Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 119/2018 de 19 de Julio de 2021

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000119/2018

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:00853/2018

Demandante:SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A.

Procurador:MARIA DEL CARMEN BARRERA RIVAS

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA

D. RAFAEL MOLINA YESTE

Madrid, a diecinueve de julio de dos mil veintiuno.

Esta Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) ha visto el recurso contencioso administrativo nº 119/2018 interpuesto por SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A., representada por la procuradora doña María del Carmen Barrera Rivas, impugnando el fallo del TEAC, de 4 de diciembre de 2017, desestimatorio de la reclamación económico-administrativa número NUM000.

Ha sido ponente don José Félix Martín Corredera, magistrado de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO. La representación de SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo impugnando la resolución del TEAC, de 4 de diciembre de 2017, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000 deducida contra los acuerdos liquidatorio y sancionador derivados del Acta A02 N° NUM001, dictados en 26 de mayo de 2014 por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT en relación al Impuesto sobre Sociedades de 2009, por importes de 313.375,67 y 2.725,05 € respectivamente.

Admitido el recurso y previos los oportunos trámites, la parte actora formalizó su demanda en la que, tras relatar los antecedentes del caso, expone sus argumentos de impugnación y termina solicitando una sentencia «que anule la resolución impugnada, así como la liquidación provisional de la que trae su causa».

SEGUNDO. El Abogado del Estado contestó a la demanda oponiéndose a los argumentos de impugnación aducidos en la demanda y termina solicitando que se resuelva este proceso por sentencia que desestime el recurso contencioso- administrativo interpuesto, con imposición de costas a la recurrente.

TERCERO.No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba, se confirió traslado para conclusiones, y presentados los correspondientes escritos quedaron los autos pendientes de señalamiento.

Para la votación y fallo se señaló para la votación y fallo el día 15 de julio de 2021, fecha en la que tuvo lugar.

Fundamentos

PRIMERO. Hechos relevantes para la resolución del recurso. Planteamiento de la cuestión a decidir.

La cuestión principal suscitada consiste en dilucidar si es aplicable (o no) el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, recogido en el Capítulo VIII, Título VII TRLIS (art. 83 y siguientes), a la operación formalizada en la escritura pública de 30 de junio de 2009, otorgada ante el Notario de Madrid don Ramón Corral Beneyto bajo el número 2.257 de su protocolo por la que SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A transmitía determinados inmuebles de su patrimonio a la mercantil PRODUCTOS G.R.P, S.L.

En el procedimiento de inspección seguido a la recurrente al objeto de comprobar y, en su caso, regularizar su situación en relación al impuesto de Sociedades de 2009, se concluyó que esa transmisión no reunía los requisitos para que SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A. pudiera acogerse al régimen especial de Fusiones y Escisiones de la Ley del Impuesto sobre Sociedades porque los inmuebles cedidos no estaban afectados a una actividad económica de arrendamiento de inmuebles sino a la de distribución mayorista de productos cálcicos no existiendo una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos necesarios para conformar una organización empresarial autónoma de arrendamiento . Además, se consideró que la finalidad por la que llevó a cabo la operación (impedir que hipotéticos acreedores - proveedores o clientes - de SUMINISTROS AGROPECUARIOS, SA puedan trabar o embargar los bienes inmuebles traspasados) no puede admitirse como un motivo económico válido que justifique y ampare la aplicación del régimen fiscal especial.

De esta forma, el 26 de mayo de 2014 el Inspector Coordinador de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT adopta el correspondiente acuerdo liquidatorio por el Impuesto sobre Sociedades de 2009 a cargo de SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S,A., confirmando una cuantía a ingresar de 313.375,67 € incluidos los intereses de demora.

