Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 22/2010 de 18 de Octubre de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a dieciocho de octubre de dos mil doce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 22/2010 que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el El Procurador Dña. Maria del Valle Gili Ruiz, en nombre y representación de CELSA ATLANTIC, S.L. frente a la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 10/11/2009 sobreIMPUESTO SOBRE SOCIEDADES(que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo MagistradoPonente el Ilmo. SrD. JESUS N. GARCIA PAREDES

Antecedentes

PRIMERO:Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 14/01/2010 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 27/01/2010 con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO:En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 29/09/2010 en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

TERCERO:El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha15/11/2010 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.

CUARTO:No habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se dió traslado a las partes para conclusiones por providencia de fecha 29/11/2010, quedando las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo por diligencia de fecha 12/01/2012

QUINTO:Por providencia de esta Sala de fecha 17/09/2012 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 11/10/2012 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 10.11.2009, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que confirma: 1º) Acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por la actora relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007 reclamación nº. 1778/09; 2º) Acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por Laminaciones Arregui, S.L., relativa a Retenciones del Capital Mobiliario de 4º trimestre del ejercicio 2007 reclamación nº. 1778/09; 3º) Liquidación nº A2895009526003254 practicada a la entidad recurrente,por recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación relativa a Retenciones del Capital Mobiliario del 4º trimestre del ejercicio 2007 reclamación nº. 3093/09.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Improcedencia de la retención (2.700.000,00 ) sobre dividendos, practicada por la entidad sobre un dividendo de 15.000.000,00 , satisfecho en 26 de diciembre de 2007 a su matriz LAMINACIONES ARRGUI, S.L., que lo era al 100% desde el 2 de julio de 2007, conforme a lo establecido en el art. 30.2, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), por remisión al art. 59.p), del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS). Discrepa de la interpretación y alcance que la Administración hace de dicha remisión, pues considera que se trata de una remisión o un reenvio en blanco, sin que aparezca una limitación o una excepción a la exención de retener; así como discrepa de la mención de la reforma de dicho precepto introducida por la Ley 62/2003, que agregó el inciso final '0, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar el año'. 2) Enriquecimiento injusto de la Administración, al menos temporal, que se produce desde la fecha del ingreso hasta la fecha de la devolución al retenido. Invoca Sentencias del TJUE en apoyo de su pretensión. 3) Improcedencia del recargo único del 5 por 100 por el ingreso fuera de plazo sin requerimiento previo de la retención practicada por importe de 135.000 , al no haber sido objeto de sanción, sin que pueda ampararse en la automaticidad del recargo, desde el punto de vista de la culpabilidad. 4) Aplicación de la norma más favorable, conforme a los criterios jurisprudenciales que cita. 5) Caducidad del primer procedimiento conforme al art. 104 de la Ley General Tributaria , que impide retrotraer las actuaciones y se procediera a una nueva liquidación del recargo.

El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, entendiendo que, el efecto de la caducidad es el archivo de las actuaciones practicadas, pero no la imposibilidad de iniciar otras nuevas mientras no se produzca la prescripción, como se desprende del art. 104.5, de la Ley General Tributaria . En relación con la retención practicada, alega su procedencia conforme a lo establecido en el art. 140.4.d), del TRLIS de 2004, en relación con su art. 30.2, sin que exista disparidad entre lo regulado en el Reglamento y lo exigido por la Ley en relación con el cumplimiento del requisito temporal. Sostiene la aplicabilidad del recargo, al derivar de la propia norma fiscal, sin que constituya una sanción.

SEGUNDO:Los hechos sobre los que se sustenta la resolución impugnada son los siguientes:

1º.- LAMINACIONES ARREGUI, S.L. adquirió el 100% de CELSA ATLANTIC, S.A. el 02-07-2007.

2º.- CELSA ATLANTIC, S.A. repartió dividendos el 26-12-2007 por importe de 15.000.000 practicando una retención de 2.700.000 que autoliquidó e ingresó en el Tesoro el 27-03-2008.

