Impuesto sobre Sociedades (I. Sociedades)

Características del Impuesto sobre Sociedades

Esta figura impositiva constituye un pilar básico de la imposición directa en España junto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya que ambos gravan la obtención de renta. En particular, el Impuesto sobre Sociedades grava la obtención de beneficios por parte de las personas jurídicas en el desarrollo de su actividad económica.

La regulación del Impuesto sobre Sociedades se contiene en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), la cual mantiene la misma estructura del Impuesto sobre Sociedades que ya existe desde el año 1996, de manera que el resultado contable sigue siendo el elemento nuclear de la base imponible y constituye un punto de partida clave en su determinación.

No obstante, la LIS actual proporciona una revisión global indispensable, incorporando una mayor identidad al Impuesto sobre Sociedades, que ha dejado hace tiempo el papel de complemento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pero sin abandonar los principios esenciales de neutralidad y justicia inspirados en la propia Constitución.

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, se estructura en 9 títulos, con un total de 132 artículos, 16 disposiciones adicionales, 42 transitorias, una derogatoria y 12 finales.

En el caso de personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios, definido en los términos establecidos en el artículo 101 de la LIS, sea igual o superior a 45 millones de euros, les resultarán de aplicación los requisitos de información y documentación específica establecidas en los artículos 15 y 16 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (RIS).

Las características principales de este impuesto son las siguientes:

• Tributo de carácter directo y naturaleza personal. Tal y como recoge el artículo 1 de la LIS:

«El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas de acuerdo con las normas de esta Ley».

• Tributo que grava la renta total del sujeto pasivo. Constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen, al amparo de lo establecido en el artículo 4 de la LIS.

• Tributo que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, así como la de cualquier entidad jurídica calificada como sujeto pasivo por la ley del impuesto.

• Tributo de devengo periódico, al establecerse cortes temporales, períodos impositivos, para autoliquidar las obligaciones con la Hacienda Pública.

Aspectos más relevantes en el Impuesto sobre Sociedades

La fiscalidad directa en el ámbito de la actividad económica se encuentra recogida en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Impuesto sobre Actividades Económicas y en el Impuesto sobre Sociedades, que es el encargado de gravar la obtención de renta por parte de las personas jurídicas residentes en territorio español. A estos efectos, tal y como recogen los artículos 7 y 8 de la LIS, serán contribuyentes por este impuesto las personas jurídicas que:

• Se hubiesen constituido conforme a las leyes españolas.
• Tengan su domicilio social en territorio español.
• Tengan la sede de dirección efectiva en territorio español, cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.

Debemos tener en cuenta que las particularidades históricas de España han determinado que para una serie de territorios no sea de aplicación la normativa estatal del impuesto por regir en ellos lo establecido en el Concierto y Convenio económicos de los Territorios Históricos del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente. De esta manera, en la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco se aplica el Impuesto sobre Sociedades conforme a la legislación foral aprobada por cada uno de ellos.

No son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades determinados entes sin personalidad jurídica, aquellas personas recogidas en el artículo 35.4 de la LGT, ni las sociedades civiles sin personalidad jurídica y aquellas que la tengan, pero no tengan objeto mercantil. Las rentas obtenidas por las entidades en el régimen de atribución de rentas se atribuyen a los socios, herederos, comuneros o partícipes, aunque la obtención de rentas se realice materialmente por la propia entidad, que además es contribuyente por el IAE y por el IVA.

El período impositivo del Impuesto sobre Sociedades coincide con el ejercicio económico de cada entidad, no pudiendo exceder de 12 meses. La fecha de cierre del ejercicio económico o social se determina en los estatutos de las sociedades. En su defecto, termina el 31 de diciembre de cada año, devengándose el impuesto en el último día del período impositivo que corresponda.

Aunque no haya finalizado el ejercicio económico, el periodo impositivo se entiende concluido en los siguientes casos:

• Cuando la entidad se extinga.
• Cuando cambie la residencia de la entidad, en territorio español, al extranjero.
• Cuando se transforme la forma jurídica de la entidad y ello determine la no sujeción al Impuesto sobre Sociedades de la entidad resultante.
• Cuando se produzca una transformación de la forma jurídica de la entidad o la modificación de su estatuto o de su régimen jurídico, y ello determine la modificación del tipo de gravamen en el Impuesto sobre Sociedades o la aplicación de un régimen tributario distinto de la entidad resultante.

¿Cómo se calcula el Impuesto sobre Sociedades?

