Auto Contencioso-Administrativo 80/2023 Tribunal Superior de Justicia de Navarra . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 92/2023 de 09 de mayo del 2023

PRIMERO.- La sentencia impugnada.

Esta Sala dictó sentencia en el RCA 307/2021 por la que se desestimó el recurso interpuesto contra Sentencia nº 138/2021 de 29 de abril del 2021 dictada por el Juzgado de lo Contencioso nº 3 de Pamplona, que desestimaba el recurso contencioso administrativo contra Acuerdo de 11 de septiembre de 2019 del Tribunal Administrativo Foral de Navarra, correspondiente a los conceptos tributarios Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido con numero de reclamación 710/18 y 716/2018.

La sentencia desestimaba la inadmisión del recurso de apelación por extemporaneidad ya que al haberse solicitado aclaración - complemento de sentencia se había interrumpido el plazo para recurrir en apelación; asimismo se desestimaba la inadmisión del recurso de apelación por razón de la cuantía ya que, por virtud del criterio de la conexión factico material y jurídica de la impugnación, las actas de liquidación y la sanción se basan en los mismos motivos, y al existir evidente conexión entre ellas, se rechaza la inadmisión, En cuanto a la pretendida vulneración del derecho de defensa, no hay tal pues tuvo conocimiento de los dos procedimientos el penal y el tributario en los que pudo ejercer sus derechos de defensa y en todo caso a administración tributaria ha prestado auxilio a la autoridad judicial o fiscal en asuntos que estas le encomienden investigando hechos.

En cuanto a la prueba sobre la realidad material de las inversiones y los servicios prestados por el grupo societario, no se constata error manifiesto del juez en orden a la actividad económica efectiva y verdadera de la empresa en el periodo investigado.

En fin, se entendía que no concurre vicio de procedimiento ni vulneración de derecho a la tutela judicial efectiva, al marcarse diferencia entre el procedimiento tributario de comprobación e investigación y diligencias penales, y en cuanto al fondo propiamente dicho, partiendo de la valoración correcta de la prueba por el juez a quo, los libros de contabilidad aportada por la recurrente, no recogen la imagen fiel de la actividad económica de la empresa en el periodo investigado siendo que existe de origen un plan de inspección aprobado por la Hacienda Tributaria Navarra en el que se incluye a la entidad demandante. y finalmente, en cuanto a la sanción impuesta, concurren los elementos subjetivo y objetivo de la infracción tributaria, lo que lleva a la confirmación de aquella.

SEGUNDO.- Posiciones de las partes.

La parte recurrente, tras describir los antecedentes del recurso contenciosos administrativo y del recurso de apelación, viene a analizar el procedimiento inspector seguido por la Inspección de la Hacienda Foral imputando a la misma la falta de información al contribuyente de las actuaciones de auxilio judicial lo que ha vulnerado en su sentir su derecho de defensa, y tras citar las normas que entiende infringidas, pasa a explicar en el fundamento sexto el juicio de relevancia, para referirse, finalmente a los supuestos de interés casacional que entiende, concurren, limitándose a decir en el apartado 7º de su escrito lo siguiente

Concurren las siguientes causas de interés casacional:

1ª) En primer lugar concurre la causa de interés casacional del artículo 88. 33 a) LJCA por cuanto sobre este supuesto de hecho y la aplicación que se hace de las normas que consideramos infringidas no existe jurisprudencia.

2ª) Concurre así mismo la causa de interés casacional del art. 88.2.c) LJCA consistente en que la resolución "Afecte a un gran número de situaciones, bien en si misma o por trascender del caso del caso objeto del proceso", pues si bien no debe ser frecuente este supuesto de hecho, no por ello puede ser perfectamente posible.

3ª) Concurre la causa de interés casacional del artículo 88.2.b) LJCA consistente en que la Sentencia impugnada "Siente una doctrina sobre dichas normas que pueda ser gravemente dañosa para los intereses generales", por cuanto la sentencia sienta una doctrina que puede resultar gravemente dañosa para los intereses generales, ya que vulnera derechos fundamentales, en particular, el haz de derechos recogido en el artículo 24 de la CE y el derecho a un proceso equitativo recogido en el artículo 6 del Convenio Europeo de Derechos Humanos y Libertades Fundamentales, y no cabe mayor daño para los intereses generales que una vulneración manifiesta de esos derechos fundamentales .

