Reglas especiales de valoración de las ganancias o pérdidas patrimoniales aplicables en el Impuesto sobre las Rentas de las Personas Físicas

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    . PRIMERO. Se impugna en el presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de diciembre de 2005, por la que se desestimaba la reclamación económico administrativa nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional practicada por la Administración de Chamartín de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1999, siendo la cuantía una devolución de 1.070.215...

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 07/11/2016

NOVEDADES establecidas por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, con efectos a partir del 1 de Enero de 2017.

• Tras la publicación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, se da nueva redacción a la letra a) del Art. 37 ,LIRPF apartado 1, con entrada en vigor el 01/01/2017 en los siguientes términos:

“a) De la transmisión a título oneroso de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por su cotización en dichos mercados en la fecha en que se produzca aquélla o por el precio pactado cuando sea superior a la cotización.
El importe obtenido por la transmisión de derechos de suscripción procedentes de estos valores tendrá la consideración de ganancia patrimonial para el transmitente en el período impositivo en que se produzca la citada transmisión.
Cuando se trate de acciones parcialmente liberadas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, el valor de adquisición tanto de éstas como de las que procedan resultará de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan.”

Se elimina por tanto, tras la reforma fiscal y con efectos a partir de 1 de enero de 2017, la deducción del importe obtenido por la transmisión de los derechos de suscripción a la hora de determinar el valor de adquisición de valores admitidos a negociación.

Ley 26/2014, de 27 de noviembre, Transmisiones de derechos de suscripción anteriores a 1 de enero de 2017. (DT29 ,LIRPF con entrada en vigor el 01/01/2017)

Para la determinación del valor de adquisición de los valores a que se refiere la letra a) del Art. 37 ,LIRPF apartado 1 (valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE), se deducirá el importe obtenido por las transmisiones de derechos de suscripción realizadas con anterioridad a 1 de enero de 2017, con excepción del importe de tales derechos que hubiera tributado como ganancia patrimonial. Cuando no se hubieran transmitido la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá que los transmitidos correspondieron a los valores adquiridos en primer lugar. 

• La Ley 26/2014, de 27 de noviembre SUPRIME el 37.4 ,LIRPF, con efectos de 1 de enero de 2017.

 

NORMAS ESPECÍFICAS DE VALORACIÓN (Art. 37 ,LIRPF)

Procedencia de la alteración en el valor del patrimonio

 

Importe de la ganancia o pérdida

 

a) transmisión a título oneroso de valores admitidos a negociación

Se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por su cotización en dichos mercados en la fecha en que se produzca aquélla o por el precio pactado cuando sea superior a la cotización.

Para la determinación del valor de adquisición se deducirá el importe obtenido por la transmisión de los derechos de suscripción.(1)

b) transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación

Se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión.

 

c) transmisión o el reembolso a título oneroso de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva a las que se refiere el Art. 94 ,LIRPF

Se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por el valor liquidativo aplicable en la fecha en que dicha transmisión o reembolso se produzca o, en su defecto, por el último valor liquidativo publicado. Cuando no existiera valor liquidativo se tomará el valor teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. (2)

En los tres supuestos anteriores, cuando existan valores homogéneos se considerará que los transmitidos por el contribuyente son aquéllos que adquirió en primer lugar. Asimismo, cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, se considerará como antigüedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.

 

d) aportaciones no dinerarias a sociedades

Se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor de las siguientes:

Primera.- El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la aportación o, en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se añadirá el importe de las primas de emisión.

Segunda.- El valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice la aportación o el inmediato anterior.

Tercera.- El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria

e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades:

 

Se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda. (3)

f) De un traspaso

Se computará al cedente en el importe que le corresponda en el traspaso.

Cuando el derecho de traspaso se haya adquirido mediante precio, éste tendrá la consideración de precio de adquisición.

g) De indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales

Diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente.

h) De la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores

Se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:

  • El valor de mercado del bien o derecho entregado.
  • El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.

i) Extinción de rentas vitalicias o temporales

la ganancia o pérdida patrimonial se computará, para el obligado al pago de aquéllas, por diferencia entre el valor de adquisición del capital recibido y la suma de las rentas efectivamente satisfechas

j) transmisiones de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia

se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.

k) Cuando el titular de un derecho real de goce o disfrute sobre inmuebles efectúe su transmisión, o cuando se produzca su extinción

Para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial el importe real a que se refiere el 35.1 ,LIRPF apartado a), se minorará de forma proporcional al tiempo durante el cual el titular no hubiese percibido rendimientos del capital inmobiliario.

l) incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión

valor de mercado

m) operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones

Rendimiento obtenido cuando la operación no suponga la cobertura de una operación principal concertada en el desarrollo de las actividades económicas realizadas por el contribuyente, en cuyo caso tributarán de acuerdo con lo previsto en la sección 3.ª del capítulo II, Título III de la ley del IRPF.

n) transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas

Se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor.

