El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en la venta de un elemento común por la comunidad de propietarios

El IIVTNU en la venta del elemento común inmueble y urbano

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y que se ponga de manifiesto como consecuencia de la transmisión de su propiedad por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre ellos. Se encuentra regulado en los artículos 104 y siguientes del Real decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LRHL).

En esa medida, para que se produzca su hecho imponible deben darse dos condiciones simultáneas, que se desprenden de los apartados 1 y 2 del artículo 104 de la LRHL, que muchas veces concurrirán en los supuestos de enajenación de elementos comunes por parte de las comunidades de propietarios:

• Que se produzca un incremento del valor de los terrenos que tengan la consideración de urbanos a los efectos del IBI, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquel. Asimismo, también estará sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del IBI. Se excluyen, por tanto, los que tengan la consideración de rústicos en cuanto al IBI.
• Que tal incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de esos terrenos o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos; transmisión que podrá realizarse tanto a título oneroso como lucrativo.

No existirá sujeción al impuesto en las transmisiones de terrenos con respecto a los cuales se constate «la inexistencia de incremento de valor por diferencia entre los valores de dichos terrenos en las fechas de transmisión y adquisición» (artículo 104.5 de la LRHL). Para ello, el sujeto pasivo interesado en acreditar la inexistencia de tal incremento de valor, tendrán que declarar la transmisión y aportar los títulos que documenten la transmisión y la adquisición. 

Para constatar la inexistencia de incremento de valor, habrá que atender a las reglas que recoge el precepto ya indicado:

a) Como valor de transmisión o de adquisición del terreno se tomará en cada caso el mayor de los siguientes valores, sin que a estos efectos puedan computarse los gastos o tributos que graven dichas operaciones: el que conste en el título que documente la operación o el comprobado, en su caso, por la Administración tributaria.

b) Cuando se trate de la transmisión de un inmueble en el que haya suelo y construcción, se tomará como valor del suelo a estos efectos el que resulte de aplicar la proporción que represente en la fecha de devengo del impuesto el valor catastral del terreno respecto del valor catastral total y esta proporción se aplicará tanto al valor de transmisión como, en su caso, al de adquisición.

c) Si la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas de los apartados anteriores tomando, en su caso, por el primero de los dos valores a comparar señalados anteriormente, el declarado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En la posterior transmisión de los inmuebles con respecto a los que se constate la inexistencia de incremento de valor, para el cómputo del número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor de los terrenos, no se tendrá en cuenta el período anterior a su adquisición. Lo dispuesto en este párrafo no será de aplicación en los supuestos de aportaciones o transmisiones de bienes inmuebles que resulten no sujetas en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.3 de la LRHL o en la disposición adicional segunda de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Por su parte, el artículo 105 de la LRHL establece una serie de exenciones que, fundamentalmente, alcanzan a la constitución y transmisión de derechos de servidumbre, a la transmisión de bienes integrados dentro del perímetro delimitado como conjunto histórico-artístico o declarados individualmente de interés cultural en ciertos supuestos, así como a las transmisiones realizadas por personas físicas con motivo de la dación en pago de la vivienda habitual del deudor hipotecario o garante, para la cancelación de las deudas garantizadas. Asimismo, también se encuentran exentos ciertos incrementos de valor cuando la obligación de satisfacer el IIVTNU recaiga sobre ciertos sujetos como el Estado, las comunidades autónomas y entidades locales, instituciones benéficas, entidades gestoras de la Seguridad Social, Cruz Roja Española, etc.

La comunidad de propietarios como contribuyente del IIVTNU y momento del devengo

El sujeto pasivo del IIVTNU será el transmitente del inmueble, al tratarse de transmisiones a título oneroso [artículo 106.1.b) de la LRHL]. Sin embargo, si la transmisión se efectuase a título gratuito, el sujeto pasivo del IIVTNU sería el adquirente. 

Aquí nos estamos refiriendo en concreto a las operaciones de venta de elementos comunes realizadas por comunidades de propietarios, por lo que podrían surgir dudas a la hora de determinar quién es el auténtico sujeto pasivo del impuesto: ¿lo es la comunidad de propietarios o cada uno de los propietarios en proporción a sus cuotas de participación?

Según ha indicado en alguna ocasión la Dirección General de Tributos, parece que habrá que atender a la titularidad de la propiedad del inmueble y a quién figure como transmitente en la escritura pública de compraventa.

El devengo del impuesto, en estos casos de transmisión de la propiedad, tanto a título oneroso como gratuito, se producirá en la fecha de la transmisión [artículo 109.1.a) de la LRHL].

