Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 346/2012 de 22 de Julio de 2013

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veintidós de Julio de dos mil trece.

La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 346/12, interpuesto por DON Claudio , representado por la procuradora doña Celina Casanova Machimbarrena, contra la sentencia dictada el 16 de noviembre de 2011 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 226/09 , relativo a la liquidación del impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 1997 y 1998. Ha intervenido como parte recurrida la Administración General del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo promovido por don Claudio contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 10 de junio de 2009. Esta resolución administrativa de revisión había ratificado en alzada la adoptada el 25 de mayo de 2007 por el Tribunal Regional de Madrid, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , relativas a liquidaciones y sanciones por el impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 1997 y 1998.

La Sala de instancia anuló los aspectos sancionadores de los actos recurridos, manteniendo las liquidaciones tributarias. En lo que a este recurso de casación interesa, la sentencia impugnada trata las siguientes cuestiones:

(1ª) Duración de las actuaciones inspectoras (FJ 1º)

«El primer motivo que opone el demandante se refiere a la duración de las actuaciones inspectoras, y se alega que el procedimiento ha vulnerado el artículo 29 Ley 1/1998, de 26 de febrero de derechos y garantías del contribuyente, que establece un plazo de un año para concluir las actuaciones inspectoras. La consecuencia del incumplimiento del plazo es que no se considere interrumpida la prescripción, y en este caso, que se haya producido la prescripción del derecho a liquidar.

La demandante sostiene que las actuaciones se iniciaron mediante notificación de 23 de mayo de 2002, de modo que deberían haber concluido el día 23 de mayo de 2003. La notificación de la liquidación no tiene lugar hasta el día 18 de agosto, superando el plazo en de 87 días. La Administración computa 128 días de dilaciones imputables al interesado. Sin embargo, la parte actora discrepa de las dilaciones que a continuación se exponen:

De 6 de junio a 5 de julio de 2002 - 29 días- . Alega la actora que en la diligencia de 5 de julio de 2002 - folio 10 del expediente- se dice que '. La representante no acudió a la comparecencia fijada para el pasado día 13 de junio, dado que solicitó un aplazamiento de las actuaciones inspectoras hasta el día de hoy. No obstante, sí remitió a esta Inspección el escrito que se anexa a la presente diligencia en el que consta la documentación que se adjuntaba, entre la que se encontraban las copias de las escrituras públicas a las que posteriormente se hará referencia y las copias de los documentos nacionales de identidad de los obligados tributarios.' La demora no es la que se indica por la Inspección porque con fecha 11 de junio se remitió la documentación; luego la demora, es de 6 días (6 de junio a 11 de junio)..-

El examen del expediente pone de manifiesto que desde el inicio del mismo se hace saber al interesado las consecuencias de la no aportación de los documentos requeridos, o de la falta de comparecencia. En la diligencia de inicio, se informa al interesado que 'a los efectos del cómputo de los plazos señalados en el artículo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y garantías del contribuyente, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los periodos de interrupción justificada que se especifican en los artículos 31 y 31 bis del RGIT . En este sentido, la incomparecencia en el lugar, día y hora señalados o la no aportación de los documentos requeridos, podría considerarse dilación imputable al contribuyente.

En relación a la no comparencia y aportación de documentos, del expediente se desprende, que si bien es cierto que se aportan algunos documentos en la diligencia de 5 de julio de 2002, se advierte en la misma (folio 11) que 'la representante manifiesta que falta por aportar lo referente al año 1998', así como 'la relación de operaciones realizadas por María Duñabeitia Mendialdua a través de Renta 4 en 1997'. Por la Inspección se pone de manifiesto que 'los datos solicitados hacían referencia además, en relación a las operaciones de futuros realizadas en los ejercicios de comprobación, a los soportes documentales de cada una de las órdenes con especificación de las características técnicas de cada una de ellas, indicando la representante que esta información no ha sido remitida por los intermediarios. La Inspección manifiesta que se procederá a solicitar los datos señalados directamente a las entidades intermediarias'.

Se advierte nuevamente al interesado que la no aportación o la aportación parcial de la información solicitada, así como la incomparecencia se considerará dilación imputable al contribuyente y por tanto no se computara en el plazo establecido en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 .

Por lo tanto, la dilación computada, al contrario de lo que afirma el demandante, se ajusta al artículo 31 bis del RGIT entonces vigente (Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos). Dicho precepto establecía que [...].

Dilación de 27 de noviembre a 27 de enero de 2003. El demandante reproduce las alegaciones que ya había realizado ante el TEAR de Madrid, señalando que en la diligencia de 28 de noviembre se deja constancia de que 'el contribuyente manifiesta que ha solicitado de Renta 4 los documentos requeridos por la Inspección en Diligencia de 20 de noviembre en relación con las operaciones de futuros sobre el 'SP500NEW'. La representante del contribuyente manifiesta que se aportará dicha documentación cuando se la facilite a ella Renta 4.' No obstante, dice la demandante, tal información ya se interesó por la Inspección, resultando la diligencia una mera argucia, para justificar la práctica de diligencias que había solicitado - por duplicado- la Inspección.

