Auto Contencioso-Administrativo Nº 140/2019, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Rec 32/2019 de 27 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección especial recurso de casación autonómica
BARROETA ALDAMAR, 10-2ª Planta - CP/PK: 48001 Bilbao
TEL.: 94-4016655 FAX: 94-4016996
NIG PV: 00.01.3-17/001438
NIG CGPJ: 48020.33.3-2017/0001438
Procedimiento: Recurso de casación 32/2019 - Seccion Especial
Órgano origen: T.S.J. Sala de lo Contencioso-Administrativo de Bilbao Seccion 1ª
Procedimiento origen: Procedimiento ordinario 1505/2017
Parte recurrente: DIPUTACION FORAL DE GIPUZKOA
Representada por: BEGOÑA URIZAR ARANCIBIA
Parte recurrida: URBELAN PROYECTOS E INVERSIONES S.L.
Representada por: GABRIEL MARCOS RICO
RESOLUCIÓN JUDICIAL RECURRIDA: SENTENCIA 26 DE OCTUBRE DE 2018
AUTO N.º 140/2019
ILMOS. SRES.:
PRESIDENTE: D. LUIS ANGEL GARRIDO BENGOETXEA
MAGISTRADOS: D.ª ANA ISABEL RODRIGO LANDAZABAL
D. ANGEL RUIZ RUIZ
D. JOSE ANTONIO GONZALEZ SAIZ
D.ª TRINIDAD CUESTA CAMPUZANO
Siendo Ponente D. LUIS ANGEL GARRIDO BENGOETXEA.
En Bilbao, a veintisiete de diciembre de dos mil diecinueve.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 25/09/2019 la procurador Sra. URIZAR ARANCIBIA, en representación de DIPUTACION FORAL DE GIPUZKOA presentó escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 26 de octubre 2018 por la Seccion 1ª de la Sala de lo Contencioso-administrativo de este Tribunal Superior de Justicia.



SEGUNDO.- Dicha sección tuvo por preparado el recurso por auto de fecha 17/07/2019 y ordenó emplazar a las partes para comparecer ante esta Sala especial.



TERCERO.- Transcurrido el término del emplazamiento compareció DIPUTACION FORAL DE GIPUZKOA, no compareciendo URBELAN PROYECTOS E INVERSIONES S.L..

Fundamentos

PRIMERO.- Que por la Diputación Foral de Gipuzkoa se recurre en vía de casación de Derecho Autonómico, la sentencia dictada en estos autos con fecha 26 de octubre de 2018, sobre liquidaciones de impuesto de sociedades y sus respectivas sanciones.

Alude la recurrente a que la sentencia de esta Sala de 1 de marzo de 2017, en un caso que considera idéntico al actual avaló la ampliación del periodo de inspección tributaria.

Hace referencia a otras sentencias, siendo relevante la del Tribunal Supremo de 4 de abril de 2017 que, a su juicio resta importancia a la motivación de dicho acuerdo de ampliación.

Entiende la parte que concurre interés casacional, dado que la interpretación de la Sala contradice la del Tribunal Supremo e, incluso, la realizada por el propio TSJPV. Asímismo entiende que afecta a múltiples situaciones.



SEGUNDO.- Que, en lo que aquí interesa, el fundamento de derecho 5º de la sentencia recurrida en casación, y dictada por esta Sala el 26 de octubre de 2018, indica: ' El Acuerdo de 6-02-2013 de la Subdirección General de Inspección que amplió en 12 meses el plazo de duración del procedimiento de investigación señala la concurrencia de varios supuestos en los que, según dispone el artículo 49.2 del Decreto Foral 31/2010 de 16 de noviembre 'se entenderá que las actuaciones revisten especial complejidad', a saber, la cifra de operaciones de la recurrente en 2009 fue superior a la que determina la obligación de auditar las cuentas; comprobación de operaciones financieras entre sociedades vinculadas dentro del Grupo Urbemar encabezado por la SPE, operaciones realizadas fuera de Gipuzkoa, sujetas al Impuesto sobre sociedades.

La concurrencia -no discutida- de los supuestos que se acaban de mencionar faculta al Servicio de Inspección para ampliar el plazo de duración de las actuaciones en cuanto que la propia norma considera que en tales supuestos las actuaciones revisten especial complejidad, y esta circunstancia es uno de los presupuestos habilitantes de tal medida (Artículo 147.1 de la NFGT y 49.1 del DD 31/2010).