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta no vinculante de la Dirección General de Tributos (0001-22), de 4 de enero de 2022

Asunto: condición de contribuyente por el IIVTNU en caso de venta de la vivienda de portería por parte de los vecinos de una comunidad de propietarios.

«El contribuyente del impuesto en el caso de transmisión de la propiedad de un terreno por compraventa es la persona física, jurídica o entidad del artículo 35.4 de la Ley General Tributaria (LGT), que transmita dicha propiedad.

La entidad consultante, comunidad de propietarios del edificio al que pertenecía el inmueble transmitido, es una de las entidades a las que se refiere el artículo 35.4 de la LGT, como entidad sin personalidad jurídica, que constituya una unidad económica o un patrimonio susceptible de imposición.

En cuanto a la cuestión planteada relativa a quién tiene la condición de contribuyente del IIVTNU, si la comunidad de propietarios o todos y cada uno de los copropietarios de dicha comunidad, habrá que estar a quién es el titular de la propiedad del inmueble transmitido. Dado que la entidad consultante no aporta documentación alguna, habrá que atender a la persona o entidad que conste como transmitente del inmueble en la correspondiente escritura pública, a la identidad del titular de la propiedad en el Registro de la Propiedad y a la identidad de la persona o entidad que conste como transmitente en la declaración del impuesto presentada ante el ayuntamiento.

Resultando que, si el titular de la propiedad del inmueble y entidad transmitente es la comunidad de propietarios, esta será quien tenga la condición de contribuyente del IIVTNU. Y los propietarios de las distintas viviendas o locales de dicha comunidad tendrán la condición de responsables solidarios del pago del impuesto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 42.1.b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), que establece que serán responsables solidarios de la deuda tributaria, los partícipes o cotitulares de las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de esta ley, en proporción a sus respectivas participaciones respecto de las obligaciones tributarias materiales de dichas entidades.

En el caso de que los titulares de la propiedad del inmueble transmitido y, por tanto, personas transmitentes, sean todos y cada uno de los copropietarios de los distintos inmuebles de la comunidad en proporción a su participación en la propiedad de la vivienda del portero transmitida, entonces estos serán quienes tengan la condición de contribuyentes del IIVTNU».

La base imponible del IIVTNU

La base imponible de este tributo está constituida por el incremento del valor de los terrenos puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de veinte años.

Como regla general, se determinará multiplicando el valor del terreno en el momento del devengo calculado conforme a lo previsto en los apartados 2 y 3 del artículo 107 de la LRHL, por el coeficiente que corresponda al período de generación conforme a lo previsto en el apartado 4 del mismo precepto. Sin embargo, cuando a instancias del sujeto pasivo se constate que el importe del incremento de valor es inferior al importe de la base imponible de tal modo determinada, se tomará como base imponible el importe de dicho incremento de valor.

En particular, y por lo que aquí nos interesa, nos centraremos en las reglas que dicho precepto establece para la determinación de la base imponible en el caso de transmisiones de terrenos, a cuyos efectos el artículo 107 de la LRHL establece, en sus apartados 2.a), 3 y 4, lo siguiente:

«2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:

a) En las transmisiones de terrenos, el valor de estos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

No obstante, cuando dicho valor sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo a aquel. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, estos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efecto en las leyes de presupuestos generales del Estado.

Cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto, no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.

Los ayuntamientos podrán establecer en la ordenanza fiscal un coeficiente reductor sobre el valor señalado en los párrafos anteriores que pondere su grado de actualización, con el máximo del 15 por ciento.

(...)

3. Los ayuntamientos podrán establecer una reducción cuando se modifiquen los valores catastrales como consecuencia de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general. En ese caso, se tomará como valor del terreno, o de la parte de este que corresponda según las reglas contenidas en el apartado anterior, el importe que resulte de aplicar a los nuevos valores catastrales dicha reducción durante el período de tiempo y porcentajes máximos siguientes:

a) La reducción, en su caso, se aplicará, como máximo, respecto de cada uno de los cinco primeros años de efectividad de los nuevos valores catastrales.

b) La reducción tendrá como porcentaje máximo el 60 por ciento. Los ayuntamientos podrán fijar un tipo de reducción distinto para cada año de aplicación de la reducción.

La reducción prevista en este apartado no será de aplicación a los supuestos en los que los valores catastrales resultantes del procedimiento de valoración colectiva a que aquel se refiere sean inferiores a los hasta entonces vigentes.

El valor catastral reducido en ningún caso podrá ser inferior al valor catastral del terreno antes del procedimiento de valoración colectiva.

La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de la reducción se establecerá en la ordenanza fiscal.