El motivo ya ha sido analizado minuciosamente por el TEAR de Madrid, en el sentido de entender que la actuación de la Inspección fue correcta, al computar la dilación, porque si bien es cierto que la Inspección había solicitado directamente a Renta 4 determinada información, la interesada a la recurrente era una información distinta. En el requerimiento efectuado a Renta 4 el 5 de julio de 2002 se le requiere para determinar los códigos asignados al interesado para la realización de operaciones en MEFFRV (Mercado Oficial de Futuros y Opciones financieros en España); por el contrario el requerimiento de 20 de noviembre (misma fecha en que se requiere al interesado), la Inspección requiere a Renta 4 acerca de determinadas operaciones llevadas a cabo no en el MEFFRV sino en el Chicago Mercantil Exchange a fin de verificar la procedencia de la imputación por parte del obligado de determinadas disminuciones patrimoniales. En el requerimiento a Renta 4, de 20 de noviembre, se expresa que 'en relación con las operaciones de futuros realizadas sobre el 'SP 500 New' por su cliente ... durante el ejercicio 1997, se solicita justificante de tales operaciones emitida por el ' broker norteamericano', en la que conste el activo subyacente (si es futuro sobre el 'SP 500 Mini', se solicita la fecha de venta del contrato), la fecha de compra y venta de los contratos de futuros, hora y cambio, así como fotocopia de la cuenta 'ómnibus' en la que aparezcan tales operaciones. Asimismo se deberá indicar si la contrapartida de estas operaciones es un cliente de Renta 4, Avy B, SA. Finalmente se solicita se aporte copia del contrato suscrito entre Renta 4 y el 'broker norteamericano'. Al interesado, continúa el TEAR de Madrid, se le requiere justificante de la autorización otorgada a Renta 4 para operar sobre futuros estadounidenses y copia de los correspondientes cargos y abonos efectuados en su cuenta.

Frente a estas consideraciones, nada opone el demandante, debiendo reiterar, por tanto, que la petición de información efectuada a Renta 4 era de mayor amplitud que la interesada al obligado, referente a otros aspectos puntuales de operaciones de futuros, lo que impone desestimar el motivo.

Por último, el demandante refiere que se produjo un cambio de actuario, debido a la sobrecarga de trabajo de la unidad inicialmente encargada del expediente, provocando una dilación de la que es responsable la propia Inspección. El motivo no puede ser estimado, porque si bien es cierto que hubo un cambio de actuario, respecto del inicialmente encargado de la Inspección, no lo es menos que no se detecta que ello haya provocado una dilación que se haya imputado de forma errónea al obligado. Debe decaer el motivo.»

(2ª) Indefensión por practicarse la liquidación sin tener a la vista las alegaciones presentadas (FJ 2º)

«[...]

El motivo se articula en torno a la existencia de un defecto formal. El demandante alega que la liquidación de 11 de agosto de 2003 se llevó a cabo, sin tener en cuenta las alegaciones efectuadas por el interesado, toda vez que las mismas se cursaron dentro de plazo a través de la Oficina de Correos, llegando a la dependencia de Inspección una vez que la liquidación se había dictado.

Consta en las actuaciones que en el momento de la notificación del acta, se advirtió al interesado que podía presentar alegaciones en el plazo de 15 días, y que la Administración dictaría acto de liquidación, una vez transcurrido el plazo, dentro del mes siguiente. Por lo tanto, la Administración cumplió con las previsiones legales ( artículo 60.4 del RD 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos).

Si bien es cierto que el obligado tenía derecho, en el marco del procedimiento, a efectuar alegaciones, las mismas deben contemplarse como un mecanismo que ofrece la posibilidad de alegar y contradecir la propuesta de la Inspección. Por lo tanto, tal y como afirma la Inspección, tal irregularidad no es invalidante si no provoca en el interesado una situación de indefensión material ( artículo 62.2 Ley 30/1992, de 26 de noviembre , de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento), privándole de la posibilidad de alegar y probar. Ahora bien, es la parte la que debe poner de manifiesto estas circunstancias, con objeto de acreditar que los defectos de procedimiento le han colocado en una situación de indefensión. Sin embargo, la parte no ha aportado al Tribunal razones que pongan de manifiesto que se vio privada de reales posibilidades de contracción o de aportar datos relevantes que hubieran modificado el sentido de la liquidación. Por el contrario, la Administración sostiene que las alegaciones aportadas reproducen en su mayoría las efectuadas con carácter previo al acta, y que las mismas han quedado contestadas.

Por último, tampoco se ha tratado de subsanar esa eventual situación mediante la interposición del recurso de reposición que cabe frente a la liquidación ( artículo 61.1 RD 939/1986 ). Por consiguiente el motivo debe decaer.»

(3ª) Indefensión por no dar traslado al interesado de datos relevantes (FJ 3º)

«Afirma el demandante que se le hurtó determinada información a lo largo del procedimiento. En particular, se trata de la liquidación de 25 de septiembre de 2002 y del Acta de 11 de julio de 22 levantada a AG ACTIVOS Y PARTICIPACIONES SA (AGAPSA), en las que se expresa que el demandante prestó determinados servicios a la entidad como parte del Equipo Directivo Ampliado de Radiotrónica, liderando la operación, y recibiendo como retribución por sus servicios las acciones (de Radiotrónica) que le vendió AGAPSA a menor precio. Alega que hasta el momento de puesta de manifiesto del expediente, con ocasión del acta, no tuvo conocimiento de las actuaciones practicadas con AGAPSA que le involucraban, y aun de manera sesgada. Entiende que debió personarse en ese procedimiento seguido ante AGAPASA, con el fin de poder articular una mejor defensa de sus intereses.