Y se ha opuesto el Gobierno de Navarra, al considerar que, primero, el escrito de preparación del recurso de casación no cumple los requisitos del art 89.2 LJCA pues dicho escrito es idéntico al escrito de preparación del recurso de casación estatal formulado por la misma recurrente contra la misma sentencia, si bien ahora se omite el último apartado sobre el carácter foral de determinadas normas alegadas ante el TS.

Así, a) La recurrente se limita a afirmar que las normas que considera infringidas fueron tomadas en consideración por la sentencia impugnada que sostuvo que no existía vulneración del artículo 24 de la Constitución Española - en adelante, CE- (apartado sexto); sin hacer referencia alguna al resto de normas que identifica antes como infringidas (apartado quinto). b) La alegación de la recurrente de la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 CE, como pone de manifiesto la referencia a los antecedentes (apartado segundo) viene a discutir la valoración de la prueba llevada a cabo por los órganos judiciales en primera y segunda instancias, lo que no es posible, pues, como luego se indicará, están excluidas de la casación las cuestiones fácticas lo que incluye la valoración de la prueba. El propio planteamiento expresado en el apartado cuarto del escrito de preparación muestra cómo el recurrente suscita cuestiones de hecho en relación con el desarrollo del procedimiento administrativo de inspección tributaria. la procedencia o no de la comunicación al órgano judicial o al Ministerio Fiscal de la existencia de un presunto delito contra la Hacienda Pública, con la consiguiente suspensión del procedimiento de inspección, es una cuestión de hecho a valorar la vista de las circunstancias del caso que permitirán verificar si concurre o no dicho presupuesto; la parte recurrente plantea aquí es una nueva valoración de la prueba, que está excluida de casación, sin acreditar en ningún caso que la valoración realizada por los órganos de instancia y de apelación incurra en manifiesto y patente c) Y, sobre todo, no existe juicio de relevancia alguno respecto de las normas del Derecho autonómico alegadas como infringidas, pues, como se ha indicado, solo se refiere a un precepto constitucional, esto es, una norma del Derecho estatal

Por lo demás, el recurso de casación autonómico ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia se ciñe a las infracciones del Derecho autonómico, quedando fuera las infracciones del Derecho estatal y del Derecho comunitario europeo ( arts. 86.3 párrafo segundo LJCA). Y lo que alega es la infracción de normas del Derecho estatal, como son los artículos 24 y 103.1 CE. - Y, de otro, la alegación de preceptos del Derecho autonómico es meramente instrumental a los efectos de la infracción de los referidos artículos constitucionales.

TERCERO.- Sobre el recurso de casación por infracción de normas emanadas de la Comunidad Foral.

La Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, por la que se modifica la Ley

Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (LOPJ), introduce en su Disposición Final Tercera una reforma de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), regulando un nuevo recurso de casación contencioso-administrativo con el que el legislador pretende, como recoge la exposición de motivos, intensificar las garantías en la protección de los derechos de los ciudadanos considerándolo como instrumento por excelencia para asegurar la uniformidad en la aplicación judicial del derecho.

De esta forma, el recurso de casación podrá ser admitido a trámite cuando, invocada una concreta infracción del ordenamiento jurídico, tanto procesal como sustantiva, o de la jurisprudencia, la Sala de lo Contenciosoadministrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia. También destaca la voluntad del legislador de que la casación no se convierta en una tercera instancia, sino que cumpla estrictamente su función nomofiláctica.

La Ley regula el recurso de casación estatal, cuya admisión y resolución corresponde al Tribunal Supremo, y el recurso de casación autonómico, encomendado a las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia, con la misma finalidad de facilitar la unidad de doctrina y establecer la correcta interpretación de las normas propias de la Comunidad Foral, en este caso ( art. 86.3 de la LJCA).

El objeto del recurso de casación autonómico aparece configurado por las sentencias y autos de las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia y las sentencias dictadas en única instancia por los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo, en los mismos supuestos y con los mismos requisitos que establecen los artículos 86 y 87 LJCA para el recurso de casación ante el Tribunal Supremo, aunque limitado a aquellos casos en que el recurso se fundare en la infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

Este recurso de casación se encuentra sujeto a los mismos presupuestos de admisibilidad que afectan al recurso de casación estatal, dejando al margen la naturaleza autonómica de las infracciones normativas denunciadas. Entre ellos destaca la exigencia de que el recurso presente interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, con arreglo a lo dispuesto en el art. 88 LJCA, con independencia de que el escrito de preparación del recurso deba cumplir también con los requisitos que establece el artículo 89.2 LJCA.

