Rendimientos del trabajo (IRPF)

Se incluirán, en particular, entre los rendimientos íntegros del trabajo los siguientes:

1. Los sueldos y salarios.  

2. Las prestaciones por desempleo.

3. Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.

4. Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería. 

5. Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones previstos en el texto refundido de la Ley de regulación de los planes y fondos de pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, o por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

6. Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de regulación de los planes y fondos de pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando aquellas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. 

No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo. Cuando los contratos de seguro cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad, será obligatoria la imputación fiscal de la parte de las primas satisfechas que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad, siempre que el importe de dicha parte exceda de 50 euros anuales. A estos efectos se considera capital en riesgo la diferencia entre el capital asegurado para fallecimiento o incapacidad y la provisión matemática. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, en todo caso, la imputación fiscal de primas de los contratos de seguro antes señalados será obligatoria por el importe que exceda de 100.000 euros anuales por contribuyente y respecto del mismo empresario, salvo en los seguros colectivos contratados a consecuencia de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores. 

Por expresa disposición legal tienen, en todo caso, la consideración de rendimientos del trabajo, en virtud de lo establecido en el apartado 2 del artículo 17 de la LIRPF, los siguientes: 

a. Sistemas de previsión social:

• Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares.

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y otras entidades similares.

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo. Asimismo, las cantidades percibidas en los supuestos contemplados en el artículo 8.8 del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, tendrán el mismo tratamiento fiscal que las prestaciones de los planes de pensiones (esta última previsión fue añadida por el Real Decreto-ley 3/2020, de 4 de febrero, con entrada en vigor el 6 de febrero de 2020).

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial. Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador. 

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión asegurados.

• Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los seguros de dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.

b. Las cantidades que se abonen, por razón de su cargo, a los diputados españoles en el Parlamento Europeo, a los diputados y senadores de las Cortes Generales, a los miembros de las asambleas legislativas autonómicas, concejales de ayuntamiento y miembros de las diputaciones provinciales, cabildos insulares u otras entidades locales, con exclusión, en todo caso, de la parte de aquellas que dichas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento. 

c. Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares.

d. Los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.

e. Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

f. Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, excepto de las que disfruten de la exención del art. 7 de LIRPF

g. Los derechos especiales de contenido económico que se reserven los fundadores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios personales.

h. Las becas, sin perjuicio de las exentas en virtud del artículo 7 de la LIRPF.

i. Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin ánimo de lucro.

j. Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial. Excepto cuando los rendimientos de los artistas en espectáculos públicos y de las personas que intervengan en operaciones mercantiles, por cuenta de uno o más empresarios, sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas, supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas. 

k. Aportaciones realizadas al patrimonio protegido de las personas con discapacidad regulado en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad. Se consideran rendimientos del trabajo estas aportaciones con los límites siguientes: 

• Cuando los aportantes sean contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo hasta el importe de 10.000 euros anuales por cada aportante y 24.250 euros anuales en conjunto. Si el que realiza la aportación es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades se exigirá además como requisito que la aportación haya sido gasto deducible en dicho impuesto con el límite de 10.000 euros anuales.

  Estos rendimientos y las prestaciones recibidas en forma de renta por las personas con discapacidad de los sistemas de previsión social (art.53 Ley), estarán exentos hasta un importe máximo anual conjunto de tres veces el IPREM.

• Cuando las aportaciones se realicen por sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades a favor de los patrimonios protegidos de los parientes, cónyuges o personas a cargo de los empleados del aportante, únicamente tendrán la consideración de rendimiento del trabajo para el titular del patrimonio protegido.

No estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la parte de las aportaciones que tenga para el perceptor la consideración de rendimientos del trabajo.

Cuando los rendimientos a que se refieren los apartados c) y d) del apartado anterior y los derivados de la relación laboral especial de los artistas en espectáculos públicos y de la relación laboral especial de las personas que intervengan en operaciones mercantiles por cuenta de uno o más empresarios sin asumir el riesgo y ventura de aquéllas supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas.