 

(1) No obstante, si el importe obtenido en la transmisión de los derechos de suscripción llegara a ser superior al valor de adquisición de los valores de los cuales procedan tales derechos, la diferencia tendrá la consideración de ganancia patrimonial para el transmitente, en el período impositivo en que se produzca la transmisión. Cuando se trate de acciones parcialmente liberadas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, el valor de adquisición tanto de éstas como de las que procedan resultará de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan.

 

(2) En supuestos distintos del reembolso de participaciones, el valor de transmisión así calculado no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes: 1º El precio efectivamente pactado en la transmisión. 2º El valor de cotización en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros y, en particular, en sistemas organizados de negociación de valores autorizados conforme a lo previsto la Ley del Mercado de Valores, en la fecha de la transmisión.

 

(3) En los casos de escisión, fusión o absorción de sociedades, la ganancia o pérdida patrimonial del contribuyente se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor del mercado de los entregados.

 

Se modificó por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, las letras b) y c) de este Art. 37 ,LIRPF (entrada en vigor 01/01/2015) quedando redactados de la siguiente manera:

b) De la transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión.

Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

El valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.

El que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los valores o participaciones que corresponda al adquirente.

El importe obtenido por la transmisión de derechos de suscripción procedentes de estos valores o participaciones tendrá la consideración de ganancia patrimonial para el transmitente en el período impositivo en que se produzca la citada transmisión.

Cuando se trate de acciones parcialmente liberadas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, el valor de adquisición, tanto de éstas como de las que procedan, resultará de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan.

c) De la transmisión o el reembolso a título oneroso de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva a las que se refiere el artículo 94 de esta Ley, la ganancia o pérdida patrimonial se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por el valor liquidativo aplicable en la fecha en que dicha transmisión o reembolso se produzca o, en su defecto, por el último valor liquidativo publicado. Cuando no existiera valor liquidativo se tomará el valor del patrimonio neto que corresponda a las acciones o participaciones transmitidas resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.

En supuestos distintos del reembolso de participaciones, el valor de transmisión así calculado no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

- El precio efectivamente pactado en la transmisión.

- El valor de cotización en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros y, en particular, en sistemas multilaterales de negociación de valores previstos en el Capítulo I del Título X de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en la fecha de la transmisión.

A los efectos de determinar el valor de adquisición, resultará de aplicación, cuando proceda, lo dispuesto en la letra a) de este apartado 1.

No obstante lo dispuesto en los párrafos anteriores, en el caso de transmisiones de participaciones en los fondos de inversión cotizados o de acciones de SICAV índice cotizadas, a los que se refiere el artículo 79 del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva, aprobado por el Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio, realizadas en bolsa de valores, el valor de transmisión se determinará conforme a lo previsto en la letra a) de este apartado.

 

El apartado 2º de este Art. 37 ,LIRPF también quedó modificado por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre (en vigor a partir del 01/01/2015) de la siguiente manera:

“2. A efectos de lo dispuesto en los párrafos a), b) y c) del apartado anterior, cuando existan valores homogéneos se considerará que los transmitidos por el contribuyente son aquéllos que adquirió en primer lugar. Asimismo, cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar.

Cuando se trate de acciones totalmente liberadas, se considerará como antigüedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.”

Por otro lado, el 37.4 ,LIRPF establece que el importe obtenido por la transmisión de derechos de suscripción preferente resultantes de ampliaciones de capital realizadas con objeto de incrementar el grado de difusión de las acciones de una sociedad con carácter previo a su admisión a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previstos en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, seguirá el régimen previsto en el párrafo a) del 37.1 ,LIRPF.

La no presentación de la solicitud de admisión en el plazo de dos meses, a contar desde que tenga lugar la ampliación de capital, la retirada de la citada solicitud de admisión, la denegación de la admisión o la exclusión de la negociación antes de haber transcurrido dos años del comienzo de la misma, determinarán la tributación del total importe obtenido por la transmisión de los derechos de suscripción, de acuerdo con el régimen previsto en el párrafo b) del 37.1 ,LIRPF.

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Valor de adquisición
Valor de transmisión
Valor de mercado
A título oneroso
Valores admitidos a negociación
Pérdidas patrimoniales
Ganancia patrimonial
Reembolso
Instrumentos financieros
Período impositivo
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Fondos propios
Devengo del Impuesto
Traspaso
Instituciones de inversión colectiva
Elementos patrimoniales
Compra de valores
Valor nominal de las acciones
Aportaciones no dinerarias a sociedades
Participaciones sociales
Derecho de separación de los socios
Canje de valores
Aportaciones no dinerarias
Derecho de traspaso
Permuta de bienes
Cotización en mercados secundarios
Suma asegurada
Separación de socios
Extinción de renta vitalicia
Disolución de sociedades
Mercado de Valores
Afectación de elementos patrimoniales a Actividades Económicas
Valor contable
Derecho de goce
Actividades económicas
Absorción de sociedades
Rendimiento capital inmobiliario
Patrimonio neto
Actualización de balances
Fondos de inversión