En líneas generales, el Impuesto sobre Sociedades se calcula en base al resultado contable de la sociedad durante un ejercicio. Según el Plan General Contable, el resultado de la empresa es la diferencia entre ventas e ingresos y compras y gastos devengados en el ejercicio.

Así, pueden existir divergencias entre el resultado contable y la normativa fiscal que determinan que se generen una serie de diferencias que pueden tener el carácter de temporales, como sería el caso de la amortización fiscal acelerada de un bien, o permanentes, como sería la imposición de una sanción a la empresa que se determina como gasto no deducible a efectos fiscales, pero que sí se recoge en la contabilidad. De este modo, el resultado contable se corrige aplicando los principios y criterios de calificación, valoración e imputación temporal de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, llamados ajustes extracontables. Los ajustes son consecuencia de las discrepancias existentes entre la norma contable y la fiscal, de este modo permiten conciliar el resultado contable con lo establecido en las normas que regulan la obtención de la base imponible.

Los gastos contables son, en general, deducibles fiscalmente. No obstante, la norma fiscal señala algunos gastos no deducibles, como son, entre otros, las retribuciones a los fondos propios, tributos, multas y sanciones penales y administrativas, pérdidas del juego, donativos y liberalidades, o actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

Hay que tener en cuenta que la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de correlación con los ingresos, debiendo acreditarse que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos. De manera que cuando no exista esa vinculación a la actividad, o bien esa necesidad, no podrían considerarse deducibles.

La deducibilidad de los gastos, igualmente, estará condicionada a que queden convenientemente justificados mediante original de factura o documento equivalente, imputados temporalmente al ejercicio que correspondan y estén contabilizados o registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas sujetos al Impuesto sobre Sociedades; sin perjuicio de poder acreditar la realidad y cuantía de los gastos por cualquier otro medio válido en derecho.

La base imponible del impuesto es el importe de la renta del período impositivo minorada por las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

La cuota íntegra del impuesto se halla al aplicar el tipo de gravamen a la base imponible. El resultado únicamente puede ser positivo o cero.

Sobre la cuota íntegra se podrán aplicar las deducciones y bonificaciones que estén vigentes.

Retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados en el Impuesto sobre Sociedades

Con carácter general, están obligadas a retener las entidades, las personas físicas que ejerzan actividades económicas y los no residentes que operen en España mediante establecimiento permanente, que satisfagan rentas sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

Los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades tienen la obligación de efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de los meses de abril, octubre y diciembre.

Hay dos modalidades para determinar la base de los pagos fraccionados:

a. Modalidad aplicable con carácter general

El pago fraccionado se calcula aplicando el 18 por ciento sobre la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los 20 naturales primeros de los meses de abril, octubre o diciembre, minorada por las deducciones y bonificaciones a las que tenga derecho el contribuyente y por las retenciones e ingresos a cuenta.

Si el resultado es cero o negativo, no existe obligación de presentar la declaración.

b. Modalidad opcional

Esta modalidad es obligatoria para aquellos contribuyentes que presenten un volumen de operaciones superior a seis millones de euros. El pago fraccionado, por esta modalidad, se calcula sobre la base imponible del periodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural deduciendo las bonificaciones, las retenciones e ingresos a cuenta practicados, así como los pagos fraccionados efectuados.

Los pagos fraccionados se presentarán:

• Modelo 202: pago fraccionado. Régimen General. Obligatorio presentarlo para grandes empresas, aunque no deban efectuar ingreso (con alguna excepción). No hay obligación de presentarlo en declaraciones sin ingreso o cuota cero.
• Modelo 222: pago fraccionado. Régimen de tributación de los grupos de sociedades. Obligatoria su presentación, aunque no deba efectuarse ingreso alguno.

Declaración anual del Impuesto sobre Sociedades

La declaración del Impuesto sobre Sociedades debe presentarse dentro de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Así, en general, para sujetos pasivos cuyo ejercicio económico coincida con el año natural, el plazo es el de los 25 primeros días naturales del mes de julio.

Los sujetos pasivos cuyo período impositivo coincida con el año natural y presenten por internet la declaración del Impuesto sobre Sociedades, pueden domiciliar el pago (del 1 al 20 de julio).

• Modelo 200: de uso general para contribuyentes sometidos al Impuesto sobre Sociedades, cualquiera que sea la actividad y el tamaño de la empresa.
• Modelo 220: correspondiente al régimen de tributación de los grupos de sociedades. Obligatorio para las sociedades dominantes de los grupos, incluidos los de cooperativas, que tributen en régimen de consolidación fiscal. El grupo presentará el modelo 220 y, además, todas las empresas que lo integran presentarán la correspondiente declaración individual en el modelo 200.