Régimen especial de determinadas personas en las operaciones intracomunitarias de IVA

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 05/02/2021

Previsto en el artículo 14 de la LIVA.

¿En qué consiste el régimen especial de determinadas personas?

Se trata de un régimen también conocido como PRES.

Por excepción a la regla general del régimen transitorio, no estarán sujetas en destino (en España) al IVA, las adquisiciones intracomunitarias en las que se cumplan ciertos requisitos y se realicen por las personas o entidades siguientes:

  • Los sujetos pasivos (empresarios o profesionales) acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen.
  • Los sujetos pasivos (empresarios o profesionales) que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción total o parcial del impuesto, esto es, quienes realizan operaciones no sujetas o exentas.
  • Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales. Por ejemplo: un ayuntamiento actuando en el cumplimiento de su función pública.

La no sujeción establecida sólo se aplicará respecto de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, efectuadas por las personas indicadas, cuando el importe total de las adquisiciones de bienes procedentes de los demás Estados miembros, excluido el Impuesto (el IVA) devengado en dichos Estados, no haya alcanzado en el año natural precedente o en el año en curso los 10.000 euros.

La no sujeción se aplicará en el año natural en curso hasta alcanzar el citado importe.

En virtud del artículo 14 de la LIVA se produce un giro radical con respecto a la regla general, en el sentido de cuando los empresarios o profesionales que realizan las adquisiciones intracomunitarias estén acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o sean sujetos pasivos exentos limitados, sin olvidarnos de las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, la tributación se produce en origen, lo que implica que la entrega intracomunitaria no queda exenta por no estar la adquisición intracomunitaria sujeta y por tanto el tipo de IVA que soporta el bien es el correspondiente al país del vendedor.

En todo caso hay que matizar que para que se vuelque la regla general es necesario que el volumen total de adquisiciones procedentes de los demás Estados miembros no supere en el año natural precedente el importe de 10.000 euros, y que, cuando dicho importe no se ha sobrepasado, no haya optado el comprador por la tributación en destino respecto de las adquisiciones intracomunitarias que en el ejercicio actual no superen el umbral de los 10.000 euros.

Estas personas no pueden deducirse el IVA soportado por sus adquisiciones, que será considerado un mayor coste de las mismas, lo que desplazará sus compras a los Estados miembros con tipos más reducidos, pero sólo podrán hacerlo hasta los límites fijados por cada Estado miembro.

Las personas a las que se aplica este régimen particular no están obligadas a registrase en el Registro de operadores intracomunitarios por las operaciones que realicen al amparo del mismo; deben registrarse en cuanto sus adquisiciones intracomunitarias superen el umbral fijado y estén sujetas al IVA.

Estas personas, sin embargo, deberán registrarse y tener asignado un NIF a efectos del IVA cuando sean destinatarias de servicios prestados por otro sujeto pasivo establecido en otro Estado miembro y cuyo deudor sea el destinatario. En estos casos, la asignación del NIF a efectos del IVA no impedirá que las personas indicadas (las denominadas PRES) puedan seguir optando por la no sujeción al impuesto de las adquisiciones intracomunitarias que realicen dentro de los límites fijados para el régimen especial. No obstante, si comunicasen ese NIF a sus proveedores se considera que han ejercido la opción por la tributación en destino.

La opción abarcará un período mínimo de dos años.

CUESTIONES

1.- Tributación de las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas por las personas indicadas en el artículo 14.Uno de la LIVA establecidas en España. Si el valor de las adquisiciones intracomunitarias en el año X es inferior a 10.000 €. ¿Cómo tributan en el año X+1?

Al no superar el límite de los 10.000 € tributarán en origen, hasta que alcancen los 10.000€, y una vez alcanzada dicha cifra tributarán en destino.

2.- Tributación de las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas por las personas indicadas en el artículo 14.Uno de la LIVA establecidas en España. Si el valor de las adquisiciones intracomunitarias en el año X es superior a 10.000 €. ¿Cómo tributan en el año X+1?

Al superar el límite de los 10.000 € tributarán en destino todas las operaciones realizadas por dichos sujetos pasivos.

Para el cálculo del límite indicado, en el cual debe tenerse en cuenta que el importe de la contraprestación relativa a los bienes adquiridos no podrá fraccionarse a estos efectos, se computará el importe de la contraprestación de las entregas de bienes a que se refiere el 68.Tres de la LIVA cuando, por aplicación de las reglas comprendidas en dicho precepto, se entiendan realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto.

Así, si el valor de un solo bien excede del límite establecido por cada Estado, la adquisición del mismo tributará en destino (en España) por su totalidad.

Quedan excluidas del régimen particular las adquisiciones intracomunitarias de bienes de medios de transporte nuevos y de los bienes que constituyen el objeto de los Impuestos Especiales de fabricación, que siempre tributarán en destino. Además, el importe de estas adquisiciones no se computará a efectos del límite indicado anteriormente.

