Los principios del Derecho tributario sancionador: El derecho de defensa del presunto infractor

La Constitución no establece expresamente las garantías que deben respetarse en el procedimiento de imposición de las sanciones. Pero en su artículo 24.2 dispone:

“2. Asimismo, todos tienen derecho al Juez ordinario predeterminado por la ley, a la defensa y a la asistencia de letrado, a ser informados de la acusación formulada contra ellos, a un proceso público sin dilaciones indebidas y con todas las garantías, a utilizar los medios de prueba pertinentes para su defensa, a no declarar contra sí mismos, a no confesarse culpables y a la presunción de inocencia.

La ley regulará los casos en que, por razón de parentesco o de secreto profesional, no se estará obligado a declarar sobre hechos presuntamente delictivos.”

Pese a que dichos precepto solo hace referencia los procedimientos ante órganos jurisdiccionales, la doctrina del Tribunal Constitucional estableció la aplicación de dicho precepto también para el procedimiento administrativo sancionador, aunque no es su integridad.

En este sentido, las Sentencias del Tribunal Constitucional 32/2009, 59/2014 y 54/2015 establecen:

“Sin ánimo de exhaustividad, se pueden citar el derecho a la defensa, que proscribe cualquier indefensión; el derecho a la asistencia letrada, trasladable con ciertas condiciones; el derecho a ser informado de la acusación, con la ineludible consecuencia de la inalterabilidad de los hechos imputados; el derecho a la presunción de inocencia, que implica que la carga de la prueba de los hechos constitutivos de la infracción recaiga sobre la Administración, con la prohibición de la utilización de pruebas obtenidas con vulneración de derechos fundamentales; el derecho a no declarar contra sí mismo; y, en fin, el derecho a utilizar los medios de prueba adecuados para la defensa, del que se deriva que vulnera el art. 24.2CE la denegación inmotivada de medios de prueba.”

Derecho a ser informado de la acusación

Este derecho implica que se le comunique al supuesto infractor los hechos que se le imputan, la infracción a la que dan lugar y la sanción que por ellos se le puede imponer (artículo 53.2 y 64 de la LPAC).

Artículo 53.2.

“Además de los derechos previstos en el apartado anterior, en el caso de procedimientos administrativos de naturaleza sancionadora, los presuntos responsables tendrán los siguientes derechos:

a) A ser notificado de los hechos que se le imputen, de las infracciones que tales hechos puedan constituir y de las sanciones que, en su caso, se les pudieran imponer, así como de la identidad del instructor, de la autoridad competente para imponer la sanción y de la norma que atribuya tal competencia.

b) A la presunción de no existencia de responsabilidad administrativa mientras no se demuestre lo contrario.”

Artículo 64.2.

“El acuerdo de iniciación deberá contener al menos: (…) b) Los hechos que motivan la incoación del procedimiento, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder, sin perjuicio de lo que resulte de la instrucción.”

Esto se cumple con la notificación del acuerdo de inicio del procedimiento sancionador y de la propuesta de resolución, a través de la cual se le concede al ciudadano un plazo para presentar alegaciones.

En este sentido el artículo 210 de la LGT‘Instrucción del procedimiento sancionador en materia tributaria’ establece:

“4. Concluidas las actuaciones, se formulará propuesta de resolución en la que se recogerán de forma motivada los hechos, su calificación jurídica y la infracción que aquéllos puedan constituir o la declaración, en su caso, de inexistencia de infracción o responsabilidad.

En la propuesta de resolución se concretará asimismo la sanción propuesta con indicación de los criterios de graduación aplicados, con motivación adecuada de la procedencia de los mismos.

(…)”.

Derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes para la defensa

El derecho de defensa tiene como instrumento necesario no solo el derecho a ser informado de la acusación, sino también el derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes.

Este derecho incluye el derecho a proponer pruebas en el tiempo y en la forma legalmente establecida, a elegir cualquier medio de prueba que se considere conveniente para la defensa y sea admisible en Derecho, a que se admitan las pruebas que resulten pertinentes y útiles para la defensa, así como a que se practiquen con las garantías formales que resulten necesarias.