Las actuaciones con AGAPSA se refieren a las retenciones a que esta venía obligada, siendo así que el único interviniente en el procedimiento de Inspección era el obligado y retenedor, conforme dispone el artículo 25 del RD 939/1986 [...].

Por lo tanto, como quiera que las actuaciones con AGAPSA se refieren a un obligado tributario distinto, referente a las retenciones practicadas, el demandante (sujeto de la retención) no tiene la condición de parte ni de obligado ( artículo 10 y 24 , 25 RD 939/1986 ); es con este con quien han de entenderse las actuaciones inspectoras en cada procedimiento, conforme de forma correcta entendió la Oficina gestora y el TEAC en la resolución impugnada. Es decir, carecen de fundamento las alegaciones que invoca la demandante, pues no existe ninguna norma que exija la comparecencia como parte del retenido en el procedimiento de inspección que tiene lugar con el retenedor al objeto de verificar que cumplió con sus obligaciones tributarias; es decir, la obligación de retener, y las obligaciones formales que acompañan a ésta.

Por el contrario, se le dio vista del expediente con ocasión del trámite de audiencia, de acuerdo con las normas de procedimiento (artículo 21 y 22 L 1/1998 de 26 Febrero, de derechos y garantías de los contribuyentes). No puede desconocerse, que la información obtenida por la Administración tiene carácter reservado, y el acceso a la misma es limitado. Por ello el artículo 18 de Ley 1/1998 , prevé que [...].

Los derechos que la Ley atribuye al contribuyente para intervenir y conocer el estado de los procedimientos se subordinan a que tenga la condición de parte ( artículo 3 d) de la Ley 1/1998 ), es decir, aquellos en los que resulte ser el obligado frente al que se dirige la Inspección; condición que no ostentaba en el caso de la Inspección llevada a cabo con AGAPSA en su condición de retenedor. Debe decaer el motivo.»

(4ª) Retribución en especie por la venta de acciones de Radiotrónica, S.A. (FJ 4º)

«[...] A continuación el demandante examina la operación de compra de un paquete de acciones de Radiotrónica. De acuerdo con la tesis que sostiene dicha operación no es más que una operación de compraventa de acciones. El Tribunal Central argumenta que es una operación de distinta naturaleza, porque viene a retribuir en especie un servicio prestado por el recurrente, a saber, la colocación de acciones de Radiotrónica en el marco de la operación de desinversión del paquete de acciones que la corporación Banesto ostentaba en Radiotrónica a través de AGAPSA.

Sobre esta misma operación existen sendos precedentes en la Sala, en los que hemos confirmado la calificación efectuada por el TEAC ( Sentencias de esta Sala y Sección de 20 de mayo de 2009, rec. 277/2008 ; de 22 de julio de 2009, rec. 201/2008 ). En la sentencia de 20 de mayo de 2009 , se expresó lo siguiente:

[...]

Estas mismas consideraciones han de aplicarse en el caso que nos ocupa, en el que el demandante formaba parte del Equipo Directivo Ampliado, como Director General, y lleva a cabo una compraventa de un paquete de acciones a través de ECALOFENIA SA. El informe pericial de 23 de abril de 2010, incorporado a la demanda, no permite desvirtuar las mismas. En efecto, en el mismo se expresa que esta clase de operaciones se producen con habitualidad - lo que no se discute- y viene a justificar las diferencias en los precios de adquisición de acciones que se ofrecieron al Equipo Directivo Ampliado y a los inversores institucionales, en las propias circunstancias del mercado y de Radiotrónica; sin embargo, tales argumentos no desvanecen cuanto ha quedado razonado en relación a la calificación de la compraventa de acciones a precio menor al de mercado, como retribución en especie por los servicios profesionales prestados.

El motivo debe desestimarse, igualmente ».

SEGUNDO.- Don Claudio preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 17 de febrero de 2012, en el que invocó tres motivos de casación.

1º)Aduce el primero al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), denunciando la indefensión que le ha causado la inadmisión de la prueba de testigos que propuso en la instancia.

Relata que propuso tal medio de prueba con el designio de determinar a ciencia cierta si, tal y como sostiene la Administración, tuvo una intervención retribuida en interés y por encargo de la sociedad 'Santander Investment' en la operación de compra de acciones de la compañía Radiotrónica, S.A., que eran propiedad de AG Activos y Participaciones, S.A. («AGAPSA», en lo sucesivo), pues el expediente administrativo adolece en este punto de una enorme fragilidad, apoyándose en una afirmación tan etérea como la de 'equipo directivo ampliado' que figura en una carta sin membrete y con base en la cual la Inspección de los Tributos supone que mantenía un vínculo profesional con dicha entidad, retribuido con la venta de unas acciones a precio de favor.

Por ello entendió que la única manera de ofrecer un punto de vista distinto no era otro que la opinión de personas que hubieran participado como compradores en la venta de las acciones y que declarasen si había llevado a cabo un servicio que favoreciese la operación.

