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02/12/2021
Auto ADMINISTRATIVO Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 2083/2021 de 20 de Octubre de 2021
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Tiempo de lectura: 28 min
Orden: Administrativo
Fecha: 20 de Octubre de 2021
Tribunal: Tribunal Supremo
Ponente: CORDOBA CASTROVERDE, MARIA DE LA ESPERANZA
Núm. Cendoj: 28079130012021202137
Núm. Ecli: ES:TS:2021:13911A
Núm. Roj: ATS 13911:2021
Encabezamiento
Fecha del auto: 20/10/2021
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 2083/2021
Materia: RENTA Y RENTA NO RESIDENTES
Submateria:
Fallo/Acuerdo: Auto Admisión
Ponente: Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
Secretaría de Sala Destino: 002
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 2083/2021
Ponente: Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
Excmos. Sres. y Excmas. Sras.
D. César Tolosa Tribiño, presidente
Dª. María Isabel Perelló Doménech
Dª. Inés Huerta Garicano
D. Rafael Toledano Cantero
Dª. Esperanza Córdoba Castroverde
En Madrid, a 20 de octubre de 2021.
Antecedentes
La Sala de los Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 23 de marzo de 2021, habiendo comparecido doña Bibiana, recurrente, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5LJCA.
De igual modo lo ha hecho como parte recurrida el Abogado del Estado, quien se ha opuesto a la admisión del recurso.
Es Magistrado Ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde, Magistrada de la Sala.
Fundamentos
Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales, nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:
1º. Doña Bibiana poseía determinados bienes y derechos en el extranjero que no fueron objeto de declaración en plazo mediante la presentación de la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero ('Modelo 720'), del ejercicio 2012.
2º. El 25 de mayo de 2015, doña Bibiana presentó, de forma extemporánea, los Modelos 720 de los ejercicios 2012, 2013 y 2014 y, además, presentó autoliquidación complementaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2012, en la que, aplicando lo dispuesto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, incluyó el valor de los bienes no declarados como ganancia patrimonial no justificada.
3º. El 7 de octubre de 2015, la Administración de Figueres de la AEAT practicó liquidación de recargo único como consecuencia de la presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de la autoliquidación complementaria del IRPF correspondiente al ejercicio 2012, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 58/03, General Tributaria, por importe de 111.850,22 euros (20% de 581.195,15 euros menos la reducción del 25% y más los intereses de demora). Dicha resolución fue notificada el 8 de octubre de 2015.
4º. Contra el acuerdo de liquidación de recargo único, la Sra. Bibiana interpuso reclamación económico-administrativa nº NUM000 ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña.
El 12 de septiembre de 2019, el Tribunal Regional de Cataluña dictó resolución por la que desestimó la reclamación económico-administrativa nº NUM000.
5º. Doña Bibiana interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el número 1378/2019 ante la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña.
La
'El recargo que nos ocupa, si desde una perspectiva comunitaria quiere analizarse, no hace distingo alguno, en su configuración legal, entre bienes o derechos aflorados en función de su ubicación. Que igual será el mismo se trate de bienes y derechos radicados en España o en el extranjero. Del mismo modo, el recargo de marras no resulta reconducible (porque no lo es, sencillamente) a sanción alguna derivada de la falta de presentación, o presentación tardía de modelo informativo atinente a bienes y derechos ubicados en el extranjero. En este punto (sobre lo que insistiremos) la denuncia de conculcación del principio de non bis in idem descansa en una muy incorrecta comprensión del instituto de la triple identidad, pues (y aun suponiendo que el recargo tuviere naturaleza sancionadora, en uno de los muchos esfuerzos dialécticos que han de hacerse para dar respuesta a la sucesión de alegaciones de la actora) la eventual (no se demuestra que en el caso haya en efecto recaído) sanción por el incumplimiento de la obligación informativa responde a hecho y tipo distinto a la imposición de recargo por declaración (sustantiva)/autoliquidación complementaria extemporánea, acompañada del ingreso de la correspondiente cuota tributaria diferencial.
Atendiendo, en fin, a las dos últimas alegaciones de interés desplegadas por la recurrente, habrá de comenzar por recordarse (de nuevo) que el recargo no participa a las claras de la naturaleza sancionadora, y que la sanción a que se alude, por presentación extemporánea del modelo informativo de constante referencia, no se alega, ni acredita impuesta por la parte recurrente. Todo lo contrario, se aporta junto al escrito de demanda (documento único) una simple propuesta de sanción (con el ofrecimiento del oportuno trámite de alegaciones a la actora), desconociéndose por completo la suerte que haya podido correr aquel expediente, sobre el que la recurrente ha guardado en autos un clamoroso silencio'.