Por otra parte, la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, más conocida como «Ley de startups», introdujo una nueva disposición adicional quincuagésima tercera en la LIRPF, con efectos desde el 1 de enero de 2023, en la que se regula la calificación fiscal como rendimientos del trabajo de la retribución obtenida por la gestión de fondos vinculados al emprendimiento, a la innovación y al desarrollo de la actividad económica, con establecimiento de un tratamiento fiscal específico para tales retribuciones.

Así las cosas, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo los derivados directa o indirectamente de participaciones, acciones u otros derechos, incluidas comisiones de éxito, que otorguen derechos económicos especiales en alguna de las entidades que enumera el apartado 2 de la mencionada disposición adicional, obtenidos por las personas administradoras, gestoras o empleadas de dichas entidades o de sus entidades gestoras o entidades de su grupo. Las entidades mencionadas incluyen los fondos de inversión alternativa de carácter cerrado definidos en la Directiva 2011/61/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 8 de junio de 2011, que sean entidades definidas en el artículo 3 de la Ley 22/2014, de 12 de noviembre, fondos de capital riesgo europeos, fondos de emprendimiento social europeos o fondos de inversión a largo plazo europeos; así como otros organismos de inversión análoga a los anteriores.

Por otra parte, dichos rendimientos del trabajo derivados de la gestión de fondos, se integrarán en la base imponible en un 50 % de su importe, sin que resulte de aplicación ninguna exención o reducción, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

• Los derechos estén condicionados a que los restantes inversores en la entidad obtengan una rentabilidad mínima definida en el reglamento o estatuto de la misma. 
• Las participaciones, acciones o derechos se mantengan durante un período mínimo de cinco años, salvo que se produzca su transmisión mortis causa, o que se liquiden anticipadamente o queden sin efecto o se pierdan total o parcialmente como consecuencia del cambio de entidad gestora, en cuyo caso, deberán haberse mantenido ininterrumpidamente hasta que se produzcan dichas circunstancias. Esto será exigible, en su caso, a las entidades titulares de las participaciones, acciones o derechos. No será de aplicación el tratamiento previsto en este apartado cuando los derechos económicos especiales procedan directa o indirectamente de una entidad residente en un país o territorio calificado como jurisdicción no cooperativa o con el que no exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria que sea de aplicación.

Rendimientos estimados del trabajo (artículos 6 y 40 de la LIRPF)

Las prestaciones de servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario.

En defecto de prueba en contrario, la valoración de dichos rendimientos se efectuará por el valor normal en el mercado de los mismos, entendiéndose por valor normal en el mercado la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

Salarios de tramitación

El artículo 17 de la LIRPF, apartado 1, define los rendimientos íntegros del trabajo como «todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas».

Conforme a lo dispuesto en este precepto, la cantidad cobrada en concepto de salarios de tramitación, tendrá la calificación de rendimiento del trabajo. 

Miembros de consejos de administración

Retribuciones administradores: Son rendimiento del trabajo las retribuciones de los miembros de los consejos de administración, juntas que hagan sus veces y miembros de otros órganos representativos similares, cuando sean consecuencia del ejercicio de las funciones inherentes a tales cargos. Por otra parte, se considerará rendimiento del trabajo en especie el pago de las cuotas de autónomos por la sociedad a dichos administradores.

El "premio" por jubilación,  debe declararse como rendimiento del trabajo y está sujeto a retención en la misma medida que el resto de rendimientos del trabajo.

Además, en función de los años trabajados, se podrá aplicar la reducción del 30% (sobre rendimientos íntegros generados en más de dos años o que sean notoriamente irregulares), es decir, únicamente tributaría como rendimiento del trabajo por el 70% de la renta obtenida como premio.

Rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones (D.T.25ª LIRPF) 

En el caso de los rendimientos del trabajo que deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores que hubieran sido concedidas con anterioridad a 1 de enero de 2015 y se ejerciten transcurridos más de dos años desde su concesión, si, además, no se concedieron anualmente, podrán aplicar la reducción prevista en el apartado 2 del artículo 18 de esta Ley aun cuando en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que se ejerciten, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que hubiera aplicado la reducción prevista en dicho apartado. En este caso será de aplicación el límite previsto en el número 1.º de la letra b) del apartado 2 del artículo 18 de esta Ley en su redacción, en vigor a 31 de diciembre de 2014, a los rendimientos del trabajo derivados de todas las opciones de compra concedidas con anterioridad a 1 de enero de 2015.