2º)La segunda queja, anclada en la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998 , denuncia la infracción del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril (BOE de 14 de mayo), en la redacción del Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero (BOE de 16 de febrero).

Inicia su alegato subrayando que en el presente caso la actividad inspectora arrancó el 23 de mayo de 2002, por lo que debería haber finalizado el 23 de mayo de 2003, siendo la realidad que concluyó el 18 de agosto de este último año, día en el que se le notificó la liquidación tributaria. Hubo, pues, un exceso de 87 días, no obstante la Administración le imputó 128 días de dilaciones. De ese dilatado periodo, atribuible a distintas actuaciones, discute dos dilaciones:

(a)La que, al parecer, discurrió entre el 6 de junio y el 5 de julio de 2002 (29 días), imputable a una solicitud de aplazamiento por su parte. Afirma que la imputación de tal retraso supone que durante ese periodo no aportó los documentos solicitados; sin embargo, no fue así, pues si se lee la diligencia de 5 de julio de 2002, en ella se dice que, aunque interesó un aplazamiento hasta ese día, había remitido el 11 de junio a la Inspección un escrito anexado a la propia diligencia en el que constaba la documentación que se reclamaba. Por consiguiente, la Hacienda Pública tenía a su disposición desde dicho día 11 la documentación interesada, luego la demora imputable fue únicamente de 6 días, los que discurrieron entre el 6 y el 11 de junio.

(b)La de los 61 días, que habrían discurrido entre el 27 de noviembre de 2002 y el 27 de enero de 2003, por no haber aportado una documentación. Dice que en la diligencia de 28 de noviembre (no existe ninguna de 27 de noviembre) se refleja la entrega de una determinada documentación y se solicitan más datos, sin que exista otra documentación hasta el 14 de febrero de 2003, en la que aparece una comunicación por la que se anuncia el cambio de actuario. No existe, por tanto, ninguna entrega de documentación el 27 de enero, por lo que esta dilación de 61 días no puede computarse.

Afirma que la anterior no es la única irregularidad que se observa en la toma en consideración de esta dilación. En la diligencia de 28 de noviembre de 2002 se solicitó la presentación de una documentación que ya había sido pedida con anterioridad (el 5 de julio) a 'Renta 4', por lo que aquella diligencia debe calificarse de 'argucia' o meramente dilatoria.

A lo anterior añade que consta en el expediente un escrito dirigido por el Inspector actuario (Sr. Juan Miguel ) al Inspector jefe, haciendo constar la carga de trabajo que soportaba, solicitando se le liberara de la tramitación del que se encuentra en el origen de estas actuaciones, al que no podía prestar la necesaria atención. Entiende que este escrito evidencia que la dedicación a otros contribuyentes explica el abandono de la tarea inspectora en relación con el actual asunto, provocando un retraso que debe imputarse a la Administración, que cifra en 79 días (periodo en el que Don. Juan Miguel tuvo encomendada la tarea inspectora).

De todo lo anterior extrae que solamente con considerar como no hábiles para amparar una dilación imputable al contribuyente los 61 días que mediaron entre el 28 de noviembre de 2002 y el 27 de enero de 2003, la actuación inspectora habría devenido ilegítima, dado que los 127 que le atribuye la Administración se habrían convertido en 66, alcanzando la tardanza real 87.

Tras reproducir los argumentos de la sentencia de instancia a los anteriores alegatos, sostiene que su opinión es distinta a la sostenida por los jueces de la instancia y que, con arreglo a la doctrina de esta Sala [sentencias de 24 , 26 y 28 de enero de 2011 ( casaciones 5990/07 , 964/09 y 5006/05 )], las dilaciones que se le imputaron no impidieron ni dificultaron la tarea de la Inspección, pues podía haberse continuado la actuación sin contar con la documentación no presentada en cada caso, debiendo añadirse que si bien en cada diligencia se advertía de las consecuencias de la falta de aportación de la documentación solicitada, en ninguna se puso plazo o término para su entrega, sin que se haya tenido en cuenta la necesidad de contar con un plazo mínimo de diez días para proceder a la entrega de la documentación solicitada en cada caso.

3º)El tercer motivo, también sustentado en el artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998 , denuncia la infracción del artículo 24 de la Constitución , por dos razones:

(a)Por elevar a definitiva la liquidación girada si tener en cuenta las alegaciones presentadas en defensa de sus intereses, pues, aunque presentó en plazo esas alegaciones por correo administrativo, el Inspector jefe no las tuvo a su disposición para dictar la liquidación. Se omitió un trámite reglado (el de alegaciones), revelando una 'extraordinaria celeridad' en la resolución que evidencia un 'tufillo de sospecha' en la resolución del asunto. Se vulneró por tanto el principio de contradicción, causando indefensión.

