Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 3300/2004 de 16 de Junio de 2010

Fundamentos

SENTENCIA

Resolviendo recurso contra resolución: Audiencia Nacional, de 18/02/2004.

Número de Recurso: 3300/2004
Procedimiento: RECURSO CASACIÓN

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a dieciséis de Junio de dos mil diez.

En el recurso de casación nº 3300/2004, interpuesto por la Entidad FRINOVA, S.A., representada por el Procurador Don Jorge Laguna Alonso, y asistida de letrado, contra la sentencia dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional en fecha 18 de febrero de 2004, recaída en el recurso nº 227/2002, sobre Iva; habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida del Abogado del Estado.

FUNDAMENTO DE HECHO

PRIMERO.-Es objeto de esta casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por la entidad FRINOVA S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central desestimatoria de la alzada deducida frente a la del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia, en relación con el Impuesto sobre le Valor añadido por importe de 2.384.028,85 €.

Son hechos recogidos en la sentencia, los siguientes:

""Son hechos a considerar que 10 de Junio de 1.997 la Inspección formalizó Acta, modelo A O2, nº 61515423, haciendo constar las declaraciones-liquidaciones efectuadas por la compañía en el período. Se fija en que se le efectuó devolución por 1.993 e importe de 49.225.463 pesetas (295.850'99 euros) el día 23 de Mayo de 1.994, siendo su actividad la de comercio al por mayor de pescado del epígrafe 6.128 del IAE.

Añade que la entidad realizó el 15 de Junio de 1.993 una aportación no dineraria a Bajamar Séptima, S.A., siendo el valor de los activos de 1.842.629.200 pesetas (11.074.424'53 euros), no repercutiendo el I.V.A. sobre tal base imponible. Se propuso liquidación por 276.394.379 pesetas (1.661.163'67 euros) de cuota y 120.274.645 pesetas (722.865'17 euros) de intereses.

En Informe Ampliatorio, de 12 de Junio de 1.997, la Inspección describe los hechos de la operación, que consistió en que Frinova, S.A. suscribió 200.000 títulos con valor nominal de 200.0000.000 de pesetas (1.202.024'21 euros) en la ampliación de capital efectuada por Bajamar Séptima, S.A. transmitiéndole en contraprestación una serie de bienes que constituían una rama de actividad económica autónoma, cuyo valor liquido era el del nominal referido. Analiza luego la no sujeción prevista en elArt. 7.1 de la Ley 37/1992 para la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o de los elementos afectos a una rama de la actividad empresarial, conforme alArt. 1 de la Ley 29/91, siempre que tengan derecho al régimen tributario del Título Primero de dicha Ley y señala que entre las condiciones para el disfrute de tal régimen se encuentra, conforme elArt. 16.1 , la comunicación previa al Ministerio de Hacienda, siendo su falta , causa excluyente del régimen. Por ello considera que al no existir dicha comunicación, no procede la no sujeción de la operación y debió repercutirse el I.V.A..""

El Tribunal de instancia basó su fallo en los siguientes fundamentos:

""La cuestión debatida exige resolver si la operación de transmisión patrimonial empresarial, antes expuesta, ha de calificarse como no sujeta, en virtud delArt. 7.1º.a) de la Ley 37/1992 , como sostiene la actora, quien argumenta en apoyo de sus pretensiones las consideraciones antes expuestas.

ElArt. 16.1 de la Ley 29/1991, de 16 de Diciembre dice: "Para disfrutar del régimen tributario establecido en el presente Título, deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda con carácter previo, la realización de las operaciones a que se refiere elArt. 1º " (fusión, escisión, aportación no dineraria de rama de actividad y canje de valores).

Según establece laDisposición Adicional 8ª.1 de la Ley 43/95 del Impuesto sobre Sociedades , la referencia que se hacía en elArt. 7.1b) de la Ley 37/1992 (operaciones no sujetas al I.V .A.) a las operaciones a que se refiere elArt. 1 de la Ley 29/91 , debe entenderse hecha al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de ramas de actividad y canje de valores definidos en elArt. 97 de la citada Ley 43/1995 .