3º.- CELSA ATLANTIC, S.A. presentó solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por Retenciones del Capital Mobiliario correspondiente al 4º trimestre del ejercicio 2007 al entender que no debió practicar retención a tenor de lo dispuesto en el artículo 140.4.d) del TRLIS con advertencia de que se actúe de forma coordinada a los efectos de evitar un exceso o defecto de devoluciones a retenedor y retenido.

4º.- LAMINACIONES ARREGUI, S.L. presentó solicitud de rectificación de su autoliquidación relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007 en la que había incluido tanto los dividendos por importe de 15.000.000 como las retenciones practicadas sobre los mismos por importe de 2.700.000 al entender que no debió practicarse dicha retención a tenor de lo dispuesto en el artículo 140.4.d) del TRLIS con advertencia de que se actúe de forma coordinada a los efectos de evitar un exceso o defecto de devoluciones a retenedor y retenido.

5º.- Previos los trámites oportunos la Delegación Central de Grandes Contribuyentes dictó resoluciones desestimatorias de ambas solicitudes, siendo las mismas notificadas con fecha 29-01-2009.

6º.- Con fecha 16-04-2009 se notificó a CELSA ATLANTIC, S.A. la liquidación nº A2895009526003254 practicada por recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación relativa a Retenciones del Capital Mobiliario del 4º trimestre del ejercicio 2007 con los siguientes datos:

- Fecha de presentación de la autoliquidación: 27-03-2008

- Fecha fin plazo de presentación de la autoliquidación: 21-01-2008

- Retraso: 66 días

- Importe base del recargo: 2.700.000

- Porcentaje de recargo: 5%

- Importe del recargo: 135.000

- Reducción del 25%: 33.750

- Recargo reducido: 101.250 .

7º.- Con fecha 27-02-2009 se presentaron sendas reclamaciones económico-administrativas frente a los Acuerdos desestimatorios de las solicitudes de rectificación de autoliquidación.

8º.- Con fecha 12-05-2009 se presentó reclamación económico administrativa frente a la liquidaciónpor presentación fuera de plazo de la autoliquidación de Retenciones del Capital Mobiliario: 4º trimestre de 2007.

Puestos de manifiesto los expedientes para alegaciones se presentaron éstas en los términos siguientes:

1º) Respecto de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones, que no procedía practicar la retención sobre los dividendos al cumplirse los requisitos del artículo 140.4.d) del TRLIS, que remite al 30.2 de la misma ley, artículo este último que, respecto del tiempo de un año de titularidad del porcentaje de participación, prevé tanto que el mismo haya transcurrido antes de que sea exigible el dividendo como que se mantenga con posterioridad durante el tiempo que sea necesario para completar el año.

2º) Respecto del recargo, su improcedencia, además de por resultar improcedente la autoliquidación por la que se impone, por el hecho haberse iniciado anteriormente otro procedimiento de imposición del mismo recargo el cual fue declarado caducado.

9º.- El TEAC dictó en fecha 10.11.2009 la resolución ahora impugnada.

TERCERO:La primera de las cuestiones planteadas es puramente interpretativa, al estar involucrados los arts. 140.d ) y 30.2, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004.

Elart. 140.4.d) TRLIS,de rúbrica'Retenciones e ingresos a cuenta',

dispone: 'Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no existirá retención. En particular, no se practicará retención en:

d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de esta ley'.

Por su parte, elart. 30-2 TRLIS, de rúbrica'Deducción para evitar la doble imposición interna: dividendos y plusvalías de fuente interna', establece: 'La deducción a que se refiere el apartado anteriorserá del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año'.

Por último, el art. 59.p) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (aprobado por el Real Decreto 1777/2004), de rúbrica'Excepciones a la obligación de retener y de ingresar a cuenta', dispone:'No existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de:

p) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere elapartado 2 del artículo 30 de la Ley del Impuesto.

A efectos de lo dispuesto en esta letra, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener queconcurrenlos requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos.

De la lectura de estos preceptos, se desprende que, para que pueda aplicarse la exención del 100% de la retención por reparto de dividendos, han de concurrir estos requisitos:

1º.Requisito objetivo, consistente en que 'los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento'. Y

2º.Requisito temporal, pues, se exige que dicho porcentaje de participación 'se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año'. Una de las modalidades de mantenimiento de la participación, el de que se pudiere completar con posterioridad al momento en el que tiene lugar la exigibilidad de los dividendos, fue introducido por la Ley 62/2003, por lo que se permite al sujeto pasivo el compromiso para completar el período de tenencia, regularizando en caso de no cumplir con la obligación, conforme se expresa en el apartado 3 del artículo 137 del TRLIS.