(b)Por ocultar de manera consciente y deliberada información relevante hasta el momento de la puesta de manifiesto del expediente. Se refiere a la documentación obrante en el expediente relativo a Radiotrónica, S.A., en el que aparece un acta de inspección levantada a AGAPSA, en la que se le atribuye -al Sr. Claudio - un papel relevante, involucrándole de manera directa, pues se entiende que la venta de unas acciones a una compañía participada y a un precio determinado se hizo en realidad al Sr. Claudio y a un precio distinto. Considera que debió dársele intervención en el expediente de AGAPSA, para poder formular alegaciones antes del levantamiento del acta de inspección a esta compañía. Tras resumir el planteamiento de los tribunales económico-administrativos (Regional de Madrid y Central) y reproducir los argumentos de la sentencia de instancia en este punto, considera que la Inspección debió haber puesto en su conocimiento desde el primer momento la existencia del expediente frente a AGAPSA y al no hacerlo así, además de haberle causado indefensión, ha desconocido los principios de buena fe y de confianza legítima que han de presidir toda actuaciones administrativa.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, estime el recurso contencioso- administrativo en su día interpuesto.

TERCERO.- La Administración General del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 20 de junio de 2012, en el que interesó su desestimación.

Frente al primer motivo, arguye que en el escrito de interposición del recurso de casación no se justifica la indefensión que la denegación de la prueba testifical ha producido al recurrente. Además, considera que ha de tenerse en cuenta que los servicios prestados por este último y que fueron objeto de retribución en especie consistieron 'en la dirección de la operación de desinversión', por lo cual, incluso en la hipótesis de que se hubiere llevado a cabo la declaración de los compradores de las acciones y estos hubiesen manifestado que el recurrente no llevó a cabo ningún servicio que favoreciese la compraventa, no por ello resultaría falta de prueba la dirección por su parte de la operación de desinversión que culminó mediante el otorgamiento de los contratos de 8 de mayo de 1998.

Considera que, tratándose del segundo motivo de casación, prescinde absolutamente de los argumentos empleados en la sentencia, de modo que el escrito de interposición se dirige realmente contra el acto administrativo, sin someter a crítica la sentencia recurrida. Añade que en la segunda parte de esta queja se incorpora una cuestión nueva, la relativa a que las dilaciones imputables al contribuyente no habrían impedido ni dificultado la tarea inspectora, cuestión, además, que carece del más mínimo desarrollo argumental.

Finalmente, juzga que el último argumento del recurso es inadmisible por una doble razón: (i)en primer lugar porque encierra, en realidad, dos motivos y (ii)en segundo término porque carece de una crítica a la sentencia recurrida, produciéndose una situación análoga a la denunciada en relación con el segundo motivo. Considera que, en todo caso, el artículo 24 de la Constitución no resulta aplicable a los procedimientos administrativos, no habiéndose acreditado la indefensión que se habría producido por aprobarse la liquidación en ausencia de las alegaciones del contribuyente, sin que, por otro lado, resultara obligado darle traslado antes de aprobarse el acta de inspección levantada a AGAPSA, cuyo expediente en cualquier caso se le puso de manifiesto.

CUARTO. - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 22 de junio de 2012, fijándose al efecto el día 17 de julio de 2013 en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.- Don Claudio combate la sentencia dictada el 16 de noviembre de 2011 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 226/09 , dirigido contra la resolución aprobada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 10 de junio de 2009. Esta resolución administrativa de revisión había ratificado en alzada la adoptada el 25 de mayo de 2007 por el Tribunal Regional de Madrid, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , relativas a liquidaciones y sanciones por el impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 1997 y 1998. Acogiendo en parte el recurso contencioso-administrativo, la Audiencia Nacional anuló los aspectos sancionadores de los actos recurridos, manteniendo las liquidaciones tributarias.

El demandante se alza contra el anterior pronunciamiento esgrimiendo tres motivos de casación:

(1º)En el inicial, que invoca al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley 29/1998 , denuncia la vulneración del derecho a la prueba por no haber sido admitida a trámite la declaración de testigos que propuso en la instancia para acreditar que no tuvo una intervención retribuida, por encargo de 'Santander Investment', en la operación de compraventa de acciones de Radiotrónica, S.A., por parte de AGAPSA.

(2º)En la segunda queja, que cimienta en la letra d) del mismo precepto procesal, denuncia la infracción del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos por haberse rebasado con creces el plazo máximo previsto para las actuaciones inspectoras, ya que le son imputadas de forma indebida determinadas dilaciones.

(3º)Finalmente, en el último motivo, con igual sustento que el anterior, alega la infracción del artículo 24.1 de la Constitución , al habérsele causado indefensión por dos razones: (i)aprobarse la liquidación sin tener a la vista su escrito de alegaciones y (ii)no habérsele dado traslado de las actuaciones, en el procedimiento de inspección seguido contra AGAPSA, antes de firmarse el acta en disconformidad.

SEGUNDO.- Principiaremos nuestro análisis por el segundo motivo, ya que de estimarse se provocaría, como consecuencia inducida, la prescripción de la potestad administrativa para liquidar el impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 1997 y 1998, al no poderse otorgar efectos interruptores de la prescripción al inicio de unas actuaciones que habrían excedido el plazo máximo previsto para su desarrollo y conclusión [ artículos 29.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y garantías de los contribuyentes (BOE de 27 de febrero) y 31 quarterdel Reglamento General de la Inspección de los Tributos].