Con base en ello, entiende la recurrente que elArt. 16 de la Ley 29/91 es una clara extralimitación de las facultades concedidas al legislador, siendo contrario alArt. 11 de la Directiva 90/434/CEE . Sin embargo, tiene razón el T.E.A.C. en cuanto que: a)laDisposición Adicional octava de la Ley 43/95 nada dice sobre la derogación delArt. 16.1 de la Ley 29/91 ; b)el hecho de no cumplir los requisitos para disfrutar de un beneficio fiscal, comporta que no se pueda tener dicho beneficio, pero ello no puede reputarse en modo alguno una sanción, sino la consecuencia obligada, de no cumplir con los presupuestos normativamente exigidos para gozar del beneficio. No siendo, pues, una sanción, no cabe hablar de una aplicación retroactiva de laLey 43/95 , que por lo demás tampoco contempla dicha retroactividad; c)la especifidad o estanqueidad de los conceptos tributarios impone necesariamente, pese a los esfuerzos de la actora y de la prueba pericial practicada, que el disfrute del régimen de escisiones y fusiones tiene reglas propias para el impuesto de Sociedades y no comunes para el I.V.A., por lo que, a los efectos que nos ocupan, no tendría trascendencia el régimen especial en el impuesto de Sociedades; d)el tenor del precitadoArt. 16.1 de la Ley 29/91 , no deja lugar a dudas de que la comunicación ha de realizarse al Ministerio de Hacienda y no a otras entidades y que además dicha comunicación ha de verificarse con carácter previo. Obviamente ninguno de los dos requisitos se cumple, pues el Registro Mercantil y el IGAPE, no son el referido Ministerio, razón por la cual debe desestimarse el recurso interpuesto"."

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes, y que pueden resumirse así: a) infracción por la sentencia recurrida del principio de unicidad tributaria, pues admitido la aplicación del régimen especial en el Impuesto sobre Sociedades no resulta, a su entender, razonable que la falta de comunicación de la opción del régimen especial haya supuesto la privación del disfrute de dicho beneficio en el IVA, y, b) que conforme se deduce del artículo 16.1 de la Ley 29/1991, el disfrute del régimen tributario establecido en su Título I comporta el orden lógico de que la comunicación de la operación al Ministerio de Economía y Hacienda deba efectuarse después de su realización y antes del disfrute del régimen tributario especial, lo que ha de entenderse cumplido bien por el conocimiento de la operación por el propio Notario autorizante de la escritura, bien en virtud de la comunicación que de oficio se hizo por el Notario, o bien en la presentación de dicha escritura en el Registro Mercantil.

SEGUNDO.-La Directiva 90/434/CEE, de 23 de julio de 1990 , estableció que las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones entre sociedades de diferentes Estados miembros no deben verse obstaculizadas por restricciones, desventajas o distorsiones particulares derivadas de las disposiciones fiscales de los Estados miembros y que, por consiguiente, es importante establecer para dichas operaciones unas normas fiscales neutras.

La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece en su artículo 7 que no estarán sujetos al impuesto: 1.- Las siguientes transmisiones de bienes y derechos: ... b) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo o de los elementos patrimoniales afectos a una o varias ramas de la actividad empresarial del transmitente, en virtud de las operaciones a que se refiere el artículo 1 de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre , de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, siempre que las operaciones tengan derecho al régimen tributario regulado en el Título Primero de la citada Ley.

La indicada Ley 29/1991 , estableció el régimen fiscal aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportación no dineraria de ramas de actividad y canje de valores, y señaló en su artículo 16 que "Para disfrutar del régimen tributario establecido en el presente Título deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda, con carácter previo, la realización de las operaciones a que se refiere el art. 1º ".