3º.Requisito formal, consistente en la obligación de la entidad perceptora de'comunicar a la entidad obligada a retener queconcurrenlos requisitos establecidos'en el citado art. 30.2 del TRLIS;comunicación que contendrá 'además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos'.

Partiendo de los hechos acreditados en el presente caso, se aprecia

1º.- Que LAMINACIONES ARREGUI, S.L. adquirió el 100% de CELSA ATLANTIC, S.A. en fecha de2 de julio de 2007.Y

2º.- Que CELSA ATLANTIC, S.A. repartió dividendos en fecha de26 de diciembre de 2007, por importe de 15.000.000 , practicando una retención de 2.700.000 que autoliquidó e ingresó en el Tesoro el 27 de marzo de 2008.

'Prima facie', se observa que la tenencia de las participaciones no respetó el plazo del año que la norma fiscal exigía, por lo que al quebrar uno de los requisitos era improcedente la exención pretendida, de la deducción fiscal regulada. No debemos olvidar que estas deducciones tratan de evitar o de paliar la existencia de la doble imposición que se produciría en el supuesto de que, los beneficios generados en una sociedad, tras tributar por el Impuesto sobre Sociedades, vuelven a tributar en la persona del socio (ya sean en el IRPF, si el socio es persona física; ya sea en el Impuesto sobre Sociedades, si el socio es persona jurídica), bien por la percepción de un dividendo, bien como motivo de la transmisión de la participación, pero para ello, se exige el cumplimiento de los requisitos exigidos por la norma fiscal para hacer viable el beneficio fiscal pretendido. Esas deducciones pueden ser del 50% o del 100%, dependiendo de la concurrencia de las circunstancias que el citado art. 30.2 contempla, estableciendo, a su vez, la no retención de los dividendos que gocen del 100% de su deducción, cuando concurran los requisitos expuestos.

En cuanto alrequisito temporalde mantenimiento de la participación, como hemos expuesto, la norma contempla dos posibilidades para su acreditación: o bien la tenencia ininterrumpida de la participación durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o bien el mantenimiento de la participación durante el tiempo necesario para completar un año.

La primera, en el fondo, se trata de una doble condición para la aplicación del porcentaje incrementado de deducción , consistente en que haya transcurrido al menos un año desde la fecha de adquisición de la participación hasta la fecha de exigibilidad de los dividendos o beneficios repartidos y que no se haya transmitido la participación en dicho periodo.

Mientras que la segunda se sustenta en el hecho de que se haya acordado la distribución de dividendos o beneficios con anterioridad al transcurso del año desde que el socio había adquirido la participación y consiste en otorgar el beneficio de aplicar el porcentaje de deducción incrementado condicionado al evento futuro de que se mantenga la participación hasta completar un año de posesión, que se ha de considerar como una posesión ininterrumpida, si se pretende equiparar a ambas posibilidades, es decir, el que deba transcurrir un año entre la fecha de adquisición de la participación y su primera transmisión, cuando entre esas fechas se han distribuido dividendos o beneficios.

En consecuencia, no puede acogerse el argumento que la remisión legal y reglamentaria al citado art. 30.2, del TRLIS, sea una remisión en blanco, sino que, el legislador, la excepción a la regla de la retención, la supedita al cumplimiento de los requisitos que la norma fiscal exige para gozar de esa exención o exceptuación ala obligación de retener, de forma que, dicha exención no opera si no concurrente las circunstancias previstas por la norma, pues, caso contrario, no sería necesaria la mención a dichas condiciones, ni la remisión a dicho precepto.