Paralelamente, por acuerdo del mismo órgano y con la misma fecha la recurrente fue sancionada con 2.725,05 € de multa como responsable de una infracción tributaria tipificada en el art. 191.1LGT al haber dejado de ingresar dentro del plazo establecido una cuota tributaria por importe de 5.450,10 € consecuencia de la no inclusión en la base imponible los ingresos financieros por importe de 18.166,66 €, derivados de un contrato, de fecha 16 de diciembre de 2008, por el que don Herminio, actuando en su propio nombre y derecho y como Administrador Único de SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A pone a su propia disposición una póliza de crédito con una cantidad máxima, en concepto de línea de crédito, de 600.000 €. Se trata, según la resolución sancionadora y no se discute, de una operación vinculada que determina un ingreso de 18.166,66 €, en función del tipo interés legal del dinero (5,50% desde el 1 de enero de 2009 hasta marzo de 2009 y el 4% desde abril de 2009) y en razón de los saldos medios mantenidos en ese tiempo.

Contra ambas resoluciones SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A. formuló reclamación económico administrativa, desestimada por el acuerdo del TEAC objeto de este recurso.

SEGUNDO. La fundamentación del acuerdo del TEAC recurrido.

Teniendo en cuenta los pronunciamientos del Tribunal Supremo que cita y reproduce parcialmente [señaladamente la STS de 20 de julio de 2014 (casación 3569/2011)] y el análisis realizado por la Inspección, a juicio del TEAC no es procedente la aplicación del régimen especial puesto que los inmuebles transmitidos eran elementos patrimoniales que no constituían una rama de actividad preexistente cuando se realizó la aportación. A tal fin, se razona que SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A no tenía como actividad económica diferenciada la del arrendamiento de inmuebles; que los inmuebles transmitidos a PRODUCTOS G.R.P, S.L no constituían un conjunto patrimonial, que junto con otros medios personales y materiales, representase una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos necesarios para conformar una organización empresarial autónoma de arrendamiento de inmuebles, no habiéndose verificado que existiese una persona contratada para la gestión de la actividad ni que se contase con un local exclusivamente dedicado a la misma, ni una mínima continuidad en el desarrollo de la actividad arrendadora y tampoco actividad económica en sede de la sociedad escindida.

A pesar de que tal conclusión, según el TEAC, haría innecesario analizar la posible concurrencia del motivo económico válido en la operación, exigido por el artículo 96.2TRLIS para aplicar el régimen especial, procede a su examen y, tras recordar el contenido del art. 96.2TRLIS, considera que la transmisión no aporta ninguna racionalización ni simplificación de los procedimientos, sino que, al contrario, lo que supone es una complicación para la gestión diaria aumentando las obligaciones burocráticas al multiplicar las facturas a emitir, las declaraciones a presentar, los contratos y las contabilidades a confeccionar, los ingresos y gastos a computar en cada una de ellas y los estudios a realizar para poder valorar a mercado las operaciones realizadas entre las dos empresas vinculadas, al margen de que el contribuyente ha admitido que otra de las intenciones con las que se llevó a cabo la operación es la de «salvaguardar un patrimonio obtenido con los beneficios históricos de la sociedad y que se entiende pertenece a los socios ... por lo que no debería estar sujeta a los avatares y riesgos propios de la actividad de distribución mayorista». Por ello, coincidiendo igualmente en este aspecto con el criterio de la Inspección, se considera por el TEAC que el motivo de proteger los beneficios hasta entonces generados por el negocio familiar no es motivo económico válido en los términos del art. 96.2 TRLIS.

Por último, se rechaza la impugnación del acuerdo sancionador al entender que al especificar la conducta que es objeto de sanción con indicación de los hechos que fueron su causa, llevando a cabo la tipificación y aludiendo de manera expresa concisa e individualizada a la concurrencia de culpabilidad con una mención expresa a que no se puede apreciar la posibilidad de que existiese una interpretación razonable de la norma distinta de la realizada por la Inspección, está suficientemente motivado.

TERCERO. Motivos de impugnación y de oposición formulados.

Se articula la demanda en torno a dos grupos de motivos impugnatorios. Pasemos a resumirlos.