Se trata ahora de determinar si el establecimiento de esa condición pugna con el sistema de neutralidad que preconiza la Directiva 90/434/CEE , y, por consiguiente, si la no sujeción al IVA se produce automáticamente, sin necesidad de la comunicación previa al MEH, lo que en este caso comportaría que la regularización efectuada por la Inspección no es correcta, al no tener el sujeto pasivo que repercutir el IVA ni efectuar el ingreso correspondiente.

La sentencia del Tribunal de Justicia de 9 de julio de 2009 , aunque es cierto que se refiere a la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, recogida en el artículo 45, parte I, letra B), punto 10 del Texto Refundido del Impuesto sobre TPAJD, en el que se sometía la exención de las operaciones referidas al cumplimiento de la condición de que se comunique al MEH la opción por el beneficio, entendió que ello era contrario a la Directiva 69/335/CEE, de 17 de julio , para lo que razonó que:

""25 El Reino de España, aunque no niega que dichas operaciones entren dentro de la categoría de las operaciones que deben estar obligatoriamente exentas, alega, sustancialmente, que la opción por el régimen especial de exención no impone carga material alguna a la sociedad interesada y constituye un requisito mínimo, de carácter puramente formal. Señala que el único requisito material al que se supedita la aplicación de dicho régimen es que la operación en cuestión no tenga como objetivo principal el fraude o la evasión fiscales. Según el Reino de España, la obligación de comunicar la operación a las autoridades tributarias sirve justamente para comprobar la existencia de motivos económicos válidos que la justifiquen.

26 Este último argumento no puede acogerse.

27 Hay que subrayar, en efecto, que laDirectiva 69/335 , con el fin de promover la libre circulación de capitales mediante la armonización y, en la medida de lo posible, la supresión gradual del derecho de aportación, dispuso la exención de dicho derecho de las operaciones incluidas en el ámbito de aplicación de suartículo 7, apartado 1 , letra b). Tal exención es obligatoria e incondicional, y constituye para las sociedades interesadas un derecho cuyo ejercicio debe estar garantizado en el ámbito nacional de forma simple y sin ambigüedad.

28 Pues bien, enmarcar ese derecho en un régimen especial nacional y supeditar su ejercicio a una opción formal por dicho régimen puede suscitar en las sociedades interesadas una duda o ambigüedad en cuanto al origen del citado derecho y a las condiciones de su ejercicio y, por ese solo motivo, no puede considerarse conforme al sistema establecido por laDirectiva 69/335. Además , la obligación de optar por ese régimen especial no constituye una mera formalidad, puesto que dicha opción debe comunicarse a las autoridades tributarias en la forma y en el plazo prescritos por la normativa nacional. Esta doble obligación de opción y de información como condición para el ejercicio de un derecho incondicionalmente reconocido por laDirectiva 69/335 constituye un obstáculo contrario a ésta.

29 El régimen especial controvertido no puede justificarse por el objetivo de lucha contra el fraude y la evasión fiscales. En efecto, con arreglo a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, como laDirectiva 69/335 armoniza de manera exhaustiva los supuestos en los que los Estados miembros pueden exigir un impuesto sobre las aportaciones y dicha Directiva no contiene ninguna disposición explícita que permita a los Estados miembros adoptar medidas generales para luchar contra la evasión fiscal, los Estados miembros únicamente pueden oponerse a la aplicación del Derecho comunitario en circunstancias especiales que constituyan una práctica abusiva o fraudulenta(sentencia de 7 de junio de 2007, Comisión/Grecia, C-178/05, Rec. p. I-4185, apartado 32 ).

30 Por consiguiente, como alega fundadamente la Comisión, tales medidas no pueden basarse en una sospecha general de fraude. Únicamente pueden adoptarse caso por caso, para hacer frente a montajes puramente artificiales, carentes de realidad económica y realizados con el objetivo de eludir el impuesto normalmente exigible (véase, en este sentido, lasentencia de 8 de noviembre de 2007, ING. AUER, C-251/06, Rec. p. I-9689, apartado 44 ). Se entiende que, en tales supuestos, la carga de la prueba del carácter fraudulento o artificial de la operación de que se trate recae sobre las autoridades nacionales.