La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.
'1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.
A los efectos de este artículo, se considera requerimiento previo cualquier actuación administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria'.
'1. Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que reglamentariamente se establezcan, la siguiente información:
a) Información sobre las cuentas situadas en el extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios o en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma ostenten poder de disposición.
b) Información de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios, de los que sean titulares y que se encuentren depositados o situados en el extranjero, así como de los seguros de vida o invalidez de los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero.
c) Información sobre los bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el extranjero.
Las obligaciones previstas en los tres párrafos anteriores se extenderán a quienes tengan la consideración de titulares reales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.
2. Régimen de infracciones y sanciones.
Constituyen infracciones tributarias no presentar en plazo y presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos las declaraciones informativas a que se refiere esta disposición adicional.
También constituirá infracción tributaria la presentación de las mismas por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos en aquellos supuestos en que hubiera obligación de hacerlo por dichos medios.
Las anteriores infracciones serán muy graves y se sancionarán conforme a las siguientes reglas:
a) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre cuentas en entidades de crédito situadas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
b) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre títulos, activos, valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a cada elemento patrimonial individualmente considerado según su clase, que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a cada elemento patrimonial individualmente considerado según su clase, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
c) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a un mismo bien inmueble o a un mismo derecho sobre un bien inmueble que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a un mismo bien inmueble o a un mismo derecho sobre un bien inmueble, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
Las infracciones y sanciones reguladas en esta disposición adicional serán incompatibles con las establecidas en los artículos 198 y 199 de esta Ley.
3. Las Leyes reguladoras de cada tributo podrán establecer consecuencias específicas para el caso de incumplimiento de la obligación de información establecida en esta disposición adicional'.
'En todo caso tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas y se integrarán en la base liquidable general del período impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptible de regularización, la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el contribuyente acredite que la titularidad de los bienes o derechos corresponde con rentas declaradas, o bien con rentas obtenidas en períodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de contribuyente por este Impuesto'.
'Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo y se aplicarán a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento.
No obstante, las normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendrán efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado.'
Determinar si, en el marco de las libertades fundamentales del Tratado de Funcionamiento de la UE, en particular y sin perjuicio de otras que pudieran resultar afectadas, la libre circulación de capitales, interpretadas a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y, a tenor de los principios de seguridad jurídica y de proporcionalidad, es procedente la imposición del recargo por presentación extemporánea de autoliquidación complementaria sin requerimiento previo de la Administración, cuando se regularicen las ganancias patrimoniales no justificadas que correspondan a rendimientos constituidos en bienes y activos en el extranjero y hayan sido puestas de manifiesto con ocasión del cumplimiento extemporáneo de la obligación de información estipulada en la Disposición adicional 18ª de la Ley 58/2003, General Tributaria.
Esta Sección de admisión ha dictado el auto de 2 de julio de 2020 RCA/1124/2020; ECLI:ES:TS:2020:5196A, en el que estimaba que existía interés casacional en determinar si el régimen especial establecido en el artículo 39.2 de la LIRPF, que permite regularizar las ganancias patrimoniales puestas de manifiesto con ocasión de la comunicación de información mediante la presentación extemporánea del Modelo 720, sin sometimiento a límite temporal alguno, vulnera las libertades fundamentales del Tratado de Funcionamiento de la UE, en particular y sin perjuicio de otras que pudieran resultar afectadas, la libre circulación de capitales. En dicho auto ya pusimos de manifiesto que no existía jurisprudencia sobre el artículo 39.2 de la LIRPF.
En otros dos autos de 2 de julio de 2020 RCA/196202/2019;
Asimismo, el auto dictado en el RCA/4881/2020 plantea si debe accederse a la rectificación de la autoliquidación complementaria y a la devolución de lo abonado, al ser procedente que se dé el mismo tratamiento tributario a la ganancia patrimonial no justificada situada en el extranjero que a las ganancias patrimoniales no justificadas obtenidas en España en materia de prescripción, al estimarse que se infringe la Constitución y el Derecho de la Unión Europea teniendo en consideración que, de incumplir la normativa reguladora del impuesto no presentando la correspondiente autoliquidación complementaria, la recurrente se exponía a la eventual imposición de las correspondientes sanciones.