Lo que defiende la recurrente respecto a la liquidación es, ante todo, que el tenor literal del artículo 83.4TRLIS no exige que el conjunto de elementos patrimoniales transmitidos constituya una unidad económica autónoma en la sociedad transmitente, bastando, por el contrario, con que sea susceptible de constituirla en la entidad adquirente. Por lo tanto, a su juicio, no existe el supuesto incumplimiento del requisito consistente en que la parte del patrimonio social segregado deba constituir una rama de actividad en el transmitente: exigir que la rama de actividad sea identificable en la transmitente supone, en opinión de la recurrente, un exceso e impone una condición discordante con lo previsto en el Derecho europeo. De añadidura, señala que en el caso objeto de controversia no resultaba imprescindible el trasvase de medios materiales y personales en la medida que PRODUCTOS G.R.P., S.L. ya contaba con ellos.

Adicionalmente, se defiende, en contra del criterio de la Inspección refrendado por el acuerdo del TEAC recurrido, que la escisión obedeció a motivos económicos válidos, siendo estos separar e independizar las actividades al objeto de minimizar los riesgos de contagio; diversificar el riesgo económico y salvaguardar los bienes inherentes al ejercicio de cada actividad; alcanzar una mayor especialización y un mayor aprovechamiento de las distintas líneas de negocios; optimizar los recursos con fines organizativos y funcionales y hacer un producto más atractivo para personas interesadas en invertir en la rama de negocio principal desarrollada por SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A. En todo caso, arguye la recurrente que para determinar si existe motivo económico válido, según tiene señalado la jurisprudencia europea, ha de realizarse un análisis global de la operación.

Esto por lo que hace a la liquidación.

En lo que respecta a la impugnación del acuerdo de imposición de sanción se alega la ausencia de culpabilidad en la conducta y la motivación insuficiente.

Inversamente a lo razonado por la recurrente, considera el Abogado del Estado que en el caso examinado no puede hablarse de rama de actividad, sin olvidar que esta tenía que ser preexistente tanto en la sociedad que se escinde como en la sociedad beneficiaria de la escisión, de manera que no era posible acogerse al régimen especial, puesto que los bienes inmuebles transmitidos eran elementos patrimoniales que no constituían una rama de actividad preexistente cuando se realizó la aportación. También coincide con el TEAC en la inexistencia de motivo económico válido y para finalizar respalda su criterio sobre la procedencia de la sanción impuesta a la recurrente.

CUARTO. Sobre el régimen fiscal especial recogido en el Capítulo VIII, Título VII TRLIS.

En el marco de desencuentros descrito, comenzaremos por hacer repaso de las disposiciones aplicables.

Es definida la escisión de empresas el art. 83.2.1º TRLIS en la redacción vigente al momento de los hechos la operación por la cual:

«b/ Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos del párrafo anterior».

El artículo 83.3TRLIS define la aportación no dineraria de ramas de actividad así:

«Tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente».

Respecto al concepto de «rama de actividad», el apartado 4 del mismo artículo 83, determina:

«Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios».

En términos similares, la Directiva 90/434/CEE relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros, define la rama de actividad en su artículo 2.i), como «el conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medíos», definición mantenida en los mismo términos en la Directiva 2009/133/CE del Consejo (art. 2.j/)

Con arreglo al art. 96.2TRLIS no es aplicable el régimen establecido en el Capítulo VIII citado , en definitiva, para no integrar en la base imponible las rentas derivadas, entre otras, de las operaciones de escisión, para lo que nos interesa:

«2. (...) cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.»

QUINTO. Resolución de las pretensiones deducidas por SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A..

Expuestos en los precedentes fundamentos los datos, antecedentes y regulación a considerar, así como la síntesis de los motivos impugnatorios desplegados por la recurrente, es el momento de examinar y dar respuestas a los desencuentros de la recurrente con el acuerdo del TEAC recurrido.

La primera cuestión objeto de controversia versa sobre el tratamiento fiscal que procede dar a la operación formalizada en la escritura pública de 30 de junio de 2009, otorgada ante el Notario de Madrid D. Ramón Corral Beneyto bajo el número 2.257 de su protocolo, por la que SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A transmitía a PRODUCTOS G.R.P, S.L lo siguientes inmuebles: (i) un piso y plaza de garaje situados en C/ DIRECCION000, NUM002; (ii) un terreno en Tarragona; (iii) un piso y plaza de garaje situados en C/ DIRECCION001, NUM003; y (iv) un apartamento situado en C/ DIRECCION002, NUM004.