31 Como quiera que el Reino de España no ha probado que su normativa tenga únicamente por objeto los montajes puramente artificiales en el sentido antes indicado, procede declarar que la primera imputación formulada por la Comisión es fundada en lo que se refiere a las operaciones incluidas en el ámbito delartículo 7, apartado 1, letra b), de la Directiva 69/335 "."

La anterior doctrina es enteramente aplicable al caso ahora enjuiciado, pues resulta con claridad meridiana que el establecimiento de la comunicación al MEH constituye un obstáculo contrario a la Directiva 90/434 , al restringir la normativa nacional un derecho incondicionalmente reconocido por la norma europea, pudiendo esta Sala desplazar la aplicación del derecho interno como expresamente lo ha señalado la doctrina del Tribunal de Justicia en reiteradas sentencias .

Debe, en consecuencia, estimarse el recurso de casación, y estimar el recurso contencioso-administrativo, declarando la nulidad del acto recurrido.

TERCERO.-Sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Sexta) dictó sentencia desestimando el recurso promovido por la Entidad FRINOVA, S.A., contra la Resolución del TEAC, de fecha 6 de febrero de 2002, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del Tribunal Regional de Galicia de 26 de agosto de 1999, dictada en el expediente nº 15/4.526/97, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido y cuantía de 2.384.028,85 euros (396.669.024 pesetas).

SEGUNDO.-Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 15 de marzo de 2004 , al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

TERCERO.-Emplazadas las partes, la recurrente (FRINOVA, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 5 de mayo de 2004 , el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los arts. 1 y 2 de la ley 29/1991 , siéndole de aplicación la no sujeción al citado tributo en virtud de lo dispuesto en el art. 7 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del LIVA .

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por vulneración del principio de unicidad tributaria.

3) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por interpretación literal del art. 16.1 de la Ley 29/1991 y cumplimiento de la obligación de comunicación.

Terminando por suplicar dicte sentencia por la que se case, anule y revoque el fallo recurrido, con la consecuente anulación del acto administrativo de que traía causa.

CUARTO.-Por providencia de la Sala, de fecha 2 de noviembre de 2005 , y antes de admitir a trámite el presente recurso de casación, se dio traslado a las partes sobre la posible causa de inadmisión del recurso, al estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada, por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 25 millones de pesetas. Siendo evacuado el trámite conferido por la parte recurrente mediante escrito de fecha 28 de noviembre de 2005, en el que manifestó lo que a su derecho convino.

Por Auto de la Sala, de fecha 16 de marzo de 2006 , se acordó declarar la admisión a trámite del recurso de casación interpuesto.

Por providencia de la Sala, de fecha 18 de mayo de 2006 , se ordenó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 12 de julio de 2006, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia por la que se desestime el recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

QUINTO.-Por providencia de fecha 1 de septiembre de 2009, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 27 de enero de 2010. Por providencia de la Sala, de fecha 27 de enero de 2010 , se suspendió el señalamiento acordado y se dio traslado a la parte recurrida para alegaciones, siendo evacuado el trámite de alegaciones por el Abogado del Estado mediante escrito de fecha 16 de febrero de 2010 en el que manifestó lo que a su derecho convino. Por providencia de fecha 24 de marzo de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 9 de junio de 2010, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

FALLO

Que declaramos haber lugar y, por lo tanto, ESTIMAMOS el presente recurso de casación nº 3300/2004, interpuesto por la Entidad FRINOVA, S.A., contra la sentencia dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en fecha 18 de febrero de 2004 , y debemos ESTIMAR el recurso contencioso administrativo nº 227/2002, declarando la nulidad por su disconformidad a Derecho del acto recurrido; sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.-Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.