CUARTO:Este mismo criterio es el contenido de las Consultas traídas a colación tanto en vía económico-administrativa como en esta vía judicial. En la Consulta 353/2004, de fecha 23-02-2004, de la Dirección General de Tributos, en la que los hechos descritos eran: 'La consultante ha distribuido el día 30 de enero de 2004 un dividendo entre sus accionistas. Uno de ellos, que posee desde el día 24 de diciembre de 2003, un porcentaje superior al 5% del capital de la entidad, ha comunicado a la consultante su intención de mantener la titularidad de al menos el 5% de las acciones por un período superior a un año, a contar desde la adquisición de las mismas.'. La Consulta era: 'Si la renta obtenida por el socio de la consultante se encuentra incluida dentro de la excepción a la obligación de practicar retención a que se refiere la letra p) del artículo 57 del Real Decreto 537/1997 , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.'. Y la Contestación es: 'Establece el apartado 2 del artículo 28 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (B.O.E. de 28 de diciembre), en adelante LIS, en su redacción dada por Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (B.O.E. de 31 de diciembre), lo siguiente: '2. La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al 5 por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año. ()'.

El apartado 4 del artículo 146 de la LIS señala determinados supuestos de rentas respecto de las que no se practicará retención, entre las que se encuentran los 'dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 28' de la citada norma .

Asimismo, la letra p) del artículo 57 del Real Decreto 537/1997, de 14 abril , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (B.O.E. de 24 de abril), dispone que no existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de: 'p) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 28 de la Ley del Impuesto .

A efectos de lo dispuesto en esta letra, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurren los requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos'.

A partir de la lectura del apartado 2 del artículo 28 de la LIS se desprende que la Ley ha fijado un doble requisito, temporal y de porcentaje de participación, para la aplicación de la deducción por doble imposición de dividendos al 100 por ciento. La novedad introducida por Ley 62/2003 ha sido permitir que el requisito temporal de mantenimiento de la participación se cumpla con posterioridad al momento en el que tiene lugar la percepción de los dividendos. El sujeto pasivo del Impuesto podrá aplicar la deducción plena, comprometiéndose a completar el período de tenencia, regularizando en caso de no cumplir con la obligación, según determina el apartado 3 del artículo 143 de la LIS .

En relación con la obligación tributaria autónoma que constituye la obligación de retener e ingresar a cuenta, de conformidad con lo previsto por la letra p) del artículo 57 del Reglamento del Impuesto , estarán exentos de retención los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 28 de la Ley del Impuesto . A estos efectos la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurren los requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos.

De acuerdo con una interpretación sistemática de los artículos de la Ley y del Reglamento, la renta derivada de los dividendos deberá quedar exonerada de retención sólo en la medida en que se cumplan los requisitos de temporales y de porcentaje de participación y que ambas circunstancias se acrediten ante el obligado a efectuar pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades. En el supuesto que se plantea en el escrito de consulta, en el momento de percibir la renta, el sujeto pasivo no cumple con el requisito temporal, por lo que no está en condiciones de cumplir ante el retenedor con la obligación de justificar el cumplimiento de los referidos requisitos, como exige artículo 57 del Reglamento del Impuesto . En tales circunstancias la renta quedará sujeta a retención, sin perjuicio de que, en su caso, el perceptor de los dividendos pueda aplicar la deducción por doble imposición de dividendos a que se refiere el artículo 28.2 de la LIS , al tiempo que se deduce, en la cuota íntegra del impuesto, la retención practicada.'

En el mismo sentido se pronuncia la Consulta Vinculante D.G.T. de 7 de abril de 2009, en la que entre otras cuestiones, se planteaba que: 'En caso de acordarse un reparto de un dividendo por cualquiera de las entidades participadas, si se mantendría la antigüedad de las participaciones en sede de las personas físicas, a efectos de aplicar la deducción por doble imposición del artículo 30.2 del TRLIS y la no sujeción a la obligación de practicar retención del artículo 140.4.d) del TRLIS.'y que 'En caso de acordarse un reparto de un dividendo por cualquiera de las entidades participadas, si se mantendría la antigüedad de las participaciones en sede de las personas físicas, a efectos de aplicar la deducción por doble imposición del artículo 30.2 del TRLIS y la no sujeción a la obligación de practicar retención del artículo 140.4.d) del TRLIS', se contesta: '(...). Por otra parte, el apartado 2 del artículo 30 del TRLIS establece que 'La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al 5 por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año. (...)'.