En el seno del procedimiento administrativo sancionador, el derecho de defensa y el derecho a la prueba se ejercen mediante la presentación de alegaciones y la proposición de pruebas.

El artículo 64.2.f) de la LPAC establece:

“2. El acuerdo de iniciación deberá contener al menos: (…) f) Indicación del derecho a formular alegaciones y a la audiencia en el procedimiento y de los plazos para su ejercicio, así como indicación de que, en caso de no efectuar alegaciones en el plazo previsto sobre el contenido del acuerdo de iniciación, éste podrá ser considerado propuesta de resolución cuando contenga un pronunciamiento preciso acerca de la responsabilidad imputada.”.

En este sentido el artículo 210 de la LGT ‘Instrucción del procedimiento sancionador en materia tributaria’ establece:

“4. (…)

La propuesta de resolución será notificada al interesado, indicándole la puesta de manifiesto del expediente y concediéndole un plazo de 15 días para que alegue cuanto considere conveniente y presente los documentos, justificantes y pruebas que estime oportunos.”.

Derecho a no declarar contra sí mismo y a no declararse culpable

Como señala la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, el derecho a no declarar y a no confesarse culpable constituye una garantía instrumental del derecho de defensa y ha de ser respetado, en principio, en la imposición de cualesquiera sanciones administrativas.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 197/1995, de 21 de diciembre, establece:

“(…) tanto uno –no declarar contra sí mismo– como otro –no confesarse culpable– son garantías o derechos instrumentales del genérico derecho de defensa, al que prestan cobertura en su manifestación pasiva, eso es, la que se ejerce  precisamente con la inactividad del sujeto sobre el que recae o puede recaer la imputación.”.

En virtud de tal derecho, el supuesto infractor tiene derecho a guarda silencio o a declarar lo que estime pertinente, aunque sea falso lo que se dice.

Este derecho se ve limitado por el derecho de colaboración con la Administración en sus labores de investigación e inspección, deberes cuyo cumplimiento se trata incluso de garantizar con la imposición de una sanción. En particular, se ha declarado compatible con el deber de los contribuyentes de aportar los documentos requeridos por la inspección tributaria.

Este deber de colaboración solo puede exigirse con anterioridad al inicio del procedimiento administrativo sancionador, puesto que una vez iniciado no cabe exigir al supuesto infractor que colabore en la investigación de su propia acusación y se convierta en fuente de pruebas de cargo contra sí mismo.

Sentencia del Tribunal Constitucional 54/2015, de 16 de marzo de 2015

“Para dar respuesta a la cuestión, debemos partir de nuestra doctrina que, desde la STC 18/1981, de 8 de junio, FJ 2, ha declarado la aplicabilidad a las sanciones administrativas de los principios sustantivos derivados del art. 25.1 CE, considerando que los principios inspiradores del orden penal son de aplicación con ciertos matices al Derecho administrativo sancionador al ser ambos manifestaciones del ordenamiento punitivo del Estado, y ha proyectado sobre las actuaciones dirigidas a ejercer las potestades sancionadoras de la Administración las garantías procedimentales ínsitas en el art. 24.2 CE. Ello, no solo mediante su aplicación literal, sino en la medida necesaria para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto (por todas, STC 59/2014, de 5 de mayo, FJ 3).

Acerca de esta traslación, por otra parte condicionada a que se trate de garantías que resulten compatibles con la naturaleza del procedimiento administrativo sancionador, existen reiterados pronunciamientos de este Tribunal. Así, partiendo del inicial reproche a la imposición de sanciones sin observar procedimiento alguno, se ha ido elaborando progresivamente una doctrina que asume la vigencia en el seno del procedimiento administrativo sancionador de un amplio abanico de garantías del art. 24 CE. Sin ánimo de exhaustividad, se pueden citar el derecho a la defensa, que proscribe cualquier indefensión; el derecho a la asistencia letrada, trasladable con ciertas condiciones; el derecho a ser informado de la acusación, con la ineludible consecuencia de la inalterabilidad de los hechos imputados; el derecho a la presunción de inocencia, que implica que la carga de la prueba de los hechos constitutivos de la infracción recaiga sobre la Administración, con la prohibición de la utilización de pruebas obtenidas con vulneración de derechos fundamentales; el derecho a no declarar contra sí mismo; y, en fin, el derecho a utilizar los medios de prueba adecuados para la defensa, del que se deriva que vulnera el art. 24.2CE la denegación inmotivada de medios de prueba (por todas, SSTC 7/1998, de 13 de enero, FJ 5; 3/1999, de 25 de enero, FJ 4; 14/1999, de 22 de febrero, FJ 3 a); 276/2000, de 16 de noviembre, FJ 7, y 117/2002, de 20 de mayo, FJ 5).