4. El periodo de generación del incremento de valor será el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.

En los supuestos de no sujeción, salvo que por ley se indique otra cosa, para el cálculo del periodo de generación del incremento de valor puesto de manifiesto en una posterior transmisión del terreno, se tomará como fecha de adquisición, a los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, aquella en la que se produjo el anterior devengo del impuesto.

En el cómputo del número de años transcurridos se tomarán años completos, es decir, sin tener en cuenta las fracciones de año. En el caso de que el periodo de generación sea inferior a un año, se prorrateará el coeficiente anual teniendo en cuenta el número de meses completos, es decir, sin tener en cuenta las fracciones de mes.

El coeficiente a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo, calculado conforme a lo dispuesto en los apartados anteriores, será el que corresponda de los aprobados por el ayuntamiento según el periodo de generación del incremento de valor, sin que pueda exceder de los límites siguientes:

(...) 

Estos coeficientes máximos serán actualizados anualmente mediante norma con rango legal, pudiendo llevarse a cabo dicha actualización mediante las leyes de presupuestos generales del Estado.

Si, como consecuencia de la actualización referida en el párrafo anterior, alguno de los coeficientes aprobados por la vigente ordenanza fiscal resultara ser superior al correspondiente nuevo máximo legal, se aplicará este directamente hasta que entre en vigor la nueva ordenanza fiscal que corrija dicho exceso».

El tipo de gravamen a aplicar será el fijado por cada ayuntamiento, sin que pueda exceder del 30 % (artículo 108.1 de la LRHL). Dentro de este límite, los ayuntamientos podrán fijar un solo tipo de gravamen o uno para cada uno de los períodos de generación del incremento de valor indicados en el artículo 107.4 de la LRHL.

Obligaciones básicas del sujeto pasivo del IIVTNU

Las comunidades de propietarios, en aquellos supuestos en que sean sujetos pasivos del IIVTNU, estarán obligadas a presentar ante el ayuntamiento correspondiente la declaración que determine la ordenanza respectiva, conteniendo los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación correspondiente. Dicha declaración, al tratarse de una transmisión inter vivos, tendrá que presentarse en el plazo de 30 días hábiles a contar desde que se produzca el devengo del impuesto [artículo 110.2.a) de la LRHL]; y deberá ir acompañada del documento en el que conste el acto o contrato que determina la imposición (la compraventa, en este caso).

Ahora bien, el artículo 110.4 de la LRHL faculta a los ayuntamientos para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de aquella dentro del plazo indicado. Respecto de dichas autoliquidaciones, sin perjuicio de las facultades de comprobación de los valores declarados por el interesado o el sujeto pasivo a los efectos de lo dispuesto en los artículos 104.5 y 107.5 de la LRHL, respectivamente, el ayuntamiento correspondiente solo podrá comprobar que se han efectuado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas.

A TENER EN CUENTA. El impuesto no podrá exigirse en ningún caso en régimen de autoliquidación cuando se trate de la transmisión de un terreno que, aún siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, no tenga determinado valor catastral en el momento del devengo del impuesto.

Cuando los ayuntamientos no establezcan el sistema de autoliquidación, las liquidaciones del impuesto se notificarán íntegramente a los sujetos pasivos con indicación del plazo de ingreso y expresión de los recursos procedentes.

CUESTIONES

1. Si el contrato de compraventa de la vivienda del portero quedase sin efecto por mutuo acuerdo de la comunidad de propietarios y el comprador, ¿cabrá la devolución de lo pagado por el IIVTNU?

Según prevé el artículo 109.3 de la LRHL, si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Además, se considerará como tal mutuo acuerdo la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda. 

2. Cuando una comunidad de propietarios vende la vivienda del portero en escritura pública, ¿en qué momento se entiende producida la transmisión de la propiedad como circunstancia determinante del devengo del IIVTNU?

En nuestro derecho, la adquisición de la propiedad se basa en la «teoría del título y el modo», por lo que para adquirir el dominio por transmisión inter vivos no basta con el mero contrato traslativo o acto constitutivo, sino que será también necesario otro requisito: el modo de adquirir o tradición, esto es, la entrega de la posesión. 

En este sentido, conforme al artículo 1462 del Código Civil, en los casos de compraventa, la cosa vendida se entenderá entregada cuando se ponga en poder y posesión del comprador; pero, cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de esta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la propia escritura no resulta o se deduce claramente lo contrario.

Por lo tanto, si de la escritura de compraventa no se desprende lo contrario, el IIVTNU se devengará en la fecha de la transmisión de la propiedad del inmueble, es decir, en la fecha de otorgamiento de la escritura pública de compraventa.