En aplicación del principio de subrogación establecido en el artículo 90 del TRLIS, las acciones adquiridas mantienen la misma fecha de adquisición que tenían en sede de las personas físicas transmitentes, esa misma fecha debe tenerse en cuenta a los efectos de determinar el plazo de posesión de un año exigido en el apartado 2 del artículo 30 del TRLIS.

En relación con la retención, el apartado 4 del artículo 140 del TRLIS señala determinados supuestos de rentas respecto de las que no se practicará retención, entre las que se encuentran los 'dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30' de la citada norma.

Asimismo, la letra p) del artículo 59 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades dispone que no existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de: 'p) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de la Ley del Impuesto .

A efectos de lo dispuesto en esta letra, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurrenlos requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos'.

A partir de la lectura del apartado 2 del artículo 30 del TRLIS se desprende que la Ley ha fijado un doble requisito, temporal y de porcentaje de participación, para la aplicación de la deducción por doble imposición de dividendos al 100 por ciento.

En relación con la obligación tributaria autónoma que constituye la obligación de retener e ingresar a cuenta, de conformidad con lo previsto por la letra p) del artículo 59 del Reglamento del Impuesto , estarán exentos de retención los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 del TRLIS. A estos efectos la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurren los requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos.

De acuerdo con una interpretación sistemática de los artículos del TRLIS y del Reglamento, la renta derivada de los dividendos deberá quedar exonerada de retención sólo en la medida en que se cumplan los requisitos temporales y de porcentaje de participación y que ambas circunstancias se acrediten ante el obligado a efectuar pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades. En el supuesto que se plantea en el escrito de consulta, si en el momento de percibir el dividendo y teniendo en cuenta el tiempo de tenencia de la participación por parte de las personas físicas aportantes, no se cumple el plazo de un año, no estará en condiciones de cumplir ante el retenedor con la obligación de justificar el cumplimiento de los referidos requisitos, como exige artículo 59 del Reglamento del Impuesto . En tales circunstancias la renta quedará sujeta a retención, sin perjuicio de que, en su caso, el perceptor de los dividendos pueda aplicar la deducción por doble imposición de dividendos a que se refiere el artículo 30.2 del TRLIS, al tiempo que se deduce, en la cuota íntegra del impuesto, la retención practicada. En caso de cumplirse dicho plazo, existirá excepción a la obligación de retener.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.'

Esta normativa es la refundida en el TRLIS.

Así las cosas, procede la desestimación del primer motivo de impugnación.

QUINTO:El segundo de los motivos es el del enriquecimiento injusto de la Administración, al menos temporal, que se produce desde la fecha del ingreso hasta la fecha de la devolución al retenido. Invoca Sentencias del TJUE en apoyo de su pretensión.

Este argumento ha de ser desestimado desde la operativa del propio Impuesto sobre Sociedades, al igual que sucede con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Las consecuencia derivadas de la retención se predican tanto del retenedor como del retenido, y las obligaciones y derechos que la norma fiscal reconoce tienen ámbitos diferentes y plazos reglamentarios distintos para hacerlos efectivos.

En este sentido, el retenido, cuando cumpla su obligación de presentar la correspondiente autoliquidación podrá hacer efectivo su derecho fiscal, mientras los plazos legales y reglamentarios son de plena aplicación, no puede afirmarse que la recaudación practicada por la Administración tributaria, derivada de la presentación de las correspondientes autoliquidaciones, produzca un enriquecimiento injusto, pues la Administración actúa bajo el mecanismo que la propia norma fiscal establece. Como ejemplo en apoyo de esta consideración, sirva el de las retenciones mensuales en el IRPF de un empleado. Puede ser que cuando presente su declaración le resulte a devolver, quizás por un exceso en la retención. Pues bien, desde las respectivas fechas en las que se produce la retención, hasta la de presentación de su declaración al año siguientes, no puede decirse que la Administración se haya enriquecido injustamente, pues su actuación queda supeditada al cumplimiento de los plazos reglamentarios que la propia normativa del Impuesto determina. Por ello, no puede hablarse de esta figura en el sentido declarado por numerosa y reiterada doctrina jurisprudencial, conocida e invocada por la actora, por lo que no es necesario reproducir.

