Otros gastos de los autónomos cuya deduciblidad es controvertida

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 04/06/2020

Podrán consultar información acerca de los siguientes gastos:

  • Ropa de trabajo.
  • Teléfono móvil.
  • Viajes y desplazamientos.
  • Vehículos.

II. Otros gastos cuya deduciblidad es controvertida

a) Ropa de trabajo 

Hemos de partir de la premisa básica en materia de deducción de gastos en la renta del autónomo, esto es, la acreditación de que existe una vinculación con el ejercicio de la actividad, y su relación con la obtención de ingresos.

Partiendo de esta premisa, en esta materia tenemos que estar, tal y como nos previene la Dirección General de Tributos en su Resolución Vinculante V2019-18, a lo señalado en el apartado 2 del artículo 22 del Reglamento del IRPF.

" 2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados: 1.º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante.

Se entiende que su uso para necesidades es accesorio y notoriamente irrelevante "los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad".

De acuerdo con lo anterior, y en la medida en que la ropa y el calzado no tenga el carácter de ropa específica de la actividad económica desarrollada, no podrá deducirse las cantidades invertidas en su adquisición. 

Parece entonces que quedaría fuera de toda duda la deducibilidad de los gastos relativos a la ropa profesional:

  • Vestuario utilizado en cocinas: chaquetillas, delantales, gorros.
  • Uniformes de peluquería y estética.
  • Ropa usada para la industria: monos, cazadoras, botas reforzadas.
  • Ropa con medidas de seguridad: chalecos, cascos.
  • Vestuario de personal sanitario: batas, zapatos, pantalones.

Pero, ¿qué ocurre en el caso de los trajes, abrigos, corbatas y vestidos que muchos profesionales usan en el ejercicio de su profesión? Responde a esta pregunta la Dirección General de Tributos en alguna de sus resoluciones que se remiten, al igual que la anterior a lo previsto en el artículo 22 del Reglamento del IRPF.

  • En estos casos, dado que se trata de ropa que se puede utilizar tanto para trabajar como para la vida privada no se puede considerar su uso en el ámbito privado vaya a ser irrelevante, es un gasto que no se podría deducir. 

¿Qué ocurre en el caso del IVA?

La repuesta es la misma que dábamos en el caso de los gastos del autónomo que trabaja en casa, de forma que podríamos distinguir dos supuestos:

  • Ropa profesional (monos de trajo, vestuario de personal sanitario, toga): en estos supuestos al estar afectos directa y exclusivamente a la actividad profesional o empresarial, el autónomo podría deducirse las cuotas soportadas por IVA.
  • Ropa que no esté afecta 100% a la actividad, como es el caso de los trajes, camisas, corbatas que hemos mencionado anteriormente: el IVA soportado en su adquisición no es deducible, por que no existe esta afección directa y exclusiva, y porque aún estándolo parcialmente (artículo 95 de la LIVA prevé la excepción de la deducción del IVA soportado en bienes de inversión aún estando parcialmente afectos a la actividad) no es considerado como un bien de inversión, tal y como dispone expresamente el apartado segundo del artículo 108 de la LIVA.

Así lo constata la Dirección general de Tributos en su Resolución Vinculante V2764-11 de 21 de Noviembre de 2011.

 

RESOLUCIONES

 

 

b) Teléfono móvil

El terminal

El autónomo se puede deducir el terminal que haya adquirido en el ejercicio fiscal para la actividad económica, esto es, para hablar con clientes o proveedores. El terminal, en principio, es considerado como un bien de inversión de manera que el autónomo puede deducirse este gasto en su declaración, si bien ha de cumplir como requisitos:

  • Tenerlo debidamente contabilizado o registrado en el correspondiente libro de bienes de inversión.
  • En materia de IRPF Esta deducción ser hará por la vía de la amortización, aplicando a su valor de adquisición el coeficiente de amortización correspondiente. (Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3151-19 de 13 de Noviembre de 2019).
  • En el caso del IVA, la regla general que recoge el artículo 95 de la LIVA señala que "los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional" de modo que para que el IVA del terminal móvil sea deducible tendría que estar afecto al 100% a la actividad. El autónomo tendría que tener por tanto un móvil de empresa y otro personal. Podría no obstante producirse otro supuesto, el que el terminal se considerase como bien de inversión, en cuyo supuesto sí se permitiría la deducción parcial de las cuotas soportadas, sin embargo el uso de esta opción será residual en la medida en que la LIVA para considerar un bien como de inversión este debe tener un importe superior a los 3.005,06 euros. (Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2382-13 de 17 de Julio de 2013)