Opción por la tributación en destino

(Artículo 3 del RIVA)

No obstante lo dispuesto hasta ahora, las personas comprendidas en este régimen pueden optar por la sujeción al IVA, esto es, pueden tributar en destino, por todas las adquisiciones intracomunitarias de bienes que realicen, aunque no hubiesen superado, en el año natural en curso o en el precedente, el límite de los 10.000 €.

La opción por la tributación exigirá que el interesado solicite un NIF a efectos del IVA de la administración, que debe facilitarse al proveedor para que éste aplique el régimen general a la entrega, esto es, exención en origen, y quede así sujeta la correspondiente adquisición intracomunitaria de bienes en destino.

El ejercicio de esta opción se sujeta a las siguientes reglas:

  • Puede efectuarse en cualquier momento, mediante la presentación de la oportuna declaración censal (modelo 036) o, incluso, en ausencia de la misma, se entenderá ejercitada en el momento en que se presente la declaración o liquidación correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas en el período a que se refiere la misma, esto es, cuando se presente una liquidación no periódica correspondiente (modelo 309) en la que se declaran sujetas en destino las referidas adquisiciones, o incluyéndolas en el modelo 303, cuando se trate de empresarios obligados a su presentación trimestral o mensual.
  • Afecta a la totalidad de las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas.
  • Abarcará, como mínimo, el tiempo que falte por transcurrir del año en curso y los dos años naturales siguientes, surtiendo efectos durante los años posteriores, siempre que no se proceda a su revocación.
  • Su revocación podrá ejercitarse transcurrido el período mínimo de dos años. Para ello será necesario presentar una nueva declaración censal. Esta misma declaración sirve también para comunicar que el importe total de las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas en el año anterior o en el año en curso excede del límite establecido.

En resumen, este régimen facilita la aplicación del IVA a las personas indicadas, para quienes el régimen general complicaría demasiado su gestión, dada la escasa organización administrativa que cabe supone para este grupo de personas. Asimismo, la opción por el régimen general, esto es, por la tributación en destino, que se hará normalmente buscando tipos impositivos más reducidos, debe impulsar el acercamiento de dichos tipos.

CUESTIÓN

Un agricultor dado de alta en régimen especial de agricultura va a realizar adquisiciones intracomunitarias a Portugal por importe inferior a 10.000 euros. ¿Dónde pagará el IVA de esos productos?

La repercusión e ingreso del IVA dependerá de dónde se entienda realizada la operación, en España o en Portugal.

El artículo 14.Uno.1.º de LIVA dispone que no estarán sujetas al impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes (en adelante AIB) realizadas por «los sujetos pasivos acogidos al Régimen Especial de la Agricultura, Ganadería y Pesca respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen».

Y el apartado Dos del citado artículo 14 de la LIVA establece que la no sujeción del apartado anterior sólo se aplicará respecto de las AIB cuando el importe total de las adquisiciones de bienes procedentes de los demás Estados miembros no haya alcanzado en el año natural precedente los 10.000 euros.

Por lo tanto del enunciado del supuesto y de los artículos citados se deduce que estamos ante una AIB no sujeta al IVA español.

En consecuencia si en España no hay una AIB sujeta al IVA, en Portugal no se produce la exención en la entrega intracomunitaria de bienes destinados a otro Estado miembro, por lo que la factura de la empresa portuguesa llevará IVA portugués que se declarará en aquél país.

En el caso de que el empresario portugués superase durante el ejercicio anterior los 35.000 euros en entregas realizadas en el TAI. En ese caso, al cumplirse con todos los requisitos del artículo 68.Tres de la LIVA, el lugar de realización será España y el IVA repercutido al agricultor habrá que ingresarlo en España.

El artículo 68.Tres de la LIVA que establece que «se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto (en adelante TAI) las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en otro Estado miembro con destino al mencionado TAI cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que la expedición se efectúe por el vendedor o por su cuenta; 2.º Que los destinatarios sean personas cuyas AIB no estén sujetas en virtud del artículo 14; 3.º Que los bienes objeto de dichas entregas sean distintos de los siguientes [...]; 4.º Que el importe total de las entregas efectuadas por el empresario desde otro Estado miembro con destino al TAI haya excedido durante el año natural precedente de 35.000 euros».

Por lo tanto, dependiendo del volumen de operaciones de la empresa Portuguesa en el ejercicio precedente, tributará en España o en Portugal y el sujeto pasivo del IVA será la empresa portuguesa.

Ver Sentencia Supranacional Nº C-401/05, Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 7 de septiembre de 2006.

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Impuesto sobre el Valor Añadido
Adquisiciones intracomunitarias
Adquisiciones intracomunitarias de bienes
Pesca
Persona jurídica
Operaciones intracomunitarias
Proveedores
Territorio de aplicación del impuesto
Contraprestación
Entrega intracomunitaria
Funcionarios públicos
IVA repercutido
I.V.A soportado
Registro de operadores intracomunitarios
Opción por la tributación en destino
Entrega de bienes
Declaración censal
Medios de transporte
Impuestos especiales de fabricación
Modelo 036 - 037. Declaración censal
Modelo 309. Declaración-Liquidación no periódica
Modelo 303. Impuesto sobre el Valor Añadido
Tipos impositivos
Organización administrativa
Volumen de operaciones
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