Llama la atención en este motivo del recurso de casación que el Sr. Claudio se limite a reproducir los argumentos de su demanda, sin atender a la respuesta dada por la Audiencia Nacional en el primer fundamento jurídico de su sentencia, como si no existiera. Es verdad que, después, reproduce dicho pasaje de la sentencia, pero lo hace para añadir, sin más, que su opinión es distinta que la de los jueces a quo.No toma para nada en consideración las razones que estos últimos plasman en su pronunciamiento para concluir que determinadas dilaciones eran imputables al contribuyente como demoras injustificadas y que, por consiguiente, no debían ser computadas para calcular la duración de la tarea inspectora.

Así, tratándose del periodo que medio entre el 6 de junio y el 5 de julio de 2002, la Sala de instancia explica que si bien en la diligencia de 5 de julio de 2002 se advierte que ya habían sido presentados varios de los documentos requeridos, la representante del contribuyente manifestó que faltaba por aportar «lo referente al año 1998», así como «la relación de operaciones realizadas por María Duñabeitia Mendialdua a través de Renta 4 en 1997», sin perjuicio de que «los datos solicitados hacían referencia además, en relación a las operaciones de futuros realizadas en los ejercicios de comprobación, a los soportes documentales de cada una de las órdenes con especificación de las características técnicas de cada una de ellas», indicándose por la Inspección que procedería «a solicitar los datos señalados directamente a las entidades intermediarias».

En lo que concierne al tiempo transcurrido entre el 27 de noviembre de 2002 y el 27 de enero de 2003, la sentencia discutida reitera algo que ya había afirmado el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, esto es, que la documentación pedida a Renta 4 los días 4 y 5 de junio y 20 de noviembre de 2002 era distinta de la interesada al propio Sr. Claudio el 27 de noviembre de 2002, sin que frente a esa realidad el demandante nada alegara.

En fin, en cuanto al cambio de actuario por sobrecarga de trabajo, el último párrafo del primer fundamento jurídico de la sentencia recurrida indica, sin negar su realidad, que de tal cambio no se derivó una dilación del procedimiento que haya sido imputada de forma errónea al obligado tributario.

Nada hay en el recurso de casación que contradiga esas tres afirmaciones de la sentencia, limitándose a reproducir los argumentos de la demanda sin tener en cuenta la respuesta suministrada por los jueces a quo.Tal comportamiento procesal, que desconoce la técnica casacional, evidencia la manifiesta falta de contenido del primer motivo de casación, por lo que, en el trámite de dictar sentencia, debe ser declarado inadmisible conforme a lo dispuesto en 95.1, en relación con el 93.2.d), ambos de la Ley de esta jurisdicción.

Se ha de recordar que el de casación no es un recurso ordinario como el de apelación, que permite un nuevo y total examen del tema controvertido desde los puntos de vista fáctico y jurídico. Se trata de un medio de impugnación que sólo, indirectamente, a través del control de la aplicación del derecho (sustantivo y procesal) realizado por el Tribunal a quo,resuelve en concreto el caso controvertido. No basta, pues, con el mero resultado desfavorable para que, de forma automática, se abran las puertas de la sede casacional, como sucede en el ámbito de otros medios de revisión de resoluciones judiciales, sino que resulta menester exponer las razones que justifican la intervención del órgano de casación.

A tal fin, el escrito de interposición del recurso constituye el instrumento mediante el que el recurrente ha de exteriorizar su pretensión impugnatoria, solicitando la anulación de la sentencia o de la resolución recurrida, en virtud del motivo o de los motivos que, como requisito objetivo esencial de la casación, autoriza el artículo 88 de la Ley 29/1998 . Con ello se trata de preservar la naturaleza extraordinaria de este medio de control de resoluciones judiciales, de modo que la exigencia de que se formule, de manera fundada y precisa en el escrito de interposición, la pretensión casacional enderezada a la revocación de la sentencia de instancia, constituye una carga que las partes han de observar y cumplimentar con rigor jurídico, a fin de ordenar adecuadamente el debate ante el Tribunal Supremo.

Esta visión, justifica que corresponda a quien promueve el recurso la exposición de una crítica razonada y pormenorizada de la fundamentación de la sentencia que pretende recurrir, para poner de manifiesto los errores jurídicos que le imputa. No cabe olvidar que el recurso de casación se dirige contra la sentencia y no contra el acto administrativo revisado en ella, que constituye el objeto del proceso de instancia.

Y tal exigencia no es consecuencia de un prurito de rigor formal, sino un corolario del carácter extraordinario del recurso de casación, sólo viable por motivos tasados, con el designio, como ya hemos apuntado, de depurar la aplicación del derecho, tanto desde un punto de vista sustantivo como del procesal, realizada en la sentencia de instancia. De este modo se contribuye a la satisfacción de los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación del ordenamiento jurídico mediante la doctrina que, de modo reiterado, establezca este Tribunal al interpretar y aplicar la ley, la costumbre y los principios generales del derecho ( artículo 1.6 del Código Civil ).

En suma, la propia naturaleza del recurso de casación exige la indicación precisa de la norma en que se basa el recurrente para su interposición. Por ello, el artículo 92.1 de la Ley 29/1998 demanda que en el escrito de formalización del recurso se expresen, razonadamente, el motivo o motivos en los que se ampara, citando las normas o la jurisprudencia que se consideren infringidas, expresión razonada que, como hemos apuntado, comporta, además, la necesidad de efectuar una crítica pormenorizada de la fundamentación jurídica de la sentencia recurrida.