SEXTO:El siguiente motivo es el de la improcedencia del recargo único del 5 por 100 por el ingreso fuera de plazo sin requerimiento previo de la retención practicada por importe de 135.000 , al no haber sido objeto de sanción, sin que pueda ampararse en la automaticidad del recargo, desde el punto de vista de la culpabilidad, y el de la aplicación de la norma más favorable, conforme a los criterios jurisprudenciales que cita.

El art.27 de la Ley 58/2003 , General Tributaria (LGT), dispone:'1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.

2. Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa dentro de los tres, seis o 12 meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación e ingreso, el recargo será del cinco, 10 ó 15 por ciento, respectivamente. Dicho recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración'.

En el presente caso, las partes asumen que el plazo reglamentariamente establecido para presentar la autoliquidación por Retenciones del Capital Mobiliario correspondiente al 4º trimestre de 2007 concluía el lunes 21-01-2008 (art. 69.1 RIS), mientras que es un hecho inconcuso que la actora la presentó el 27-03-2008, esto es, con 66 días de retraso, fuera del plazo reglamentario.

Se opone sin embargo el interesado a la liquidación de dicho recargo por un doble motivo: a) la improcedencia de la práctica de la retención autoliquidada y b) el haber caducado un previo procedimiento referente a la práctica de liquidación del mismo recargo.

La Sala, en relación con el 'automatismo' del recargo tiene declarado: 'Por otra parte, como se ha declarado, una de las consecuencias de la recaudación por vía de apremio es la exigibilidad del'recargo de apremio', según establece el art. 128, segundo párrafo, de la Ley General Tributaria , (añadido por el art. 110, de la Ley 33/1987, de Presupuestos Generales del Estado para 1988 ).

Este segundo párrafo del art. 128 fue modificado por el art. 86 de la Ley 31/1991, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1992 , estableciendo que: 'El vencimiento del plazo de ingreso en período voluntario determinará el devengo del recargo de apremio y de los intereses de demora, hasta la fecha de ingreso en el Tesoro de la deuda tributaria'.

En el vigente art. 127.1, de la Ley General Tributaria, (redacción Ley 25/1995), la exigencia del'recargo de apremio'viene determinado por el'inicio del período ejecutivo', período ejecutivo que se inicia'el día siguiente al del vencimiento del plazo reglamenariamente establecido para su ingreso'(para las deudas liquidadas por la Administración) o'cuando finalice el plazo reglamentariamente determinado para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, al presentar aquélla'(en el caso de deudas a ingresar mediante declaración-liquidación o autoliquidación presentada sin realizar el ingreso).

De la redacción de estos últimos preceptos, se desprende que el legislador ha optado por el 'automatismo' de la exigencia del 'recargo de apremio', de forma que, vencido el plazo de ingreso de la deuda tributaria, se inicia el período ejecutivo, una de cuyas consecuencias es la determinación o aplicación automática del 'recargo de apremio'. Ya, por lo tanto, no se hace depender tal exigencia del inicio del procedimiento, como mecanismo administrativo que fija el recargo, sino que su aplicación es inmediata, al coincidir con el inicio del 'período ejecutivo', es decir, se hace depender de una fecha, no del inicio de un procedimiento.

En esta misma cuestión, pero en relación con la anterior regulación, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha sido vacilante. Así, en sentencias de fecha 10 y 15 de octubre de 1974 , y 17 de enero de 1980 , se pronunció en favor del automatismo de la exigencia del recargo por el simple transcurso del plazo de ingreso. En la sentencia de 27 de septiembre de 1991 , sin embargo, lo hace depender del inicio del procedimiento de apremio, exigiendo la existencia de una certificación de descubierto y la providencia de apremio.

Con esto se quiere significar que la exigencia del recargo es procedente por el hecho del impago, frente a la alegación de la recurrente. En consecuencia, aplicando los anteriores criterios jurisprudenciales, procede la desestimación del recurso.' ( Sentencia de fecha 27 de marzo de 2003, dictada en el Rec. nº 742/2000 , entre otras).