Concretamente, y en lo relativo a la garantía de no autoincriminación, este Tribunal ha afirmado en la STC 18/2005, de 1 de febrero, FJ 2, que “conforme señala el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, ‘aunque no se menciona específicamente en el art. 6 del Convenio, el derecho a guardar silencio y el privilegio contra la autoincriminación son normas internacionales generalmente reconocidas que descansan en el núcleo de la noción de proceso justo garantizada en el art. 6.1 del Convenio". El derecho a no autoincriminarse, en particular -ha señalado-, presupone que las autoridades logren probar su caso sin recurrir a pruebas obtenidas mediante métodos coercitivos o de presión en contra de la voluntad de la 'persona acusada'. Proporcionando al acusado protección contra la coacción indebida ejercida por las autoridades, estas inmunidades contribuyen a evitar errores judiciales y asegurar los fines del artículo 6’ (STEDH de 3 de mayo de 2001, caso J.B. c. Suiza, § 64; en el mismo sentido, SSTEDH de 8 de febrero de 1996, caso John Murray c. Reino Unido, § 45; de 17 de diciembre de 1996, caso Saunders c. Reino Unido, § 68; de 20 de octubre de 1997, caso Serves c. Francia, § 46; de 21 de diciembre de 2000, caso Heaney y McGuinness c. Irlanda, § 40; de 21 de diciembre de 2000, caso Quinn c. Irlanda, § 40; de 8 de abril de 2004, caso Weh c. Austria, § 39). “En este sentido —concluye el Tribunal de Estrasburgo— el derecho está estrechamente vinculado a la presunción de inocencia recogida en el artículo 6, apartado 2, del Convenio” (Sentencias Saunders, § 68; Heaney y McGuinness, § 40; Quinn, § 40; y Weh, § 39).

En relación a la garantía de no autoincriminación en el ámbito tributario, el Tribunal Europeo de Derechos Humanos se ha pronunciado, entre otras, en las Sentencias de 17 de diciembre de 1996, caso Saunders c. Reino Unido, y de 19 de septiembre de 2000, caso I.J.L. y otros c. Reino Unido, donde advierte que, si de acuerdo con la legislación aplicable la declaración ha sido obtenida bajo medios coactivos, esta información no puede ser alegada como prueba en el posterior juicio de la persona interesada, aunque tales declaraciones se hayan realizado antes de ser acusado.

A diferencia del Convenio europeo para la protección de los derechos humanos y de las libertades fundamentales, nuestra Constitución sí menciona específicamente en su art. 24.2 los derechos a “no declarar contra sí mismos” y a “no confesarse culpables”, que, como venimos señalando, están estrechamente relacionados con los derechos de defensa y a la presunción de inocencia, de los que constituye una manifestación concreta (STC 161/1997, de 2 de octubre, FJ 5). Este reconocimiento del derecho a no declarar contra sí mismo, en cuanto garantía instrumental del derecho de defensa, ha de ser respetado, en principio, en la imposición de cualesquiera sanciones administrativas, sin perjuicio de las modulaciones que pudiera experimentar en razón de las diferencias existentes ente el orden penal y el administrativo sancionador, precisando que “los valores esenciales que se encuentran en la base del art. 24.2CE no quedarían salvaguardados si se admitiera que la Administración pudiera compeler u obligar al administrado a confesar la comisión o autoría de los hechos antijurídicos que se le imputan o pudieran imputar o a declarar en tal sentido” (entre otras, SSTC 272/2006, de 25 de septiembre, FJ 3; 70/2008, de 23 de junio, FJ 4; y 142/2009, de 15 de junio, FJ 4).