Como enseguida veremos, no puede considerarse que esos bienes constituyan una rama de actividad de arrendamiento y, por tanto, que la escisión pueda acogerse al régimen fiscal especial referido.

De las actuaciones inspectoras resulta que el piso y la plaza de garaje de la c/ DIRECCION000, NUM002, constituían las oficinas centrales y sede de la recurrente hasta la segunda mitad del ejercicio 2010, necesarios, por tanto, para el desarrollo de su actividad; no habían sido arrendadas con anterioridad a terceros ni habían sido explotadas económicamente en forma de arriendo a terceros.

En cuanto al terreno en Tarragona, se trata de un solar donde PRODUCTOS G.R.P, S.L construía una nave industrial anexa a otras dos que ya posee y con la que se refuerza su instalación logística más importante; el almacén cuyas instalaciones eran origen del 91% y del 66 % de la facturación de los ejercicios 2009 y 2010 de 'SUMINISTROS AGROPECUARIOS, S.A.' y que dispone de depósito aduanero para poder realizar los despachos de aduanas. De esta forma, entendió la Inspección que se trataba de un inmueble vinculado a reforzar una instalación logística afecta a la actividad principal de SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A

El piso y la plaza de garaje de la c/ DIRECCION001 constituyen el domicilio habitual del administrador de la recurrente y de PRODUCTOS G.R.P, S.L, no encontrándose afectos a una actividad de arrendamiento.

Finalmente, el apartamento en DIRECCION002, NUM004, este dedicado a la actividad hotelera, se encontraba alquilado desde antes de la escisión a la compañía ARTURO SORIA SUITES, que lo explotaba turísticamente y determinó la obtención de unos ingresos por su arrendamiento de 15.345 € en 2008.

Así las cosas, no es acogible la tesis actora para rebatir la inexistencia de rama de actividad. Esta debe existir previamente, antes de la escisión, en sede de la transmitente y ser autónoma susceptible de explotación independiente; en cambio, lo transmitido fueron unos elementos patrimoniales aislados y parte de la gestión administrativa de la actividad de hostelería. No puede compartirse el argumento de que lo que se precisa para aplicar el régimen especial es una potencialidad para constituir una unidad económica, como dice la recurrente, antes al contrario, la unidad económica independiente ha de preexistir a la escisión, y esta condición no se cumplía en el caso considerado.

Cabe recordar que la rama de actividad sea subsumible en la definición del art. 83.4TRLIS y, por consiguiente, para acogerse al régimen fiscal especial, se requiere lo siguiente:

a) Ha de tratarse de un conjunto de bienes y, en ocasiones, también de personas.

b) El conjunto de elementos patrimoniales ha de ser de activo y pasivo.

c) Ha de tratarse de una rama de actividad de la propia sociedad aportante.

d) Los bienes han de formar una unidad económica coherente, autónoma e independiente de otras.

e) Ese conjunto de bienes ha de ser capaz de funcionar por sus propios medios.

f) La rama de actividad ha de existir cuando se realiza la aportación; no basta que se trate, meramente, de una suma de elementos patrimoniales que potencialmente puedan llegar, en un futuro, a constituir una unidad económica autónoma.

g) La sociedad que recibe los bienes debe desarrollar una actividad empresarial en la explotación de los elementos recibidos en la aportación.

Teniendo esto en cuenta, así como los elementos fácticos traslados a la liquidación sobre la situación de los inmuebles transmitidos, el argumento de la recurrente sosteniendo que no es necesario que existan 'ramas de actividad' antes de la escisión sino que existan con posterioridad, debe ser rechazado en aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo contenida en las SsTS dos de 20 de julio de 2014 ( casacones 3569/2011 y 5175/2011) y 22 de diciembre de 2016 ( casación 2804/2015). De ellas resulta que para aplicar el régimen fiscal especial «el conjunto de elementos transmitidos deben constituir rama de actividad en sede de la transmitente, de manera que puedan ser identificados como 'afectos' y 'necesarios' para el desarrollo de la actividad económica en cuestión', siendo preciso que 'la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma'.