Un supuesto asimilable al del teléfono móvil es el uso profesional de tablets o dispositivos similares, respecto a cuya deducibilidad se ha pronunciado recientemente nuestra jurisprudencia, señalando que se entiende afecto al 100% a la actividad profesional por entenderse "necesario" para el desempeño de la actividad profesional, en este caso de un letrado:

"Con relación al iPad, se trata de un instrumento de trabajo necesario para un abogado, siendo necesario su manejo en vistas orales y actuaciones propias de la profesión. Por tanto, cabe reconocer el derecho a la deducción del gasto". (STSJ Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso-Administrativo Nº 298/2020, Rec. 298/2020, de 29 de enero de 2020. Nº Cendoj:46250330032020100150)


Factura del móvil

El consumo del teléfono en la actividad profesional también es deducible, si bien la Agencia tributaria vienen exigiendo que existan dos líneas diferenciadas: la personal y la de uso profesional. 

Recientemente la jurisprudencia (STSJ Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso-Administrativo Nº 298/2020, Rec. 298/2020, de 29 de enero de 2020) ha considerado acreditada la afección exclusiva a la actividad del consumo de teléfono móvil, por tener suscrito un tipo de contrato que exige para su contratación ostentar la condición de empresario o profesional. 

"(...)En cuanto a la línea de teléfono contratada por el demandante, éste acredita documentalmente la suscripción de un contrato con la compañía telefónica Movistar denominado "Con Tu Negocio Horario Oficina 35". El horario de llamadas es de lunes a viernes de 8:00 a 20:00 horas y es necesario para poder contratar la tarifa acreditarse como empresario o profesional (...)"

 

CASOS PRÁCTICOS

 

c) Viajes y desplazamientos

En materia de IRPF, la ya referida Ley de Reformas Urgentes del Trabajo Autónomo, viene a aclarar en su artículo 11 la deducibilidad en el IRPF de los gastos de manutención incurridos en el desarrollo de la actividad.

De lo establecido en este artículo se determina que los gastos normales de manutención en los que incurra el autónomo en el desarrollo de la actividad económica serán deducibles siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

  • Se produzcan en establecimientos de restauración y hostelería.
  • Se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago.
  • Siempre dentro de los siguientes límites: con carácter general, de 26,67 euros diarios si el gasto se produce en España o de 48,08 euros diarios si es en el extranjero, cantidades que se duplican si se pernocta a consecuencia del desplazamiento. Estas cantidades se duplican en caso de pernocta.

¿Qué ocurre con el IVA?

La ley del IVA establece en su artículo 96 que no serán deducibles las cuotas de IVA de los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas, ni los servicios de desplazamiento, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades. 

En caso de que el autónomo celebre una comida de trabajo en las que se invita a clientes, para que este gasto sea deducible han de cumplirse ciertos requisitos:

  • Han de estar relacionadas con ventas e ingresos de la empresa.
  • Tienen que tener la naturaleza de medio de promoción de la actividad, en vez de atención al cliente. Para esto, se tendrá que dejar constancia del motivo y los comensales, que se podrá solicitar se incluya en el concepto de la misma factura. 

 

CASOS PRÁCTICOS

 

 

d) Vehículos
 

En materia de IRPF hay que estar, tal y como señala la Dirección General de Tributos en su Resolución Vinculante V2019-18, a lo señalado en el apartado 2 del artículo 22 del Reglamento del IRPF.

" 2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma.

No se entenderán afectados: 1.º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante.

Se entiende que su uso para necesidades es accesorio y notoriamente irrelevante "los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad".

Por tanto, según la normativa del IRPF, para que el autónomo pueda deducir los gastos del coche, este tendría que estar exclusivamente afecto a la actividad económica. Es decir, para poder deducirlo, tendríamos que usar el coche exclusivamente para la actividad económica, y en ningún caso para un asunto personal.

No obstante, se excluyen de esta regla y por tanto sí son deducibles en IRPF los gastos de los siguientes vehículos:

  • Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
    • Se incluirían aquí los vehículos industriales (camiones).
    • Vehículos mixtos (aquellos en los que se pueden sacar los asientos para meter material) destinados al transporte de mercancías. Incluiríamos aquí pequeñas furgonetas e incluso monovolúmenes.
  • Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
  • Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
  • Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
  • Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

* Como veremos, estos mismos se pueden deducir también el 100% de las cuotas soportadas de IVA en los gastos de coche.

 

En cuanto al IVA de los vehículos el legislador presume que el vehículo que el autónomo usa para sus desplazamientos lo utiliza en parte para uso personal y en parte para uso empresarial o profesional, por ello y de acuerdo con el artículo 95, apartado tres. 2ª "cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100". La Ley establece, por tanto, unan presunción iuris tantum, que habilita al autónomo para que se pueda deducir el 50% del IVA que soporte por cualquier gasto del vehículo, siempre y cuando se cuente con la justificación documental suficiente, esto es, factura completa; incluiría, por tanto, la compra del vehículo, las reparaciones, el combustible, el aparcamiento, u otros gastos. 