Como expone el ATS de 21 de marzo de 2017 (Rec. 308/2016 ), "el

recurso de casación podrá ser admitido a trámite cuando, invocada por la parte recurrente una concreta infracción del ordenamiento jurídico, tanto procesal como sustantiva, o de la jurisprudencia, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, interés casacional objetivo que se debe fundamentar con especial referencia al caso, de manera que la infracción denunciada sea determinante de la decisión adoptada en relación con las cuestiones suscitadas y objeto de pronunciamiento".

El interés casacional objetivo es, sin duda alguna, la pieza básica del sistema casacional establecido por la reforma que introdujo la Ley Orgánica 7/2015 y constituye un factor determinante de la admisión del recurso, el cual no será examinado ni resuelto por la Sala si la misma no aprecia en él la concurrencia de dicho interés.

Sentado lo anterior, aplicando al presente caso las consideraciones antes realizadas sobre la configuración del interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el marco del recurso de casación autonómico, se analizarán separadamente los supuestos de interés casacional objetivo alegados por la parte recurrente para concluir finalmente si es admisible o no el recurso de casación por infracción de normas emanadas de la Comunidad Foral, no sin antes señalar que lo que alega la recurrente es la infracción de normas del Derecho estatal, como son los artículos 24 y 103.1 CE., siendo la alegación de preceptos del Derecho autonómico instrumental a los efectos de la infracción de los referidos artículos constitucionales.

Por otro lado, como apunta el Gobierno de Navarra, se viene a discutir por la recurrente la valoración de la prueba llevada a cabo por los órganos judiciales en primera y segunda instancias, lo que no es posible, pues, como luego se indicará, están excluidas de la casación las cuestiones fácticas lo que incluye la valoración de la prueba. El propio planteamiento expresado en el apartado cuarto del escrito de preparación muestra cómo el recurrente suscita cuestiones de hecho en relación con el desarrollo del procedimiento administrativo de inspección tributaria. la procedencia o no de la comunicación al órgano judicial o al Ministerio Fiscal de la existencia de un presunto delito contra la Hacienda Pública, con la consiguiente suspensión del procedimiento de inspección, es una cuestión de hecho a valorar la vista de las circunstancias del caso que permitirán verificar si concurre o no dicho presupuesto.

CUARTO.- Cuestión jurídica sobre la que a juicio parte demandante, existe interés casacional objetivo.

Como se puede comprobar, el recurrente una vez más reitera los mismos supuestos de interés casacional que los alegados en la casación autonómica 437/2022, en un supuesto similar de los muchos que se sustancian ante esta Sala y que fue inadmitido por la Sección de Admisión de esta Sala.

Respecto de la concurrencia de interés casacional para la formación de jurisprudencia, la recurrente no lo explica, salvedad hecha de la indicación cuasi apodíctica de las que, en su sentir las causas supuestos de interés casacional, y así en el fundamento octavo de su escrito señala:

"... OCTAVO. CONVENIENCIA DE UN PRONUNCIAMIENTO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE NAVARRA EN EL RECURSO DE CASACIÓN AUTONÓMICO.

La doctrina mantenida en la Sentencia de instancia es errónea, pues autoriza la vulneración de los derechos contenidos en el artículo 24 de la CE . Por ello es conveniente que en pro del principio de seguridad jurídica que proporciona la jurisprudencia del TSJ dentro del ámbito de la Comunidad Foral de Navarra, y que permite una interpretación y aplicación uniforme del Derecho, se admita el recurso de casación y se rectifique la interpretación del Tribunal a quo. ..."

La posible cuestión casacional sería: ¿Puede la Administración tributaria realizar funciones de auxilio judicial a instancias de la Fiscalía en averiguación de posibles delitos fiscales, en un procedimiento de comprobación e investigación tributarias, y sin informar al contribuyente de la naturaleza del procedimiento, ni de la orden de la Fiscalía, ni de la existencia de unas Diligencias de investigación penales?

Sentado lo anterior, comenzaremos por el análisis del último de ellos.

QUINTO.-Sobre la concurrencia de interés casacional objetivo del art 88.2. b) de la LJCA .

Establece el art 88.2.b) de la LJCA:

" 2. El Tribunal de casación podrá apreciar que existe interés casacional objetivo, motivándolo expresamente en el auto de admisión, cuando, entre otras circunstancias, la resolución que se impugna:b) Siente una doctrina sobre dichas normas que pueda ser gravemente dañosa para los intereses generales."