Pueden consultarse, por todas, las sentencias de 14 de diciembre de 2000 (casación 7410/95 , FJ 3º), 11 de noviembre de 2004 (casación 6211/01, FJ 3 º) y 26 de noviembre de 2012 (casación 2301/11 , FJ 3º). También los autos de 10 de diciembre de 2009 (casaciones 1342/04 y 1348/09, FF.JJ. 2º en ambos casos) y 8 de abril de 2010 (casación 3228/09, FJ 2º).

No se opone al anterior desenlace la circunstancia de que el recurso fuera en su momento admitido a trámite [ sentencias de 16 de marzo de 2000 (casación 3661/96 , FJ 2º), 26 de noviembre de 2009 (casación 3130/04, FJ 3 º) y 17 de diciembre de 2009 (casación 2725/04 , FJ 3º), entre otras], porque la concurrencia de los presupuestos procesales para la viabilidad de la acción puede siempre abordarse o volverse a analizar en la sentencia, de oficio o a instancia de parte [véanse las sentencias de 15 de noviembre de 2010 (casación 356/07 , FJ 3º), 27 de diciembre de 2010 (casación 178/07 , FJ 2º), 4 de abril de 2011 (casación 4641/09, FJ 4 º) y 3 de octubre de 2011 (casación 5704/08 , FJ 3º), entre otras].

Por lo demás, se ha de precisar que, aun siendo cierto que, con arreglo a nuestra jurisprudencia, no toda interrupción del procedimiento inspector imputable al obligado tributario debe excluirse del cómputo de la duración de las actuaciones inspectoras, sino sólo aquellas que impiden continuar el curso de la mismas [por todas, véase la sentencia de 24 de enero de 2011 (casación 585/07 , FJ 3º); las tres que cita el recurrente se refieren a las interrupciones justificadas atribuibles a la Administración por petición de datos e informes, no a las dilaciones injustificadas imputables al contribuyente] por hurtar elementos de juicio relevantes e impedir a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea, no lo es menos que producida la dilación y constatado el dato objetivo del transcurso del tiempo, corresponde al causante de la dilación acreditar que pese a la demora que ha provocado no ha impedido a la Administración proseguir con regularidad la labor inspectora. Resulta rechazable el automatismo con el que opera el recurrente, afirmando sin más, de forma tautológica, que las dilaciones que se le imputaron no impidieron ni dificultaron la actuación inspectora.

En fin, la cuestión relativa a la sedicente falta de indicación en las diligencias de un plazo para el cumplimiento de los requerimientos y a la necesidad de contar con uno mínimo de diez días no fue suscitada en la instancia, ni tampoco en la vía económico-administrativo. Se trata de un tema inédito al que los jueces a quono pudieron dar respuesta por no haberles sido planteado, por lo que como tal cuestión nueva debe ser rechazada, habida cuenta la especial configuración del recurso de casación a la que ya hemos hecho referencia.

TERCERO.- El tercer motivo de casación, en el que se denuncia indefensión por mediar dos fallas procedimentales, adolece de los mismos defectos que el segundo, cuya suerte debe correr.

El escrito de interposición del recurso reproduce los argumentos de la demanda sin atender a la respuesta suministrada por la Audiencia Nacional en los fundamentos segundo y tercero de su sentencia. La Sala de instancia explica respecto de la presunta indefensión provocada por haberse elevado a definitiva la liquidación propuesta sin tener a la vista las alegaciones del sujeto pasivo, que, presentadas por correo administrativo, llegaron a poder del órgano decisor después de concluido el plazo para resolver, el demandante no aporta ninguna razón que ponga de manifiesto que, por tal circunstancia, se viera privada de reales posibilidades de contradicción o de aportar datos relevantes que hubieran modificado el sentido de la liquidación (FJ 2º). En cuanto a la restricción de los derechos de defensa derivada del hecho de que no se le diera traslado del expediente seguido contra AGAPSA antes de firmarse el acta de disconformidad con esta última, la sentencia argumenta que el Sr. Claudio no era parte en ese expediente, habiéndosele dado vista, en cualquier caso, del mismo (FJ 3º).

Pues bien, esta motivación no es discutida en el recurso de casación, que, como ya hemos apuntado, se limita a reproducir los razonamientos de la demanda, como si no hubiera mediado respuesta judicial. Por ello, este motivo, como el anterior, debe ser inadmitido.

CUARTO.- En el primer motivo de casación se denuncia, como ya hemos indicado, la vulneración del derecho a la prueba por haber sido rechazada la declaración de testigos propuesta por el demandante para acreditar que no tuvo una intervención retribuida, por encargo de 'Santander Investment', en la operación de compraventa de acciones de Radiotrónica, S.A., por parte de AGAPSA.

Según hemos recordado, entre otras muchas, en las sentencias de 17 de junio de 2008 (casación 1729/04, FJ 4 º) y 27 de junio de 2008 (casación 782/05 , FJ 3º), el derecho a utilizar los medios de prueba para la defensa, garantizado en el artículo 24, apartado 2, de la Constitución y que constituye una herramienta al servicio de la efectiva prestación de la tutela judicial que proclama el apartado 1 del mismo precepto, se enmarca dentro de la legalidad y de las facultades del juez para estimar su pertinencia, es decir, para apreciar su relación efectiva con el verdadero tema que se discute en el pleito, sin que, por tanto, se encuentre sometido al mecanismo ciego de su aceptación.