Recordamos aquí lo señalado en el tema correspondiente al IVA deducible de los gastos en bienes de inversión: si bien es deducible desde un primer momento deberán permanecer en la empresa un determinado número de años para que la deducción aplicada se considere consolidada.

Resulta interesante señalar aquí que en los casos de vehículos de alta gama la Agencia Tributaria viene poniendo muchas trabas a la deducción del IVA soportado, ya que presume que no son vehículos destinados a la actividad empresarial y profesional y que son exclusivamente de uso personal. No obstante, su afectación en o no a la actividad admite prueba en contrario, de modo que si se justifica adecuadamente podría ser perfectamente deducible; precisamente en en este sentido se pronuncia el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 792/2019, Rec 919/2018 de 28 de Mayo de 2019, "si bien el vehículo BMW 535 es una berlina de lujo, no por ello queda invalidado como vehículo afecto. En el caso de prestación de una actividad profesional que requiere un muy elevado nivel de kilometraje, la opción por un vehículo de fiabilidad y seguridad contrastada no se muestra como desproporcionada, aun cuando se trate de una berlina de lujo".

También en este sentido se ha pronunciado en varias sentencias el Tribunal Supremo, entre otras, Sentencia Nº 153/2018, Rec 102/2016, de 5 de Febrero de 2018, en donde se señala que "la presunción de afectación al 50 por 100 que el artículo de la ley española prevé tiene naturaleza iuris tantum, de alcance puramente probatorio, que puede ser destruida tanto por el contribuyente, a través de cualquier medio de prueba admitido en Derecho, como por la Administración, que solo puede regularizar por debajo de aquel umbral acreditando debidamente un porcentaje inferior de utilización del vehículo en la actividad empresarial".

No obstante además de esta presunción de afectación el 50% el artículo 95 de la LIVA prevé una serie de supuestos, al igual que en el IRPF, en que se entiende que el vehículo está afecto al 100%:

  • Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
  • Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
  • Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
  • Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
  • Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
  • Los utilizados en servicios de vigilancia.

 

CASOS PRÁCTICOS

 

 

e) Defectos formales en las facturas

Tal y como hemos apuntado en el tema referido a la facturación, la Ley del IVA, en concreto su artículo 97, exige una serie de requisitos formales que han de cumplir las facturas para poder "ejercer el derecho a la deducción". Así, a priori, no se permite la deducción del IVA cuando las facturas no cumplan todos y cada uno de los requisitos exigidos, salvo que se produzca una rectificación de dichas facturas.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en diversas ocasiones, en primer lugar señalando que

  • En primer lugar señalando que el principio fundamental de neutralidad del IVA exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales. Sentencia Supranacional Nº C-385/09, Tribunal de Justicia de la Union Europea, de 21 de Octubre de 2010.
  • En segundo lugar en su Sentencia Supranacional Nº C-518/14, Tribunal de Justicia de la Union Europea, de 15 de Septiembre de 2016, considera que los simples incumplimientos formales no deben impedir el derecho a la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales y la Administración cuenta con los datos necesarios para verificar esto último. Por tanto, entiende que la Administración está obligada a tener en cuenta  la información complementaria que se le presente.
    • Se señala además que la Directiva relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, "la rectificación de una factura para incluir un dato obligatorio, a saber, el número de identificación a efectos del IVA, no tiene efectos retroactivos, de tal forma que el derecho a la deducción del IVA repercutido en la factura rectificada únicamente puede ejercitarse el año en el que se ha rectificado la factura, y no en el que se expidió ésta inicialmente.
  • Por su parte la Sentencia Supranacional Nº C-516/14, Tribunal de Justicia de la Union Europea, de 15 de Septiembre de 2016, declara que la directiva debe interpretarse en el sentido de permitir que los sujetos pasivos aporten, además de la factura (que puede estar incompleta), otros medios de prueba para verificar que se cumplen los requisitos materiales para que se pueda ejercitar el derecho a deducir el IVA y, por tanto, el examen que hagan al respecto las autoridades fiscales y los tribunales nacionales "no puede tener por objeto exclusivamente la factura de que se trate, sino que debe tener en cuenta además la información complementaria aportada por el sujeto pasivo. Lo confirma el artículo 219 de la Directiva 2006/112, a cuyo tenor se asimilará a una factura cualquier documento o mensaje rectificativo que modifique y haga referencia expresa e inequívoca a la factura inicial".

 

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