Se argumenta por el recurrente que ello es así porque la sentencia vulnera derechos fundamentales, tales como el derecho a la tutela judicial efectiva y el derecho a un proceso equitativo conforme el Convenio Europeo de Derechos Humanos y Libertades Fundamentales.

Pues bien; este supuesto no concurre y es que a la luz del auto del TS de 29 de marzo de 2017 de Sección 1ª de Sala Tercera del Tribunal Supremo (Rec. 302/2016) la conclusión no puede ser otra, así se dice por el Alto Tribunal :" En lo que respecta a la circunstancia de interés casacional del artículo 88.2.b) LJCA , la satisfacción de la carga especial que pecha sobre el recurrente de fundamentar, con singular referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, ex artículo 89.2.f) LJCA , obliga a que en el escrito de preparación: (i) se expliciten, de manera sucinta pero expresiva, las razones por las que la doctrina que contiene la sentencia discutida pueda resultar gravemente dañosa para los intereses generales, (ii) vinculando el perjuicio a tales intereses con la realidad a la que la sentencia aplica su doctrina, (iii) sin que baste al respecto la mera afirmación apodíctica de que el criterio de la sentencia los lesiona",

Se ha de explicar en fin por qué el caso concreto se subsume en el supuesto o supuestos que se aducen y esto no se hace. Ni se explica que doctrina sienta esta Sala que en su sentir pueda resultar gravemente dañosa, para los intereses generales, por no saber, tampoco sabemos que daño es ese. Se trata, como dice el Gobierno de Navarra, una alegación genérica que simplemente se limita a mostrar una discrepancia con la sentencia recurrida.

Esta Sala comparte la tesis de la Administración, no se cumple la exigencia del TS en orden a la especificación de las razones por las que la doctrina que contiene la sentencia de esta Sala puede resultar gravemente dañosa para los intereses generales a la luz de la realidad a la que se ha de aplicar la doctrina de la sentencia, salvedad hecha de que la sentencia no es suficientemente esclarecedora. y si tomamos como referencia el articulo doctrinal traído a colación por el demandante, no atisba esta Sala el grave daño que se puede derivar de la doctrina de la sentencia en orden a la eficacia administrativa o la generación de un gasto publico estéril sin perjuicio de que sea en su caso conveniente definir a los operadores jurídicos competentes para ello, legislador, administraciones públicas involucradas, la definición clara y precisa de sus respectivas competencias.

SEXTO.- Sobre la concurrencia del supuesto alegado con base en el art 88.2.c) LJCA .

Tal y como señala el Gobierno de Navarra, el alegato de la recurrente no cumple las exigencias de este supuesto s en l línea con la jurisprudencia del TS y de la doctrina de esta Sala.

La afectación a gran número de situaciones o trascendencia general [ art. 88.2.c) LJCA], exige que, salvo en los supuestos notorios, que no es el caso, el escrito de preparación (i) haga explícita esa afección, exteriorizando en un sucinto pero ineludible análisis la previsible influencia de la doctrina en otros muchos supuestos, (ii) sin que sean suficientes las meras referencias genéricas y abstractas, que presupongan sin más tal afección, (iii) ni tampoco baste la afirmación de que se produce por tratarse de la interpretación de una norma jurídica, cuya aplicación a un número indeterminado de situaciones forma parte de su naturaleza intrínseca [ AATS de 25 de enero de 2017 ( Recurso casación 15/2016), de 8 de marzo de 2017 ( Recurso casación 40/2017) y de 15 de marzo de 2017 ( Recurso casación 93/2017)]. Este supuesto se refiere a que la jurisprudencia que pueda fijar el TS sea susceptible de aplicación por los operadores jurídicos (administraciones públicas y órganos de la jurisdicción contenciosoadministrativa) a situaciones iguales [ ATS 1 de febrero de 2016 (Recurso casación 2/2016)]. La parte recurrente en su escrito se limita a indicar que "si bien no es frecuente este supuesto de hecho, no por ello puede ser perfectamente posible".

Adviértase que la propia parte recurrente reconoce que no es un supuesto frecuente, por lo que lógicamente ni afecta a un gran número de situaciones ni tiene transcendencia general. Y como decimos, la parte recurrente justifica esa afectación a un gran número de situaciones ni la posible transcendencia general.

