Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3489-19 de 20 de Diciembre de 2019

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 96.

Se pregunta sobre la consideración de la existencia de uno o dos pagadores.

El consultante es trabajador por cuenta ajena en una empresa que tiene concertada la cobertura de las contingencias profesionales y la prestación económica de incapacidad temporal por contingencias comunes, con una Mutua Colaboradora con la Seguridad Social. El consultante causó un proceso de incapacidad temporal por contingencia común, por baja médica emitida el 17 de febrero de 2017. Por acuerdo de fecha 6 de abril de 2018 de la Mutua, se le reconoció y empezó a abonar la prestación económica de incapacidad temporal en pago directo, a partir del 1 de marzo de 2018. El 15 de agosto de 2018, agotó el plazo máximo de duración de incapacidad temporal de 545 días, y conforme al artículo 174.2 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social (TRLSS), se le comunicó a la empresa y al consultante, que a partir de esa fecha no subsistía la obligación de cotizar por este último. Por resolución del Instituto Nacional de la Seguridad Social de 26 de septiembre de 2018, se le deniega al consultante la prestación de incapacidad permanente. En aplicación del art. 174.5 del TRLSS, la Mutua le comunicó al consultante y a la empresa, la extinción del derecho al subsidio de incapacidad temporal, y la procedencia de su incorporación al trabajo.

Las Mutuas de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales de la Seguridad Social tienen la consideración de entidades colaboradoras con la Seguridad Social, de acuerdo con el artículo 80 y siguientes del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social.

En concreto, en el artículo 80 de dicho texto legal se establece.

“1. Son mutuas colaboradoras con la Seguridad Social las asociaciones privadas de empresarios constituidas mediante autorización del Ministerio de Empleo y Seguridad Social e inscripción en el registro especial dependiente de este, que tienen por finalidad colaborar en la gestión de la Seguridad Social, bajo la dirección y tutela del mismo, sin ánimo de lucro y asumiendo sus asociados responsabilidad mancomunada en los supuestos y con el alcance establecidos en esta ley.

Las mutuas colaboradoras con la Seguridad Social, una vez constituidas, adquieren personalidad jurídica y capacidad de obrar para el cumplimiento de sus fines. El ámbito de actuación de las mismas se extiende a todo el territorio del Estado.

2. Las mutuas colaboradoras con la Seguridad Social tienen por objeto el desarrollo, mediante la colaboración con el Ministerio de Empleo y Seguridad Social, de las siguientes actividades de la Seguridad Social:

(…)

b) La gestión de la prestación económica por incapacidad temporal derivada de contingencias comunes.

(…)

4. Las mutuas colaboradoras con la Seguridad Social forman parte del sector público estatal de carácter administrativo, de conformidad con la naturaleza pública de sus funciones y de los recursos económicos que gestionan, sin perjuicio de la naturaleza privada de la entidad.”.

De acuerdo con dicha consideración, el régimen fiscal de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, con independencia de que su abono se realice directamente por la Seguridad Social o por una mutua de accidentes de trabajo, ha de ser el mismo.

En este sentido, el apartado 2 del artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece lo siguiente:

“En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

a) Las siguientes prestaciones:

1.ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.

(…).”

Respecto a la consideración (a efectos de determinar la obligación de declarar por el periodo impositivo 2018) de la existencia de uno o dos pagadores respecto a la prestación por incapacidad temporal pagada directamente por la Mutua de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales de la Seguridad Social, y por los rendimientos de trabajo que de la lectura del escrito de consulta se deduce que son pagados por la empresa donde trabajaba el consultante –en el informe de la vida laboral que adjunta al escrito de consulta, consta su fecha de alta en la empresa entre el 5 y el 15 de octubre de 2018, y entre el 14 de noviembre hasta el 30 de diciembre de dicho año 2018–, procede indicar en primer lugar que aquella obligación se encuentra recogida para el ejercicio 2018, en el artículo 96 y en la disposición transitoria trigésima cuarta de la LIRPF, preceptos en el que en el ámbito que aquí interesa —referido a los rendimientos del trabajo y a la existencia de más de un pagador— exime de la obligación de declarar a los contribuyentes cuyos rendimientos no excedan de 22.000 euros anuales siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no superen en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales, mientras que si se supera esta cantidad, el límite se establece en 12.643 euros para el ejercicio 2018 en virtud de lo establecido en la citada disposición transitoria trigésima cuarta de la LIRPF.

Esta configuración en dos niveles de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo —hasta 22.000 euros y hasta 12.643 euros para el ejercicio 2018— encuentra su explicación en el sistema de retenciones aplicable sobre estos rendimientos, sistema que busca una igualdad entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva.

Evidentemente, esa igualdad sólo puede lograrse en el primero de los niveles referidos, pues la intervención de un único pagador de rendimientos permite alcanzar esa igualdad, operando así la retención como impuesto definitivo, sin necesidad de tener que presentar la declaración del impuesto, pues el ingreso ya se ha efectuado a través de las retenciones.

Por el contrario, en el segundo nivel, el hecho de intervenir dos pagadores independientes, que por tanto el uno no tiene en cuenta las retribuciones satisfechas por el otro (por lo que no se ha producido la igualdad, antes referida, entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva), ha forzado al legislador a bajar el límite de la obligación de declarar a los referidos 12.643 euros para el ejercicio 2018.

En el presente caso, el asunto planteado se concreta en determinar la existencia de uno o más pagadores en relación con las prestaciones por incapacidad temporal y por la percepción de rendimientos de trabajo de su empresa, según parece deducirse de la lectura del escrito de consulta, por lo que para su resolución se hace preciso acudir a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reguladora de las retenciones.

Tanto la Ley del Impuesto (art. 99.2) como el Reglamento del Impuesto (art. 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”; en consecuencia, en el presente caso, nos encontramos con dos pagadores distintos (cada uno de ellos con su propia personalidad jurídica), la Mutua de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales y la empresa para la que trabaja, y ello con independencia de la colaboración de la Mutua con la Seguridad Social, en cuanto a la gestión de la prestación económica por incapacidad temporal derivada de contingencias comunes se refiere (artículo 80 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social).

No obstante lo anterior, conviene precisar que en el escrito de consulta no se especifican concretamente cuáles son las cantidades percibas por el consultante en 2018, pagadas directamente de la Mutua de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales en concepto de prestación económica por incapacidad temporal, ni cuáles son las cantidades percibidas que le han sido abonadas por la empresa, por lo que se desconoce en este caso, quién es el primer y segundo pagador por orden de cuantía.

Por tanto, al no indicarse en el escrito de consulta si el importe percibido del segundo pagador supera los 1.500 euros en el ejercicio 2018, no se puede establecer cuál de los dos límites resulta operativo, por lo que con carácter genérico cabe concluir aquí que el límite de la obligación de declarar por la obtención de rendimientos del trabajo vendrá determinado por el importe percibido del segundo pagador de rendimientos. Así, si los percibidos de este último superasen los 1.500 euros el límite de la obligación de declarar será el de 12.643 euros en el ejercicio 2018; por el contrario, si no superaran esa cantidad el límite sería el de 22.000 euros.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).