La conclusión así obtenida hace innecesario examinar la cuestión relativa al cumplimiento del requisito de la existencia de motivo económico válido

QUINTO. Sobre el elemento de la culpabilidad y su motivación en la resolución sancionadora.

Por lo que se refiere a la sanción impuesta, recordemos que por la conducta consistente en no haber incluido en la base imponible los ingresos financieros por importe de 18.166,66 € derivados de un préstamo concedido al administrador único de la sociedad, con unos saldos medios mantenidos entre los días 1 de enero y 30 de marzo y 1 de abril a 31 de diciembre del año 2009, de 412.366,42 y 417.237,77 €, respectivamente, se aduce en la demanda que se consideró que la integración en la base no era preceptivo realizarla ese año, sino al vencimiento del plazo de duración de 5 años establecido en la póliza de crédito, interpretación que pudo ser errónea pero al menos era razonable, pues tiene sentido pensar que mientras no se abonen los intereses no procede integrarlos en la base imponible, tratándose, en definitiva de una discrepancia de criterios, amparada por una interpretación razonable que excluye la culpabilidad, como también que la culpabilidad no está motivada suficientemente en el acuerdo sancionador, defecto que ha sido suplico improcedentemente por el TEAC, excediéndose en este punto de sus atribuciones.

Pues bien, al igual que para el TEAC, a la Sala no le ofrece dudas la existencia de culpabilidad expresamente exigida para sancionar ( art. 183.1LGT), concretada en la no realización del comportamiento exigible según la naturaleza de la obligación, dada la regla general de imputación temporal de ingresos y gastos en el ámbito fiscal contenida en el art. 19.1TRLIS conforme al cual « los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros», e igualmente consideramos que la culpabilidad está suficientemente motivada en la resolución sancionadora.

Es de sobra sabido que la existencia de culpabilidad, tanto en su elemento objetivo como subjetivo, debe aparecer debidamente fundada en la resolución sancionadora, fundamentación que no puede ser suplida ni por el órgano de revisión ni por el jurisdiccional. Ahora bien, a este respecto, del juicio de la culpabilidad, señala la resolución sancionadora que debe entenderse que la obligada tributaria conocía la normativa aplicable y el alcance de sus obligaciones fiscales de presentar declaraciones valorando correctamente la operación vinculada a precio de mercado e ingresando la cuota correspondiente, sin olvidar que «la profesionalidad del autor excluye la posibilidad de error en razón a su obligación de no equivocarse». Por más que la resolución sancionadora no incluye la mención del art. 19.1 TRLIS, sobre la imputación temporal de ingresos, el cual, sin embargo, es citado por la resolución del TEAC, ello está implícito en la resolución sancionadora al hacer el juicio de culpabilidad, que no adolece de déficit de motivación a este respecto ni puede considerarse que las explicaciones sean insuficientes, genéricas o basadas única y exclusivamente en la concurrencia el elemento objetivo pero sin fundamentar la concurrencia del elemento subjetivo. Por el contrario, se hace referencia a la conducta del obligado, a que le era exigible otra conducta y a la inexistencia de una interpretación razonable de la norma, quedando mostradas así, de forma precisa y suficiente, las razones por las que se ha considerado culpable la conducta del obligado tributario.

Así pues, cuanto se lleva razonando conduce a la desestimación del recurso.

SEXTO. Pronunciamiento sobre las costas procesales.

Conforme a lo previsto en el artículo 139LJCA, procede imponer a la parte actora el abono de las costas causadas en este proceso

Fallo

En atención a lo expuesto, esta Sala ha decidido:

Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora doña María del Carmen Barrera Rivas, en nombre y representación de SUMINISTROS AGROPECUARIOS INTERNACIONALES, S.A. contra el fallo del TEAC, de 4 de diciembre de 2017, desestimatorio de la reclamación económico-administrativa número NUM000, con imposición a la parte actora de las costas del recurso.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.