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Resolución Vinculante de Dirección General de TributosV0352-23 de 20 de febrero de 2023
Relacionados:
Órgano: Dirección General de Tributos
Fecha: 20/02/2023
Num. Resolución: V0352-23
Cuestión
1.- Si le resultará de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. 2.- Igual cuestión que la primera, pero para el caso de que obtuviese una participación igual o superior al 25% como consecuencia del éxito del proyecto.Normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 93Descripción
Al consultante, nacional del Reino Unido, le han planteado participar en un proyecto
empresarial en España como administrador del mismo. Distintos inversores (todos ellos
personas físicas residentes fiscales en Reino Unido y Dinamarca, y pudiendo, o no,
tener relación de parentesco con el consultante) han acordado adquirir una sociedad
española ya constituida. La actividad principal de esta sociedad consiste en la prestación
de servicios para cubrir las necesidades de los clientes relativas a la navegación,
por ejemplo, arrendamiento, almacenamiento, mantenimiento, vigilancia y limpieza de
embarcaciones. Asimismo, también se prestan servicios relativos a la venta de embarcaciones.
El cargo de administrador será retribuido con una cantidad fija anual y una retribución
variable en función de la consecución de los objetivos acordados con la dirección
de la sociedad.
Se manifiesta que el consultante no ha tenido la consideración de residente fiscal
en España en ninguno de los últimos 10 períodos impositivos anteriores a aquél en
el que se produciría su desplazamiento a España.
Ante dicho proyecto, el consultante se plantea desplazarse a España durante la primera
mitad de 2023.
Contestacion
1.- El régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes
aplicable a los trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores desplazados
a territorio español está regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre,
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las
leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y desarrollado por los artículos
113 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007,
de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
El artículo 93 de la LIRPF, en su redacción dada, con efectos desde 1 de enero de
2023, por el apartado cinco de la disposición final tercera de la Ley 28/2022, de
21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes (BOE de 22 de
diciembre de 2022), establece lo siguiente:
?1. Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia
de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto
sobre la Renta de no Residentes, con las reglas especiales previstas en el apartado
2 de este artículo, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, durante el período impositivo en que se efectúe
el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando,
en los términos que se establezcan reglamentariamente, se cumplan las siguientes condiciones:
a) Que no hayan sido residentes en España durante los cinco períodos impositivos
anteriores a aquél en el que se produzca su desplazamiento a territorio español.
b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca, ya sea en el primer año
de aplicación del régimen o en el año anterior, como consecuencia de alguna de las
siguientes circunstancias:
(?)
2.º Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad.
En caso de que la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial en los términos
previstos en el artículo 5, apartado 2, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el
administrador no podrá tener una participación en dicha entidad que determine su consideración
como entidad vinculada en los términos previstos en el artículo 18 de la Ley 27/2014,
de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
(?)
c) Que no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento
permanente situado en territorio español, salvo en el supuesto previsto en la letra
b).3.º y 4.º de este apartado.
El contribuyente que opte por la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no
Residentes quedará sujeto por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio.
La persona titular del Ministerio de Hacienda y Función Pública establecerá el procedimiento
para el ejercicio de la opción mencionada en este apartado.
2. La aplicación de este régimen especial implicará, en los términos que se establezcan
reglamentariamente, la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas con arreglo a las normas establecidas en el texto refundido
de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento
permanente con las siguientes especialidades:
(?)?.
En relación con el requisito previsto en la letra a) del artículo 93.1 de la LIRPF,
se deberá estar a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 9 de la LIRPF, el cual
regula la residencia fiscal en España de las personas físicas, disponiendo lo siguiente:
?1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio
español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español.
Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las
ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en
otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal,
la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante
183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior,
no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones
contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito,
con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses
económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia
habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida
habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad
que dependan de aquél.?
En segundo lugar, entre las condiciones para la aplicación del régimen especial,
de acuerdo con el artículo 93.1.b).2º de la LIRPF, se exige que el desplazamiento
a territorio español se produzca como consecuencia de ?la adquisición de la condición
de administrador de una entidad? y se añade que ?En caso de que la entidad tenga la
consideración de entidad patrimonial en los términos previstos en el artículo 5, apartado
2, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el administrador no podrá tener una participación
en dicha entidad que determine su consideración como entidad vinculada en los términos
previstos en el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre
Sociedades?.
Es decir, se requiere la existencia de una relación de causalidad entre el desplazamiento
a España y la adquisición de la condición de administrador.
En ausencia de esa relación de causalidad entre el desplazamiento a España del consultante
y la adquisición de la condición de administrador de la sociedad, se incumpliría el
requisito previsto en el artículo 93.1.b) de la LIRPF y, en consecuencia, el consultante
no podría optar por el régimen especial del artículo 93 de la LIRPF.
En cualquier caso, la existencia de dicha relación de causalidad es una cuestión
de hecho que deberá ser acreditada por los medios de prueba válidos en Derecho cuya
valoración no corresponde efectuarla a este Centro directivo sino a los órganos de
inspección y gestión de la Administración tributaria.
En el caso planteado, en la medida en que el desplazamiento a España del consultante
se produzca como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de
una sociedad española que no tenga la consideración de patrimonial, este requisito
se cumpliría.
En tercer lugar, se requiere -artículo 93.1.c) de la LIRPF- que no se obtengan rentas
que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado
en territorio español (se exceptúan los supuestos de la letra b).3.º y 4.º).
En consecuencia, el consultante podrá optar por el régimen especial previsto en el
artículo 93 de la LIRPF si, de acuerdo con lo expuesto, adquiere su residencia fiscal
en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español debido a su
nombramiento como administrador de una sociedad española que no tenga la consideración
de patrimonial y, además, cumple los requisitos de las letras a) y c) del artículo
93.1 de la LIRPF.
2.- De acuerdo con lo señalado en la cuestión primera, en los casos de desplazamiento
a territorio español como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador
(supuesto previsto en el artículo 93.1.b).2.º de la LIRPF), únicamente, se limita
la participación que el administrador pueda tener en la entidad si la misma tiene
la consideración de patrimonial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado
1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.