En esa misma Sentencia, sobre la naturaleza sancionadora o no de dicho recargo, se declara: 'En relación con la interpretación de este precepto, la Sala viene aplicando la doctrina jurisprudencial sentada por la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de fecha 2 de noviembre de 1995 , dictada en Rec. de Casación en unificación de doctrina, así como la de fecha 7 de septiembre de 2001 (Rec. 1387/98 ), en las que se analiza la evolución legislativa y la redacción dada en sucesivas reformas a dicho precepto.

Por otra parte, el Tribunal Constitucional, en sus sentencias 291/2000, dede fecha 30 de noviembre de 2000 y 276/00 , vienen declarado: 'En lo que se refiere alrecargodel 10 por 100 este Tribunal llegó a la conclusión de que esterecargocarecía de naturaleza sancionadora al no ser su finalidad represiva sino 'coercitiva, disuasoria o de estímulo'. Según se afirma en la STC 164/1995, de 13 de noviembre -a cuya doctrina se remiten las SSTC 171/1995, de 21 de noviembre ; 198/1995, de 21 de diciembre, FJ 2 ; 44/1996, de 14 de marzo , y 141/1996, de 16 de septiembre , FJ 2- la funcionalidad delrecargodel 10 por 100 'no es la de una sanción en sentido propio, pues no supone un castigo por la realización de una conducta ilícita administrativamente sino un estímulo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias o, lo que es lo mismo, una disuasión para el incumplimiento' (FJ 5); y aplicando esta misma doctrina los AATC 57/1998, de 3 de marzo, FJ 4 , y 237/1998, de 10 de noviembre , FJ 4, consideraron notoriamente infundadas las cuestiones por las que se planteaban la inconstitucionalidad delrecargodel 10 por 10 0 en la regulación que de este precepto estableció la Ley 18/1991 y acordaron su inadmisión por este motivo.'

Esta jurisprudencia constitucional, sin embargo, si que entiende sancionador el recargo del 50 por 100, declarando: 'Por el contrario, en el caso delrecargodel 50 por 100 previsto en el inciso primero del párrafo primero del art. 61.2 LGT este Tribunal ha entendido que estosrecargos desempeñan una función de castigo, y por ello hemos sostenido que no pueden justificarse constitucionalmente más que como una sanción ( STC 276/2000, de 16 de noviembre , FJ 5, in fine).

En la STC 276/2000 llegamos a esta conclusión tras comprobar que estosrecargos desempeñaban, por una parte, una función disuasoria (la amenaza de incrementar la deuda tributaria en el 50 por 100 constituye una forma de disuadir a los contribuyentes de que presenten las declaraciones liquidaciones o autoliquidaciones fuera de plazo); función que, aun cuando ciertamente no es determinante de la naturaleza sancionadora de un acto (por todas STC 276/2000 , FJ 4), sí que, en determinadas circunstancias, puede constituir un indicio de su carácter sancionador. De ahí que para poder apreciar si esterecargotenía este carácter tuvimos que comprobar que esta medida restrictiva no cumplía otras funciones que pusieran de manifiesto que estos tributos no tienen carácter represivo.

Esta indagación nos llevó a descartar que estosrecargos fueran un medio para constreñir el cumplimiento de una obligación (su función no es la de asegurar la ejecución de un acto administrativo, como ocurre con las multas coercitivas: STC 239/1988 , FJ 2). Tampoco consideramos que constituyeran una forma coactiva de asegurar la legalidad conculcada ( SSTC 181/1990, de 15 de noviembre, FJ 4 ; 119/1993, de 19 de abril , FJ 3). Si así fuera la norma que prevé esterecargose limitaría a ordenar el pago de la deuda tributaria debida y a aplicar las medidas de neutralización financiera precisas para compensar a la Administración del coste que le supone dejar de disponer a tiempo de las cantidades dinerarias que le son legalmente debidas, lo que no ocurre en el caso delrecargodel 50 por 100, ya que el pago de la cantidad de dinero en que elrecargoconsiste supera ampliamente la establecida en la Ley como intereses de demora. Y por último descartamos que estosrecargos tuvieran naturaleza tr ibutaria, pues el plus de la deuda tributaria inicialmente prevista en las normas reguladoras de los impuestos que implica elrecargono tiene como fin la exigencia de un tributo -no existe un nuevo hecho imponible revelador de una nueva capacidad económica-, sino el pago de una cantidad adicional por haber incumplido el deber de ingreso en plazo que la norma tributaria establece.'