Igualmente, debemos tener en consideración que la Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1434-17, de 6 de junio de 2017 ha declarado que:
'La regularización voluntaria de la obligación tributaria material principal a través de una autoliquidación extemporánea en los términos expuestos, y particularmente en las condiciones señaladas en el párrafo anterior, permitiría, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 27 de la LGT, la no aplicación de la sanción regulada en la disposición adicional primera de la Ley 7/2012, aplicándose el recargo por extemporaneidad que corresponda de acuerdo con el citado artículo 27 de la LGT'.
'al establecer consecuencias del incumplimiento de la obligación informativa respecto de los bienes y derechos en el extranjero o de la presentación extemporánea del 'Modelo720', que conllevan la calificación de dichos activos como ganancias patrimoniales no justificadas que no prescriben;
[...]
ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 21, 45, 56 y 63 del TFUE y los artículos 28, 31, 36 y 40 del Acuerdo sobre el EEE'.
Es importante recordar que, en el citado dictamen, la Comisión se opuso a los argumentos del Estado español para defender la inexistencia de prescripción con relación a los bienes o derechos no declarados o declarados fuera de plazo, que fundamentalmente se circunscriben al hecho de que la única forma de disponer de información sobre los bienes y derechos poseídos en el extranjero es obtenerla del contribuyente a través del modelo 720.
Según la Comisión, que dedica un apartado expreso -V.c.2- a la asimilación de los bienes situados en el extranjero no declarados o declarados fuera de plazo a las ganancias patrimoniales no justificadas y sujetas a imposición sin sometimiento a plazo de prescripción alguno, la Administración tributaria dispone de diversas fuentes de información y aunque, ciertamente, el Tribunal de Justicia ha aceptado normativas nacionales que aplican un plazo más largo en el caso de bienes poseídos en otro Estado miembro, de esa afirmación no puede deducirse la aceptación de la inexistencia de prescripción. Además, considera que, aunque hay acciones imprescriptibles -supuestos de genocidio o terrorismo-, se trata, en todo caso, de hechos que reflejan las formas más graves de violación de derechos humanos, que no se dan en los casos de fraude, evasión o elusión fiscales.
La Comisión considera, en consecuencia, que con el régimen introducido por la Ley 7/2012, 'el Reino de España ha incumplido con las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 21, 45, 49, 56 y 63 del TFUE y los artículos 28, 34, 36 y 40 del Acuerdo sobre el EEE'.
Por último, debemos indicar que el TJUE ha admitido la Cuestión Prejudicial C-366/20, presentada por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en la que se plantea lo siguiente:
'¿Se opone al Derecho Comunitario - arts. 63 y 65 TFUE y a los principios fundamentales de libre circulación, igualdad de trato y no discriminación- una norma nacional como el art. 39.2 [de la] Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 35/2006, de 28 de noviembre, en la redacción dada por el artículo 3. Dos de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, que califica como 'ganancias de patrimonio no justificadas', 'en todo caso', a tributar en el período más antiguo de los no prescritos, cuando se incumple formalmente [,] o se hace extemporáneamente, la obligación de informar respecto de los bienes sito[s] o derechos y activos depositados en el extranjero a través del 'Modelo 720', sin atender a la[s] reglas de prescripción previstas en la Ley General Tributaria 58/2003, salvo que se trat[e] de 'rentas declaradas' o que procedan de períodos en los que no era residente tributario en España?
En el supuesto de que se conteste negativamente por considerarla proporcionada;
¿Se opone al Derecho Comunitario ? arts. 63 TFUE y 65 TFUE y a los principios fundamentales de libre circulación, igualdad de trato, no discriminación y proporcionalidad ? una norma nacional como el art. 39.2 [de la] Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 35/2006, de 28 de noviembre, para las anteriores consecuencias, el hecho de que tales rentas hayan sido declaradas extemporáneamente, pero antes de ningún tipo de procedimiento de comprobación iniciado y notificado ni haberse ejercitado ninguna solicitud de intercambio de información fiscal existiendo un mecanismo vigente para ello con el tercer Estado?'.
El interés casacional objetivo antes señalado se ve acrecentado porque no puede descartarse una aplicación incorrecta del criterio interpretativo del TJUE por la Sala de instancia, ni tampoco la necesidad de dirigirse a este último a título prejudicial, dándose el interés casacional objetivo por la razón que contempla el artículo 88.2.f) LJCA.
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.
Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.
Por todo lo anterior,
La Sección de Admisión
Fallo
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso,
El presente auto, contra el que no cabe recurso alguno, es firme ( artículo 90.5 de la LJCA).
Así lo acuerdan y firman.