Empleadas de hogar, servicio doméstico

Las labores domésticas tienen la naturaleza de rendimientos del trabajo, que de acuerdo con el apartado 1 del art. 75 de RIRPF , están sujetos a retención. Sin embargo, de acuerdo con lo que dispone el art. 99 de LIRPF y el art. 76 de RIRPF, la obligación de practicar retenciones afecta a las entidades y personas jurídicas y a aquellas personas físicas que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que abonen en el ejercicio de estas actividades.

Por tanto, al no estar considerado el particular que recibe los servicios como retenedor, aunque la relación laboral de lugar a rendimientos del trabajo, no hay obligación de retener ni de ninguna de las demás obligaciones accesorias que conlleva.

Rendimiento en operaciones vinculadas

En el caso de que la prestación del trabajo personal se realice  a una sociedad vinculada, artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, el contribuyente deberá  efectuar su valoración en función del valor normal de mercado. Entenderemos por valor normal de mercado aquel que se hubiera acordado por personas o entidades independientes  en condiciones de libre competencia.

Para los tripulantes de los buques de pesca que, enarbolando pabellón español estén inscritos en el registro de la flota pesquera comunitaria y la empresa propietaria en el Registro Especial de Empresas de Buques de Pesca Españoles, pesquen exclusivamente túnidos o especies afines fuera de las aguas de la Comunidad y a no menos de 200 millas náuticas de las líneas de base de los Estados miembros, tendrá la consideración de renta exenta el 50 por ciento de los rendimientos del trabajo personal que se hayan devengado con ocasión de la navegación realizada en tales buques.

Importe de las retenciones sobre rendimientos del trabajo (artículo 80 del RIRPF) 

La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes, según señala el artículo 80 del RIRPF:

• Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 86 del RIRPF
• El determinado conforme con el procedimiento especial aplicable a perceptores de prestaciones pasivas regulado en el artículo 89.A) del RIRPF.
  
• El 35 % para las retribuciones que se perciban por la condición de administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos. No obstante, cuando los rendimientos procedan de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del último período impositivo finalizado con anterioridad al pago de los rendimientos sea inferior a 100.000 euros, el porcentaje de retención e ingreso a cuenta será del 19 %. Si dicho período impositivo hubiere tenido una duración inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
• El 15 % para los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación. No obstante lo anterior, el porcentaje de retención sobre los rendimientos del trabajo derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas a que se refiere el inciso anterior será del 7 % cuando el volumen de tales rendimientos íntegros correspondiente al ejercicio inmediato anterior sea inferior a 15.000 euros y represente más del 75 % de la suma de los rendimientos íntegros de actividades económicas y del trabajo obtenidos por el contribuyente en dicho ejercicio. Para la aplicación de este tipo de retención, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dichas circunstancias, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.

A TENER EN CUENTA. La previsión referida a la posibilidad de aplicación de un tipo de retención del 7 % en este supuesto fue incorporada al artículo 80.1.4.º del RIRPF por parte del Real Decreto 1008/2023, de 5 de diciembre, con entrada en vigor y efectos desde el 7 de diciembre de 2023. Con ello, se adaptó el contenido de dicho precepto a la previa modificación operada en el artículo 101 de la LIRPF por la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023, con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia indefinida (que ya había reducido en la LIRPF al 7 % el tipo de retención sobre los rendimientos del trabajo derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se cumplan determinados requisitos).

• El 15 % para los atrasos que correspondan imputar a ejercicios anteriores, salvo cuando resulten de aplicación los tipos previstos en los puntos tercero o cuarto.

• El tipo de retención a que se refiere el artículo 86.1 del RIRPF.
• Los tipos de retención previstos en los puntos tercero, cuarto y quinto de la enumeración anterior.