Así, no es que el Servicio de Inspección deba dar razón de la concurrencia ad casum de un supuesto o supuestos de especial dificultad, amén de constatar la concurrencia de aquellos a los que la norma atribuye esa calificación, pues esa calificación comporta una presunción iuris et de iure, lo que no se compadece con el concepto jurídico indeterminado de especial dificultad que habrá que aplicar, en cambio, cuando no se aprecie ninguno de los supuestos enunciados ad exemplum como reveladores de esa circunstancia.

La jurisprudencia ( STS de 29 de enero de 2014; Rec. 4649/2011) invocada por la recurrente sobre el juicio motivado de especial complejidad de las actuaciones, con referencia no solo a la concurrencia de alguno de los supuestos enumerados ad exemplum por la norma, sino también en atención al objeto de la investigación, sustenta en el artículo 31 ter del RGIT 'a estos efectos y sin perjuicio de su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso concreto objeto de comprobación, podrá considerarse que las actuaciones revisten especial complejidad cuando se produzca alguno de los supuestos siguientes:¿.'.

En cambio, el artículo 147.2 de la NFGT de Gipuzkoa (idem, el artículo 49-2 del Decreto Foral 31/2010) es terminante en la apreciación de la circunstancia de 'especial dificultad de las actuaciones', no dejando su apreciación al criterio del Servicio de Inspección: 'A efectos de los dispuesto en la letra a) del apartado 1 anterior, se entenderá que las actuaciones revisten especial dificultad en los siguientes supuestos:¿.'.

Tampoco es que el acuerdo de prórroga del plazo inicial de 12 meses deba atender al cómputo de duración de las actuaciones inspectoras, descontadas las interrupciones justificadas o no imputables a la Administración Foral, ya que tal cómputo solo es procedente una vez concluido el procedimiento para determinar si aquellas se han practicado dentro del plazo máximo; sino que la concurrencia de los supuestos en que, según la precitada norma foral, debe considerarse que las actuaciones revisten 'especial dificultad' es requisito necesario pero no suficiente para estimar debidamente justificada la prorroga en cuestión del plazo inicial de 12 meses, sino que la propuesta de prórroga del Servicio de Inspector debe asentarse en un juicio ponderado de las circunstancias concurrentes, esto es, la previsión de las actuaciones pendientes y de su duración visto el resultado de las ya practicadas y el alcance de la investigación en curso.

Reproducimos el fundamento 5º de la sentencia dictada en el Recurso 1494/2017 en el que examinamos la misma cuestión respecto a las actuaciones inspectoras que se practicaron con relación a otra sociedad del mismo grupo, a la vez que se practicaron las examinadas en esta sentencia, y en las que la validez del acuerdo de prórroga, fundado en las mismas razones del antedicho, fue discutido por los mismos motivos que en este procedimiento: 'CINCO.- Respecto de la interrupción del plazo de las actuaciones inspectoras por la tramitación del procedimiento de revocación del régimen especial de SPE, regulado por la Orden Foral 323/2009, en su artículo 7º, solo cabe reiterar la validez de dicha disposición, tal y como nos hemos pronunciado en anteriores sentencias como la de 24 de mayo de 2017, Rec. 358/2016 , reproduciendo su argumentación, que tomamos en lo decisivo de nuestra Sentencia de 29 de mayo de 2017 (ROJ: STSJ PV 2458/2017) del R.C-A nº 823/2016 , en estos términos; 'La prescripción de los ejercicios 2.008 y 2.009 del IS, se defiende por haberse excedido el plazo de las actuaciones inspectoras en un total de 176 días respecto del máximo inicial de duración de doce meses del artículo 147.1 de la NFGT, y dado que, siempre a criterio de la sociedad recurrente, sería invalida la previsión de la propia Orden Foral 323/2.009, de que el tiempo dedicado a las actuaciones interpuestas de revocación del régimen de SPE, interrumpan justificadamente dicho plazo de duración.

Se examina el artículo 100.2, que remite a la especificación reglamentaria y se describen los supuestos de la a) a la i) del artículo 46 del Reglamento de Inspección ,, como enumeración solo abierta a lo que dispongan 'otros preceptos del presente Reglamento', en ninguno de los cuales se recogería el aplicado al caso. De cualquier manera, el supuesto de la Orden de 2.009 habría quedado derogado por la entrada en vigor posterior de dicho Decreto Foral de 16 de Noviembre de 2.010, y en caso de complejidad de las actuaciones, debía de haber acudido la Administración a la ampliación del plazo ordinario.

En nuestra muy reciente Sentencia del R.C-A nº 358/2016, fechada el 24 de mayo de 2.017 , ya se ha abordado planteamiento idéntico, en los términos que siguen: '.... reconocida la competencia del mencionado órgano del Departamento de Hacienda para dictar la Orden Foral 323/2009, 'en razón a la materia propia de ese Departamento para regular el procedimiento de revocación del régimen de promoción de empresas en atención a la habilitación que debe entenderse, cuando menos, implícita en el artículo 60 (apartados 10 y 11) y Disposición Final Quinta de la Norma Foral 7/1996 del Impuesto sobre sociedades en relación a los artículos 40.1 d), 11.3 y concordantes de la Norma Foral 2/2005)...', ha (de) reconocer igual habilitación o cobertura, además de la general del artículo 100.2 de la misma Norma Foral, para regular el supuesto de interrupción de la prescripción de la acción liquidatoria, discutido por la recurrente, en razón a la conexión directa de tal regulación con el objeto -procedimiento de revocación- de la Orden Foral 323/2009.

Por consiguiente, ni el artículo 7º de esa Orden Foral puede considerarse nulo por defecto de la necesaria habilitación 'legal' ni puede hablarse de incompatibilidad sobrevenida entre ese precepto y el artículo 46 del Decreto Foral 31/2010 , sino que ambas normas se complementan o integran, aun no se haya incorporado la primera al texto de la segunda (cuestión de orden puramente técnico) de suerte que la del procedimiento especial ha de aplicarse, a la vez, con las que, dentro del procedimiento de inspección, regulan el plazo y causas de interrupción justificada, amén de cierta relación de similitud o analogía entre el precepto en cuestión y el apartado a) del artículo 46 del Decreto Foral 31/2010 .' Solo cabría insistir en que el artículo 46 del RIT no configura un sistema de supuestos cerrados o una relación agotadora de los mismos, y que, muy al margen de que en su propia sistemática solo remita a otros casos o situaciones previstas en su mismo articulado, carecería de perspectiva tanto que incluyera (como que 'a contrario sensu' excluyera) aquellas especialidades tan excepcionales que solo queden referidas a la aplicación de una disposición concreta del Impuesto sobre Sociedades, -articulo 60-, que, por su contingencia y excepcionalidad, no pueden tener cabida en un reglamento general sobre el procedimiento inspector, y han de quedar confiadas a la regulación de ese especial trámite de revocación singular del beneficio tributario o régimen del mismo, por la misma razón que la existencia de ese procedimiento de revocación se justifica.

No se considera, por ello, acogible el motivo centrado en esa superación del plazo de duración de las actuaciones de la inspección.' De otra parte y sobre la necesidad de ese procedimiento especial revocatorio, el Tribunal Supremo en Sentencias como la de su Sección 2ª de 28 de febrero de 2017 (ROJ: STS 587/2017), RC 614/2016 , se pronunciaba del siguiente modo; 'El artículo 115 LGT se ubica sistemáticamente en el la Sección Sexta del Capítulo II del Título III de la Ley, dedicada a las 'Potestades y funciones de comprobación', y el apartado 3 del precepto se refiere a la comprobación del cumplimiento de los requisitos necesarios para el disfrute de los beneficios fiscales.

Los actos por los que se conceden o reconocen beneficios fiscales, en determinados supuestos, pueden estar condicionados al cumplimiento de ciertas condiciones futuras o por la efectiva concurrencia de determinados requisitos no comprobados inicialmente en el procedimiento por el que se dicta dicha concesión o reconocimiento. En estos casos se trata de actos favorables a los obligados que tienen un carácter provisional.

Esta provisionalidad de la concesión o reconocimiento del beneficio fiscal permite a la Administración tributaria volver sobre el acto en procedimientos posteriores de aplicación de los tributos, comprobando la concurrencia de las condiciones o requisitos necesarios y, en su caso, la regularización de la situación del obligado tributario sin necesidad de proceder a la previa revisión de los actos provisionales de concesión por medio de los procedimientos especiales de revisión regulados en los artículos 216 LGT .

Por consiguiente, de acuerdo con esta previsión normativa de la norma estatal, la consecuencia directa del incumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación del beneficio fiscal es la pérdida del derecho a su aplicación desde el momento que establezca la norma específica o, en su defecto, desde que dicho incumplimiento se produzca, sin necesidad de declaración administrativa previa. (¿.) a) El artículo 115.3 LGT establece una excepción a la necesidad de utilizar los cauces de los artículos 217 , 218 y 218 LGT para la anulación, en perjuicio de los interesados, por la propia Administración de los actos declarativos de derechos, precisamente por el carácter provisional y condicionado del reconocimiento del beneficio fiscal. Pero ello no excluye que una norma establezca expresamente una revocación, innecesaria pero no incompatible, cuando en el desarrollo de un procedimiento de aplicación de los tributos se ponga de manifiesto indicios racionales de que se ha producido un incumplimiento de los requisitos establecidos para el otorgamiento del beneficio. Dicho, en otros términos, técnicamente no se trata de una revocación y menos de una revisión del acto, sino de una ineficacia sobrevenida por el incumplimiento de las condiciones a que se sujetaba el otorgamiento provisional del beneficio fiscal, pero ello no supone que resulte contrario al ordenamiento jurídico el establecimiento de un procedimiento específico, con las necesarias garantías de defensa, para acreditar la inobservancia de las exigencias a las que se condicionaba el acto.

b) La Orden de que se trata establecía un procedimiento especial para un beneficio fiscal, también especial del Territorio Histórico, relativo a las Sociedades de Promoción de Empresas, mediante la participación temporal en el capital, que se recogía en el artículo 60 de la correspondiente Norma Foral de 1996 hasta su eliminación, conforme a lo dispuesto en las Normas Forales 13/2012, de 27 de diciembre, y 2/2014, de 17 de enero. Por consiguiente, puede entenderse como una singularidad procedimental explicable desde la perspectiva material del propio beneficio fiscal a que se refería la Norma Foral en el Territorio Histórico.' Nada debe acogerse, por tanto en relación con esa interrupción justificada de las actuaciones por período de 191 días.' Dicho esto, debemos subrayar que esta Sala (así auto de 7 de marzo de 2019) tiene declarado que 'el recurso de casación autonómica no se articula para que el Tribunal de Casación someta a revisión la jurisprudencia sentada por la propia Sala, sino que el cumplimiento de la función de formación de jurisprudencia sólo es posible cuando resulte contradictoria' En este caso, no se aprecia contradicción alguna entre sentencias de esta Sala pues la dictada el 4 de abril de 2017 no rechaza la necesidad de motivación para ampliar el plazo de inspección, sino que únicamente señala que tal motivación puede ser sucinta cuando resulte notoria la complejidad especial del asunto.

Por otro lado, también se alude a una sentencia del Tribunal supremo de 27 de abril de 2018 que tampoco rechaza, como no puede ser de otro modo, la exigencia de motivación.

En definitiva, la sentencia recurrida exige una específica motivación de la ampliación del plazo de duración del procedimiento de investigación que no contradice los criterios antes indicados pues no cabe presumir que nos encontremos ante un asunto de especial complejidad de forma manifiesta.

Por otra parte, el art. 87 bis.1 de la Ley 29/98 excluye las cuestiones de hecho del ámbito del recurso de casación, con lo que no es posible entrar a analizar aquí si concurrían o no los requisitos justificativos para la ampliación del plazo antedicho, tal como sostiene la parte recurrente.

De ahí que la Sala proceda a inadmitir el recurso.



TERCERO.- Al inadmitirse el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente ( art. 90.8 Ley 29/98) si bien con el límite de 500 por todos los conceptos.

Fallo

PRIMERO.- Inadmitir el recurso de casación preparado por la Diputación Foral de Gipuzkoa contra la sentencia de 26 de octubre de 2018, dictada por la Sección 1ª de esta Sala; haciendo expresa imposición de las costas del recurso a la parte recurrente, si bien con el límite máxima de 500 por todos los conceptos.



SEGUNDO.- Comuníquese esta resolución al tribunal de origen, al que se devolverán las actuaciones junto con el expediente administrativo, y archívese el rollo.

Contra esta resolución no cabe recurso alguno ( artículo 90.5 de la LJCA).

Así por este su auto, lo acuerdan, mandan y firman los Ilmos. Sres. Magistrados antes nombrados, componentes de este Tribunal, de lo que yo, Letrado de la Administración de Justicia, doy fe.