Por lo demás, lo que aquí se plantea por el recurrente no es una cuestión jurídica, sino una cuestión fáctica o de valoración de la prueba; esto es, una cuestión estrictamente ligada a las concretas y particulares circunstancias del caso concreto. Y es que el problema jurídico en términos abstractos no puede proyectarse a otros supuestos, al estar ligado a cuestiones fácticas o casuísticas.

No concurre tampoco este supuesto de interés casacional objetivo.

SÉPTIMO.- Sobre la concurrencia de interés casacional objetivo del art 88.3.a) LJCA .

Dispone el art 88.3.a) de la LJCA:

"3. Se presumirá que existe interés casacional objetivo:

a) Cuando en la resolución impugnada se hayan aplicado normas en las quese sustente la razón de decidir sobre las que no exista jurisprudencia.

b) Cuando dicha resolución se aparte deliberadamente de la jurisprudencia existente al considerarla errónea.

c) Cuando la sentencia recurrida declare nula una disposición de carácter general, salvo que esta, con toda evidencia, carezca de trascendencia suficiente.

d) Cuando resuelva recursos contra actos o disposiciones de los organismos reguladores o de supervisión o agencias estatales cuyo enjuiciamiento corresponde a la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional.

e) Cuando resuelva recursos contra actos o disposiciones de los Gobiernos o Consejos de Gobierno de las Comunidades Autónomas.

No obstante, en los supuestos referidos en las letras a), d) y e) el recurso podrá inadmitirse por auto motivado cuando el Tribunalaprecie que el asunto carece manifiestamente de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia."

La recurrente en el escrito de preparación se limita a su mera invocación, sin hacer el más mínimo esfuerzo alegatorio en orden a explicar en qué particular, punto o extremo, la jurisprudencia es inexistente. Además, tal y como señala el Gobierno de Navarra, sobre las cuestiones objeto de debate, existe consolidada da jurisprudencia tal y como se refleja en las sentencias de primera instancia y en la de apelación.

La parte recurrente se limita a indicar la conveniencia de que se concrete la doctrina de esa Sala en relación con la intervención de distintas Administraciones en el procedimiento de autorización de usos en suelo no urbanizable. Tal y como ha señalado el TS, entre otros, en Autos de 9/2/2017 y 18/9/2017, bajo esta presunción no cabe esgrimir planteamientos únicamente referidos a los aspectos fácticos y circunstanciados del pleito. En concreto, en el Auto del TS 18/9/2017 se dice, entre otras cosas: "En efecto, la cuestión sustantiva que plantea se ciñe a los aspectos más casuísticos del litigio, sin superar este limitado marco, ni suscitar problemas hermenéuticos extrapolables a otros casos. Pues bien, en el caso que nos ocupa, para que opere tal presunción, no basta con argumentar que el precepto cuya infracción se denuncia carece, objetivamente, de jurisprudencia que lo interprete o que resulta conveniente su concreción, sino que además ha de razonarse la existencia de interés casacional en la impugnación formulada, tal como esta se plantea. Nada de esto se ha hecho.

Lo cierto es que, en línea con el TS, le corresponde a la parte justificar y explicar porque en su sentir no existe jurisprudencia señalando el modo especifico de búsqueda lugar y criterios de búsqueda debiendo también justificar porque esta Sala debe pronunciarse. El TS tiene dicho en auto de 15 de marzo de 2017 que la inexistencia de jurisprudencia no ha de entenderse en términos absolutos sino relativos, por lo que el Tribunal estaría llamado a intervenir no solo cuando no haya en absoluto pronunciamiento interpretativos de la norma en cuestión, sino también cuando, habiéndolo ,sea necesario matizarlo, precisarlo o concretarlo para realidades jurídicas diferentes a las ya contempladas en la jurisprudencia, por ejemplo por presentarse en el caso examinado matices o extremos que no hayan sido abordados por la jurisprudencia preexistente y que revista suficiente transcendencia como para hacer aconsejable que la Sala los teme en consideración, bien para afirmar su doctrina, bien para ajustarla, precisarla o incluso rectificarla en lo que proceda.

OCTAVO. - Conclusión.

En atención a todo lo expuesto, procede inadmitir el presente recurso de casación autonómico por infracción de las normas emanadas de la comunidad Foral, con imposición de las costas devengadas a la parte recurrente, de acuerdo con lo previsto en e l art 90.8 de la LJCA.