Por ello, para estimar vulnerado este derecho, el juez debe haber causado indefensión, bien porque, sin justificación, rechace una prueba de interés relevante para la decisión, bien porque, pese a admitirla, no se practique por actos que le fueren directamente imputables, pudiendo haber conducido a solución distinta ( sentencia del Tribunal Constitucional 167/1988 , FJ 2º). Es decir, esta garantía constitucional no configura un derecho absoluto e incondicionado a que se practiquen todas las pruebas propuestas ni desapodera al órgano judicial de la facultad de enjuiciar su oportunidad para la solución del asunto ( sentencias del Tribunal Constitucional 22/1990 , FJ 5º, 236/1999, FJ 5 º, y 94/2007 , FJ 3º); tampoco protege frente a toda posible irregularidad u omisión procesal en materia de prueba, sino tan sólo frente a las que causen efectiva y real indefensión ( sentencias del Tribunal Constitucional 101/1999, FJ 5 º, y 35/2001 , FJ 5º).

En suma, para que este derecho fundamental pueda estimarse vulnerado es menester que (a)la actividad probatoria se solicite en forma y en el momento legalmente establecidos, así como que (b)resulte pertinente y (c)relevante para la resolución del litigio, esto es, decisiva en términos de defensa ( sentencia del Tribunal Constitucional 218/1997 , FJ 3º).

Pues bien, a juicio de esta Sala, la prueba de cuya falta se lamenta el Sr. Claudio carecía de esta última condición, la de relevante.

Afirma que la Sala de instancia se ha limitado a asumir los criterios sentados en sentencias anteriores relativas a otros sujetos pasivos participantes en la operación, manejando una hipótesis de trabajo que no sobrepasa la mera teoría, esto es, que prestó servicios a 'Santander Investment', retribuidos con la venta de un paquete de acciones a precio de favor, retribución que el informe pericial aportado califica de desproporcionada y contraria a la práctica bursátil nacional, desconociendo la Administración y la Sala de instancia que no resulta extravagante la venta de una participación significativa de una sociedad a precio distinto de los del mercado.

Por ello -explica- propuso la prueba de testigos, para que depusiesen los compradores en las operaciones en las que supuestamente intervino por encargo de 'Santander Investment' a fin de que manifestasen «lo que conocían sobre la intervención de mi representado en la operación que se enjuicia», pues la conclusión obtenida por la Inspección de los Tributos, avalada en la sentencia, descansa en una afirmación tan etérea como la existencia de un 'equipo directivo ampliado', según se infiere de una carta sin embrete y en base a la cual se supone que el Sr. Claudio mantenía un vínculo profesional remunerado con aquella compañía.

La sentencia impugnada (FJ 4º), tras hacer suyos los razonamientos de pronunciamientos precedentes, concluye que el recurrente formaba parte de aquel 'equipo directivo', como Director General, recibiendo como retribución la adquisición de acciones de Radiotrónica, S.A., a precio inferior del de mercado a través de la entidad Escalofenia, S.A. Y obtiene esta conclusión de un conjunto de documentos, en los que se hace referencia al 'equipo directivo ampliado', que actuó como director de la operación, en el que estaba integrado el Sr. Claudio , conclusiones que considera no desvirtuadas por el informe pericial.

En esta tesitura, la prueba testifical poco podría haber aportado para la fijación de los hechos del litigio [que, por lo demás, esta Sala ha asumido en la sentencia de 18 de julio de 2012 (casación 4153/09 , FJ 2º)], pues fuere cual fuese las noticias que hubiesen suministrado los testigos sobre la intervención del recurrente en la operación no habría desdicho las conclusiones de la Sala de instancia, pues la percepción que de esa intervención tuvieron los compradores no podría contradecir, habida cuenta de la valoración llevada a cabo en la sentencia, la existencia del 'equipo directivo ampliado', ni el modo en el que se desenvolvió la operación ni la circunstancia de que los miembros de dicho equipo, a diferencia de los inversores institucionales, adquirieran las acciones a precio inferior al medio de cotización de las acciones en el mercado continuo durante 1998.

En otras palabras y como expresa el abogado del Estado, aun cuando los testigos declarasen que el recurrente no llevó a cabo ninguna intervención favorecedora de la compraventa de acciones, no por ello resultaría huérfana de prueba su participación en la dirección de la operación.

Por todo lo anterior, este motivo debe ser desestimado y, con él, el recurso en su integridad.

QUINTO.- En aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, procede imponer las costas a la parte recurrente, con el límite de ocho mil euros, usando la facultad que nos confiere el apartado 3 de dicho artículo 139.

Fallo

Inadmitiendo los motivos segundo y tercero y desestimando el primero, declaramos que no ha lugar al recurso de casación 346/12, interpuesto por DON Claudio contra la sentencia dictada el 16 de noviembre de 2011 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 226/09 , imponiendo las costas a dicho recurrente, con el límite expresado en el último fundamento jurídico

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.