Por último, se analiza la posible vulneración de los preceptos constitucionales, llegando a la siente conclusión: '(...) Una vez reconocido el carácter sancionador de esterecargodebemos examinar si, como sostiene el recurrente, vulnera las garantías que se deducen del art. 24 y 25.1 CE y, en consecuencia, si con su aplicación se le han lesionado los derechos fundamentales que estos preceptos consagran. Pues bien, no puede apreciarse la vulneración del art. 25.1 CE alegada. Elrecargodel 100 por 100 que establece el párrafo segundo del art. 61.2 LGT , en la redacción que le dio la Ley 18/1991, respeta la exigencia de que a través de una norma de rango legal se predeterminen las conductas ilícitas y las sanciones correspondientes, que es lo que garantiza el derecho fundamental que consagra el art. 25.1 CE ( SSTC 101/1988, de 8 de junio, FJ 3 ; 83/1990, de 4 de mayo, FJ 2 ; 305/1993, de 25 de octubre, FJ 3 ; 153/1996, de 30 de septiembre, FJ 3 ; 14/1998, de 22 de enero, FJ 10 ; 276/2000 , FJ 6, entre otras muchas). Al igual que ocurría en elrecargodel 50 por 100, en este precepto se encuentra perfe ctamente definida tanto la conducta que determina la imposición delrecargocomo elrecargomismo. De ahí que las quejas en las que el recurrente fundamentó la vulneración del art. 25.1 CE -considera lesionado este derecho fundamental al entender que elrecargodel 100 por 100 que le ha sido impuesto conlleva la imposición de una sanción objetiva y de carácter fijo- deban ser rechazadas, pues ni el art. 25.1 CE consagra un derecho a la graduación de la sanción, ni de este precepto legal puede deducirse que, en la aplicación delrecargo, no deban tenerse en cuenta las exigencias del principio de culpabilidad -principio que este Tribunal ha considerado que resultaba de aplicación no sólo en el Derecho Penal sino también en el ámbito del Derecho administrativo sancionador - SSTC 76/1990, de 26 de abril, FJ 4 a ), y 246/1991, de 19 de diciembre , FJ 2-, por lo que, desde esta perspectiva, ningún reproche de inconstitucionalidad se puede efectuar al art. 61.2 LGT .'.

Estos mismos criterios son aplicables al presente caso, al tratarse de una normativa idéntica.

SÉPTIMO:Por último, alega la caducidad del primer procedimiento conforme al art. 104 de la Ley General Tributaria , que impide retrotraer las actuaciones y se procediera a una nueva liquidación del recargo.

Es cierto que en el expediente administrativo consta la existencia de dicho procedimiento previo y la declaración de la caducidad del mismo.

Sin embargo, la existencia y finalización del mismo por caducidad no significa que la Administración esté impendida para iniciar un nuevo procedimiento mientras no se produzca la prescripción. En este sentido, el art.104.5, de la Ley General Tributaria de 2003 , dispone:'Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción (...)

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario'.

Así pues, la caducidad de un procedimiento no impedirá (salvedad hecha de lo dispuesto en el artículo 211.4 LGT respecto del procedimiento sancionador) la iniciación de otro procedimiento que tenga el mismo objeto que el caducado dentro del plazo de prescripción del derecho de la Administración y teniendo en cuenta al respecto que las actuaciones realizadas en el procedimiento caducado no interrumpe el plazo de dicha prescripción.

Por ello, se desestima este motivo y el recurso.

OCTAVO:Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1, de la Ley de la Jurisdicción , redacción anterior a la dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, no procede mención especial en cuanto a las costas.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la Autoridad conferida por el Pueblo Español.

Fallo

Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora, Dª. María del Valle Gili Ruíz, en nombre y representación de la entidad CELSA ATLANTIC, S.L., contra la resolución de fecha 10.11.2009, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. Don JESUS N. GARCIA PAREDES, estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico