Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 243/2011 de 18 de Septiembre de 2014

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a dieciocho de septiembre de dos mil catorce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 243/11 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativode la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D. Ramón Valentín Iglesias Araúzo en nombre y representación de SISTACUR S.L.frente a la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto sobre Sociedades (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. FELISA ATIENZA RODRIGUEZ.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso, con fecha de 11 de julio de 2011 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 10 de enero de 2012, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado el 14 de febrero de 2012 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

CUARTO.-Habiendose solicitado el recibimiento a prueba del recurso , las partes, por su orden, han concretado sus posiciones en sendos escritos de conclusiones; quedando los autos pendientes para votación y fallo.

QUINTO.- Mediante providencia de esta Sala de fecha 14 de julio de 2014, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 11 de septiembre de 2014 en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo, por la representación procesal de la entidad SISTACUR S.L., la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 4 de mayo de 2011, desestimatoria del recurso de alzada promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia, de fecha 4 de febrero de 2010, recaida en el expediente nº NUM000 , relativo al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2005 y 2006, siendo la cuantia de 993.242,56 €.

SEGUNDO.-Las anteriores actuaciones administrativas tienen origen en la incoación el 17 de noviembre de 2008, por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Galicia de la AEAT, de un acta de disconformidad A02 nº NUM001 que dio lugar al Acuerdo de liquidación de fecha 12 de diciembre de 2008 confirmando la propuesta inspectora de la que resultaba una deuda a ingresar por importe de 993.242,56 €, integrada por 900.127,14 € de cuota y 93.115,42 € de intereses de demora.

Conforme figura en el expediente, del acta, acuerdo de liquidación e informe ampliatorio, derivaba, en sintesis, lo siguiente:

'La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el día 27 de febrero de 2008, siendo su alcance general. A los efectos del plazo máximo de 12 meses dé duración de las actuaciones inspectoras establecido en el articuló 150 dé la Ley 58/2003 , del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no debían computarse 194 días por dilaciones, no imputables a la Administración por no aportación de documentación por la interesada entre las fechas 13 de marzo de 2008 y 7 de abril de 2008 y 22 de abril de 2008 y 8 de octubre de 2008.

El obligado tributario tributó hasta el ejercicio 2002 en el régimen general del tributo, pasando a tributar en los ejercicios 2003 a 2006 como sociedad patrimonial, al entender que sus activos inmobiliarios no se encontraban afectos al ejercicio de una actividad económica. En el ejercicio 1995 realizó la primera compra de terrenos (hasta el ejercicio 2004, poseía diversos pisos, plazas de garaje y locales comerciales destinados al alquiler), continuando con esas adquisiciones en los ejercicios 2004, 2005 y 2006 (estas parcelas adquiridas se adquieren al 50 % con Erasmo y distintos familiares del mismo), parcelas que filialmente fueron aportadas a la Junta de Compensación 'Sector Sur-K', constituida en fecha 11-04-2005, por el obligado tributario y otros propietarios de fincas (entre ellos: 'Urbatrinsa S.L', Gabino , -Construcciones Ares Cobas S.L.', Erasmo y Tricoper S.L.). Se hace constar que el obligado tributario realizó pagos a la Junta de compensación por los gastos de urbanización de sus parcelas de reemplazo con anterioridad á los ejercicios inspeccionados (se detallan los importes y fechas).

En fechas 16 de diciembre de 2005 y 29 de diciembre de 2006, el obligado tributario enajenó a la entidad Luseryma S.L terrenos en curso dé urbanización, declarando las rentas obtenidas como ganancias patrimoniales (750.786,80 € en el ejercicio 2005, y 3.353.647 € en el ejercicio 2006) integrándolas en la base imponible especial, con sometimiento al tipo impositivo del 15%.

La inspección entiende que la entidad reunía efectivamente la condición de sociedad patrimonial (la actividad de explotación en alquiler de pisos, plazas de garaje y locales comerciales, se realizaba sin personal asalariado a los efectos del artículo 25 del TRLIRPF, y sus acciones pertenecían a un grupo familiar, circunstancias éstas que concurrían durante mas de 90 días al año). Sin embargo, concluye que poseía activos, los terrenos en curso de urbanización, afectos a una actividad económica, la promoción inmobiliaria de terrenos, y ello:

-Atendiendo al conjunto de sujetos vinculados, ejercida con inequívoca unidad de decisión, habida cuenta que el grado de vinculación existente determina un control cualificado sobre los activos involucrados (sociedades, terrenos, etc) todo ello de conformidad con la doctrina reiterada de la DGT .Considera que el obligado tributario constituía una unidad de decisión económica con otras entidades que realizaban una actividad de promoción y gestión inmobiliaria, de forma que la venta se realiza a una entidad que, dentro del mismo grupo económico, actúa como sociedad promotora, obteniéndose de esta manera una importante ventaja fiscal, al tributar la renta al 15% en la entidad patrimonial, mientras que en la sociedad adquirente se incorporarán a consumo dichos costes al tipo general del impuesto. Por ello, si la entidad patrimonial vende a una entidad vinculada que realiza una actividad económica, se entiende que la venta de la primera se realiza en el seno de dicha actividad.

-O ya se analice la actividad desarrollada desde la perspectiva individual, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos que tiene por objeto intervenir en la producción de bienes, pronunciándose en igual sentido la DGT en contestación a consulta V095/2004. Dichos terrenos fueron adquiridos con el fin de urbanizarlos y/o venderlos pero cuyo valor contable no excedía del 50 % del total del activo. Dé forma que, tributando bajo el régimen especial de sociedades patrimoniales, el producto derivado de la venta de los mismos debía calificarse como rendimiento de actividad empresarial y no como ganancia patrimonial, tributando al tipo del 40 %.'

Frente a dicho acuerdo interpuso la entidad reclamación económico administrativa ante el TEAR de Galicia que mediante resolución de 4 de febrero de 2010, acordó desestimarla.

Contra este último se interpuso recurso de alzada ante el TEAC, asimismo desestimado mediante el Acuerdo objeto del presente recurso.

La actora funda su pretensión impugnatoria en el presente recurso contencioso administrativo en las siguientes cuestiones: 1º) Las resoluciones impugnadas incurren en graves errores de concepto que hacen obligada su anulación; 2º) Sistacur S.L., se ha limitado a cumplir los deberes y cargas que la legislación impone a todos los propietarios de suelo urbanizable con independencia del sistema de ejecución del planeamiento; 3º) La distinción de dos clases de Juntas de Compensación resulta categóricamente irrelevante y no cambia de ningún modo el estatuto juridico de los propietarios que las integran; 4º) Las legislaciones impugnadas vulneran el principio constitucional de igualdad, porque introducen diferencias entre los propietarios del suelo urbanizable que carecen de toda justificación objetiva; 5º) Las resoluciones recurridas incurren en una insalvable incoherencia interna que determina adicionalmente la infracción del principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos; 6º) Las resoluciones impugnadas infringen incluso la propia doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central, en la medida en que la ejecución de las obras de urbanización se inicia con posterioridad a la enajenación de las parcelas. El Proyecto de urbanización se aprueba con posterioridad a la transmisión de las dos parcelas.

El Abogado del Estado, en su escrito de contestación, opone, en primer término, la inadmisibilidad de la demanda prevista en el art. 69 .b de la ley jurisdiccional , por incumplimiento del requisito contenido en el articulo 45.2 d) , al no haber sido aportado, junto con la demanda, el documento acreditativo de la existencia de un acuerdo adoptado por el órgano competente de la sociedad en que se decida interponer recurso contencioso-administrativo contra la resolución impugnada, siendo insuficiente el poder general para pleitos, ya que ello, únicamente acredita que el procurador presentante actúa en nombre de la entidad, pero no determina la voluntad concreta de la sociedad de recurrir la resolución que se impugna en el presente acto.

Subsidiariamente, solicita la confirmación de la resolución del TEAC impugnada, que considera ajustada a Derecho.

TERCERO.-Comenzando por la cuestión relativa a la inadbisibilidad, en fecha 5 de septiembre de 2014, ha tenido entrada en el Registro, un escrito de la actora aportando Certificación del acuerdo adoptado por unanimidad en la Junta General Extraordinaria de la Sociedad, ratificando la decisión adoptada por su Administrador solidario, D. Moises , de recurrir en la via contencioso-administrativa las resoluciones del TEAR y del TEAC objeto del presente recurso.

Considera la Sala que dicho documento subsana el vicio denunciado por el representante del Estado en relación a la supuesta inadmisibilidad de la demanda, que por ello debe rechazarse.

CUARTO.-El fondo del litigio, se reduce a una sola cuestión, que se concreta en determinar si las rentas percibidas por la entidad recurrente, como consecuencia de la transmisión de dos parcelas en los ejercicios 2005 y 2006, deben tener la consideración de una ganancia obtenida en el ejercicio de una actividad económica, y en consecuencia sujeta al tipo general, o por el contrario es una ganancia patrimonial derivada de una mera compraventa que se imputa a la sociedad patrimonial.

El criterio de la resolución impugnada, parte de que, admitiendo que es aplicable a la entidad el régimen de las sociedades patrimoniales, ratifica las posturas de la Inspección y el TEAR de Galicia, y sostiene que sobre las fincas transmitidas se ha ejercido una actividad económica de promoción inmobiliaria, distinguiendo entre lo que es una actividad comercial de compraventa de inmuebles sin transformación, para lo que se exigen los requisitos del apartado 2 del articulo 25 de la Ley del IRPF , a una actividad 'industrial' de promoción inmobiliaria que conlleva la transformación fisica de los mismos y que constituye una auténtica actividad económica.

Y llega el TEAC a dicha conclusión, siguiendo su criterio confirmado en otras resoluciones, sobre la base de los datos obrantes al expediente y que pueden resumirse en los siguientes:

- En el momento de la constitución de la Junta de Compensación 'Sector Sur K', por la recurrente y otros propietarios, se aportaron a la Junta determinadas parcelas que tenian el carácter de rusticas, mientras que en el momento de su enajenación eran urbanizables, al incluirlas en un Proyecto de Urbanización.

- Sistacur realizó pagos a la Junta por los gastos de urbanización de sus parcelas en distintas fechas.

- En las dos escrituras públicas de compraventa de fechas 16 de diciembre de 2005 y 29 de diciembre de 2006, otorgadas ante el mismo Notario, en términos similares, se contiene una manifestación de los otorgantes de que la transmisión está sujeta al IVA por formar parte lo transmitido y ser los vendedores miembros de la Junta de Compensación del Sector Sur K de Lugo, y estar en curso la ejecución material de las correspondientes obras de urbanización, añadiendose en la última de las escrituras reseñadas que está aprobado y protocolizado el proyecto de reparcelación del Sector y en curso la ejecución material de las obras.

La actora discrepa del expresado criterio, al que opone, de forma resumida los siguientes argumentos:

1º) Sistacur es una mera sociedad patrimonial integrada por un grupo familiar (padres y 3 hijos) que se dedica a la tenencia y alquiler de inmuebles , declarando sus ganancias en la base imponible especial de este tipo se sociedades al tipo del 15%.

2º) En los ejercicio 1995, 2004, 2005 y 2006 adquirió diversas parcelas que aportó a la Junta de Compensación constituida el 11 de abril de 2005, de la que forman parte un total de setenta propietarios, siendo su cuota de participación en los dos ejercicios de algo más de un 7%.

3º) En fechas 16 de diciembre de 2005 y 29 de diciembre de 2006 procedió a transmitir dos parcelas a la sociedad Luseryma, y en estas fechas los terrenos no están en curso de urbanización, ya que el proyecto de Urbanización se aprueba el 28 de febrero de 2007, no iniciandose las obras de urbanización hasta el 23 de mayo de 2007.

4º) De acuerdo con la legislación urbanistica, la aportación de terrenos a una Junta de compensación requiere la previa elección del sistema de compensación para la ejecución del planeamiento y como priuslógico, la clasificación de los terrenos como urbanizables.

5º) Los empresarios no encargan a la Junta de Compensación la ejecución de las obras sino que se constituyen en Junta de Compensación, que es quien encarga y paga los proyectos de urbanización.

6º) Sistacur, que carece de medios personales y materiales, se ha limitado a cumplir los deberes y cargas que la legislación impone a todos los propietarios de suelo urbanizable, con independencia del sistema de ejecución, sin que dichos pagos le conviertan en promotor. El abono de derramas a la Junta, que solo tiene lugar en una ocasión antes de la transmisión de los terrenos no prueba que ya se estuvieran ejecutando las obras de urbanización.

7º) La enajenación de dos parcelas, mucho antes incluso de la aprobación del Proyecto de Urbanización, no constituye una actividad de promoción. Si la entidad hubiera querido ejercer tal actividad habria esperado a completar las obras de urbanización con el fin de patrimonializar una plusvalía mayor.

QUINTO.-Partiendo de estas premisas, debe señalarse que esta cuestión ha sido repetidamente analizada por la Sala, dando lugar a resoluciones de distinto signo, en función de las concretas circunstancias de cada supuesto. Con ello se quiere significar que se trata de una cuestión eminentemente casuistica, por lo que resulta necesario analizar los hechos concurrentes en cada supuesto para determinar la existencia o no de una actividad económica.

Tambien debe recordarse que no se discute por la Inspección que la entidad cumple los requisitos para ser considerada como una sociedad patrimonial asi como que la Inspección reconoce asimismo que carece de medios personales y patrimoniales para el ejercicio de una actividad económica de las caracteristicas de la que aquí se trata, por lo que deberá ser la Administración, a la vista del reconocimiento de tales circunstancias, quien está obligada a acreditar que, pese a tales condicionantes, la actividad de enajenación de las dos parcelas controvertidas, constituia una autentica actividad económica.

La reciente sentencia de 3 de abril de 2014, dictada en el recurso de casación 6437/2011 , define lo que se considera actividad e promoción inmobiliaria, en el siguiente sentido :

" Además, mientras la promoción inmobiliariaconstituye, en todo caso, una actividad económica, en la mera compraventa de terrenos sin transformacióndeben cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 de la Ley del IRPF para que ésta se considere actividad económica. En efecto, la promoción inmobiliariaconsiste en el desarrollo urbanístico del suelo para poner en el mercado inmobiliario parcelas que antes no estaban en el mismo por sus condiciones tanto físicas como jurídicas. En este sentido, resulta evidente que con la específica actividad de promoción, distinta tanto de la de compraventa de inmuebles como de la de construcción, se transforman parcelas, transformación que es tanto física, mediante su urbanización, para lo que, de forma independiente o mediante su integración en Juntas de Compensación, los propietarios incurren en una serie de gastos --deducibles-- con ocasión de las obras que en dichas parcelas han de ejecutarse para que adquieran el carácter de urbanizadas; como transformación jurídica, la calificación y, consecuentemente, el uso y utilidad del suelo afectado se modifica, resultando de tal modificación un producto, las parcelas urbanizadas, susceptibles de que en las mismas se construyan edificaciones para distintos usos, completamente distinto al producto inicial, para lo que se han ordenado medios, no sólo mediante la aportación del propio suelo, sino mediante la aportación de los fondos necesarios para que tal transformación se opere, pues la ejecución de las obras necesarias y la actuación ante las Administraciones competentes requiere de los fondos que lo permitan, es decir, que se ordenen medios financieros a tal fin.

En el caso que nos ocupa, los terrenos fueron objeto de urbanización, habiéndose producido por tanto la transformación física de los mismos. En consecuencia, existe actividad económica de promoción, siendo irrelevante, en tal caso, que la recurrente careciese de medios organizativos propios o no dispusiese de local y persona empleada, pues tales requisitos se predican de la compraventa de inmuebles sin transformación.

Mientras la compraventa de inmuebleses una actividad meramente comercial en la que se vende lo comprado sin transformación alguna, en la promoción inmobiliaria hay una transformación del inmueble adquirido, sea por su urbanización, construcción o rehabilitación, operaciones éstas normalmente subcontratadas. Pero el hecho de que la transformación del inmueble de que se trate sea objeto de subcontratación en absoluto significa que desaparezca la ordenación por cuenta propia de los factores de producción que caracteriza la actividad económica conforme a la Ley del IRPF.

En definitiva, la entidad aportó terrenos de su propiedad a la Junta de Compensación y, una vez llevadas a cabo las obras de urbanización, le fueron adjudicadas las parcelas correspondientes, parcelas que fueron transmitidas y que generaron las plusvalías que se someten a tributación. Así pues, los solares vendidos, tal y como resulta del informe ampliatorio al acta emitido, pertenecían a la recurrente por adjudicación de la correspondiente Junta de Compensación, conforme al Proyecto de Compensación, estando en casi todos los casos la urbanización pendiente de concluir al tiempo de enajenarse, pero realizándose las ventas de las parcelas en concepto de ya urbanizadas, por lo que las escrituras públicas de venta introducían la siguiente declaración: 'Al ser transmitida la parcela objeto de la presente escritura en concepto de totalmente urbanizada, la parte vendedora hará frente a cuantos gastos, derramas, indemnizaciones o cualesquiera otros conceptos correspondan a la indicada parcela y que sean derivados de la urbanización y/o pertenencia a la Junta de Compensación. La liquidación final que realice dicha Junta será a favor o en contra de la parte vendedora'.

Toda vez que es la recurrente la que ordena por cuenta propia los recursos necesarios para situar los terrenos en condiciones de ser enajenados u ofrecidos al mercado una vez urbanizados o estando en curso de urbanización, es obvio que se cumplen las condiciones exigidas por el artículo 25.1 de la Ley 40/1998 para concluir que nos encontramos ante una actividad económica de promoción inmobiliaria. "

SEXTO.-En el caso que nos ocupa, sin embargo, no consta que por parte de la recurrente se haya procedido a efectuar ningún tipo de transformación en los terrenos, por cuanto, y con independencia de que carece de medios para ello, en primer lugar debe indicarse que las parcelas transmitidas habian permanecido en su patrimonio durante un periodo de tiempo bastante escaso, pues salvo un terreno que habia sido adquirido en 1995, los demás habian sido adquiridos en los años 2004, 2005 y 2006, siendo la recurrente participe del 50% junto con otras personas, y fueron aportadas a una Junta de Compensación, en abril de 2005 y transmitidas en diciembre de 2005 y en el mismo mes de 2006. Su cuota de participación en la Junta representaba un 7,16% de las cuotas

Es decir que si la actividad de promoción inmobiliaria, a juicio del TEAC, deviene de su aportación a una Junta de compensación en abril de 2005 y los pagos realizados a la Junta por los gastos de urbanización, dicha actividad, como mucho podria haber sido realizada desde abril a diciembre de 2005 en un caso y hasta diciembre de 2006, en el caso de la segunda transmisión, no constando la realización de pagos o derramas especificas por parte de la entidad en dicho periodo.

Por otro lado, analizando la actividad de la entidad, la propia Inspección señala que hasta el ejercicio 2004, la entidad poseia diversos pisos, plazas de garaje y locales comerciales destinados al alquiler que realizaba sin personal asalariado y que sus acciones pertenecian a un grupo familiar, circunstancia que concurria durante más de 90 dias al año, por lo que, en consecuencia reúnia la condición de sociedad patrimonial, añadiendo, a continuación, que no obstante, poseía activos afectos a una actividad económica, que eran los terrenos en curso de urbanización.

No se explicita por la Inspección ni tampoco lo hace el TEAC, en qué consistió, a lo largo del breve periodo de tiempo en que los terrenos controvertidos estuvieron incorporados a la Junta de compensación ( 8 meses en un caso y un año y 8 meses en el segundo), la concreta actividad de transformación que se produjo en dichos terrenos, constando acreditado, sin embargo que el Proyecto de compensación, fue aprobado definitivamente en la Junta de Gobierno Local del Ayuntamiento de Lugo de 28 de diciembre de 2005, es decir con posterioridad a la primera transmisión de las parcelas, que tuvo lugar el 16 de diciembre de 2005. Consta asimismo como el proyecto de Urbanización del sector Sur-K fue aprobado definitivamente el 16 de mayo de 2007.

Por el contrario, la actora ha aportado junto con el escrito de demanda, como prueba documental , los siguientes documentos:

- Un recorte de prensa del Diario de Lugo del dia 24 de mayo de 2007, en el que se encuentra inserta la noticia de que 'en el dia de ayer comenzaron los primeros movimientos de tierras para el desarrollo del suelo Sur-K en San Fiz'.

- Certificación del Secretario de la Junta de Compensación, en relación al Acuerdo de la Junta General, de 14 de mayo de 2007, adjudicando a la empresa ASOGAL Construcciones S.L., la ejecución de las obras de urbanización . Se aportan diversas facturas de gastos e ingresos por parte de la referida empresa ASOGAL a la Junta de Compensación, todas de fechas posteriores a junio de 2007.

- Copia de un acta de conformidad incoada el 29 de noviembre de 2007, a la entidad J. Constantino Nuñez S.L., en relación al IVA de los ejercicios 2005 y 2006, en donde, entre otros extremos se dice que 'El sujeto pasivo adquiere diversos terrenos a los propietarios que se detallan a continuación, que en el momento de la transmisión forman parte del poligono urbanistico denominado Sector Sur-K y que en las escrituras los otorgantes hacen constar que 'por estar aprobada la Junta de Compensación y estar en curso la ejecución de las obras de urbanización, la parte vendedora repercutió a las compradoras el IVA al tipo impositivo del 16%, añadiendo que la Inspección realizó un requerimiento de información a la Junta y como resultado de la documentación aportada se deduce que en el ejercicio comprobado no se han realizado actuaciones urbanisticas ... y que en la transmisión de los terrenos los transmitentes no tenian la condición de empresarios a efectos de la Ley de IVA y por tanto la operación no estaba sujeta al Impuesto'.

SEPTIMO.-Partiendo de los datos expuestos, considera la Sala, que deben examinarse los hechos y datos más relevantes para el esclarecimiento de la cuestión litigiosa., y que, a nuestro juicio son los siguientes:

La entidad recurrente, cuyo capital social pertenece integramente a un grupo familiar, fue constituida en marzo de 1995. Tiene como objeto social, según el articulo 4 de sus Estatutos, la promoción y gestión inmobiliaria, y está inscrita en el epígrafe IAE 834, Serv. Propiedad Inmobiliaria e Industria. Hasta el ejercicio 2002 venia tributando por el régimen general del Impuesto sobre Sociedades, pasando a tributar en los ejercicios 2003 a 2006 como sociedad patrimonial. Es un dato constatado que carece de medios personales y materiales para el ejercicio de actividad.

Esta entidad, aporta a una Junta de Compensación, en abril de 2005, parcelas de su propiedad, que en el momento de su compra, algunas tenian la consideración de rústicas, mientras que otras, adquiridas en los años 2005 y 2006, y conforme figura en las escrituras de compraventa obrantes al expediente, forman parte de la unidad de actuación Sector Sur K de Lugo, e incluso en la compraventa otorgada el 25 de febrero de 2005, estipulación Tercera, se dice de forma expresa que ' el vendedor continuará ocupando la finca descrita en concepto de precario y sin abonar por ello cantidad alguna, hasta el momento en que la Junta de Compensación o el organismo que desarrolle el Sector Sur-K en la que está enclavada la finca, le requiera para su desalojo'.

En diciembre de 2005 y diciembre de 2006, transmite dos parcelas a otra entidad y contabiliza dicha venta como venta de inmovilizado. En la escritura de compraventa de la parcela vendida el 16 de diciembre de 2005, como Titulo de propiedad hace constar el Notario, que la participación que ostenta Sistacur en dicha parcela ( 3,75871%) la adquirió por compra a D. Pedro Jesús y otros el 3 de julio de 1995, y en la cláusula h) de la referida escritura, se dice textualmente que ' hacen constar los otorgantes que esta transmisión está sujeta al IVA por formar parte lo transmitido y ser los vendedores miembros de la Junta de Compensación del Sector Sur K de Lugo, constituida.... Y en curso la ejecución material de las correspondientes obras de urbanización'. La parte vendedora manifiesta haber recibido de la sociedad compradora, por repercusión a cargo de ésta, el importe correspondiente al IVA, al tipo del 16% y le otorgan carta de pago'.

En la escritura otorgada el 29 de diciembre de 2006, y en el apartado de Titulo de adquisición de la participación en las parcelas de reemplazo que se transmiten, se manifiesta que le han sido adjudicadas en el Proyecto de Compensación del Sector Sur-k de Lugo aprobado por el Excmo Ayuntamiento de Lugo y protocolizado a medio de Acta autorizada por el mismo Notario el 30 de octubre de 2006, bajo el número 4443 de protocolo. Y en la cláusula k) se hace constar que se ha retenido el IVA por estar aprobado y protocolizado el proyecto de reparcelación del Sector, en curso de ejecución material de las obras y ser los vendedores miembros de la Junta de Compensación.

La recurrente, en fechas comprendidas entre el 31 de diciembre de 2004 y el 30 de abril de 2008 procedió a abonar diversos importes en concepto de derramas a la Comisión Gestora del Sector Sur -K, por las siguientes cantidades:

- el 31-12-2004 : 51.091,16 €.

- el 31-12-2005: 79.957,46 €.

- el 30-09-2006: 106.253,76 €.

- el 31-12-2006: 107.626,31 €.

- el 31-03-2007: 84.358,96 e.

- el 30-06-3007: 84.358,96 €

- el 30-09-2007: 189.807,66 €

- el 31-10-2007: 189.807,66 €

- el 29-02-2008: 189.807,66 €

- el 30-04-2008: 189.807,66 €.

OCTAVO.-A la vista de los datos expuestos, considera la Sala que no resulta en absoluto evidente, que las parcelas objeto de la transmisión generadora de las plusvalías, se encontraran afectas a un proceso de urbanización en curso de realización, argumento en que se sustenta básicamente la resolución administrativa, pues tal circunstancia, que, en efecto, se dice de forma expresa en las escrituras, se contradice con la realidad, también constatada, de que el Proyecto de urbanización no se aprueba hasta fechas posteriores, y sobre todo, y ello es determinante para la decisión que se adopta, por un hecho propio de la Administración, como es que, en el acta de conformidad incoada el 29 de noviembre de 2007, en un supuesto referente a otra entidad, en este caso como compradora de terrenos incorporados a la misma Junta de compensación, y en relación al IVA de los ejercicios 2005 y 2006, se dice de forma clara y contundente lo siguiente:

- que ' el sujeto pasivo adquiere diversos terrenos a los propietarios que se detallan a continuación, que en el momento de la transmisión forman parte del poligono urbanistico denominado Sector Sur-K'...

-que en las citadas escrituras de compraventa, los otorgantes hacen constar que por estar aprobada la Junta de Compensación del Sector y estar en curso la ejecución material de las obras de urbanización, la parte vendedora repercute a las compradoras el IVA al tipo impositivo del 16%' -y finalmente que como consecuencia de que ' la Inspección realizó un requerimiento de información a la Junta y como resultado de la documentación aportada, se deduce que en el ejercicio comprobado no se han realizado actuaciones urbanisticas ... y que en la transmisión de los terrenos los transmitentes no tenian la condición de empresarios a efectos de la Ley de IVA y por tanto la operación no estaba sujeta al Impuesto'.

Es decir que, en un supuesto similar, la propia Administración, en relación a los compradores de los terrenos, les dice que la operación no está sujeta al IVA, pues según la información requerida de la Junta de compensación, en el ejercicio comprobado ( 2005 y 2006), no se han realizado actuaciones urbanisticas porque en el acta de la Junta General de fecha 14/05/07 refleja en su punto 7 que 'El Ayuntamiento en Comisión de gobierno de fecha 28 /02/2007, aprobó inicialmente el Proyecto de urbanización' y en el mismo punto tambien se refleja que 'El consejo rector en Junta de 11 de mayo de 2007, acordó proponer a esta Junta general que se está celebrando la adjudicación de las obras de urbanización a la empresa ASOGAL por ser la oferta más económica'

Y en la citada acta de conformidad , punto Cuarto, se contiene la siguiente afirmación: ' constituye doctrina reiterada que los propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución no se convierten en empresarios o profesionales mientras no se les incorpore los costes de urbanización de dichos terrenos, entendiendo que en dichos costes no se incluyen los costes de elaboración de informes, preparación del proyecto de compensación y demás relativos a estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización no responden a la definición de proceso de urbanización... Por ello, podemos concluir que en las transmisiones de terrenos objeto de comprobación los transmitentes no tenian la condición de empresario a efectos de la Ley de IVA y por tanto la operación no estaba sujeta al Impuesto'.

Como la Sala ha declarado en el recurso 34/2009, entre otros,

" Es esencial para la resolución de este litigio un pronunciamiento sobre la invocación en la demanda de la doctrina de los actos propios por parte de la Administración, basada en el aforismo latino 'venire contra factum proprium non valet', conforme al cual nadie puede ir contra sus propios actos, a menos que se tachen de ilegales o contrarios al ordenamiento jurídico. Para la Administración pública, que de acuerdo con el mandato del artículo 103 de la Constitución '...sirve con objetividad los intereses generales... con sometimiento pleno a la ley y al Derecho', dicho principio adquiere un valor cualitativamente distinto al que opera en el ámbito de las relaciones entre particulares, campo del Derecho privado donde nació ese principio general, pues no sólo supone la vinculación con los propios actos de decisión adoptados, en tanto sean susceptibles de crear efectos favorables para el interesado o con terceros, sino que supone un límite del ordenamiento jurídico a la discrecionalidad en el actuar administrativo y prevención del mayor peligro de ésta, cual es la arbitrariedad ( art. 9.3 de la CE , que consagra el principio jurídico de 'interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos'). Desde esa perspectiva, la vinculación al acto propio de voluntad es signo de buena fe y de respeto a la confianza legítima que la exteriorización de esa voluntad haya podido ocasionar en el destinatario del acto o en terceros.

También es preciso significar que si de la desvinculación o desconocimiento por parte de la Administración a su propio criterio manifestado en un acto propio lo que se ocasiona es un trato injustificadamente desfavorable para otro administrado, se produce consecuentemente una infracción del principio de igualdad y de prohibición de la discriminación ( art. 14 CE ) y, en cierto modo, también del art. 31.1 de la propia CE , pues la igualdad que constituye una de las notas distintivas del sistema tributario no sólo se constriñe a la dimensión normativa del sistema, sino que reclama indefectiblemente, en la aplicación de los tributos, que las situaciones jurídicas idénticas den lugar a la obtención de actos también iguales o concordes, evitando las indiscriminadas diferencias de trato en relación con situaciones idénticas.

En suma, si la Administración, en este proceso, considera que el criterio manifestado en la reiterada acta de conformidad seguida con otra sociedad distinta, pero en relación con la misma operación de venta, vulneraba algún precepto de Derecho necesario -cuestión que se sugiere en la resolución del TEAC, así como en la contestación a la demanda, de forma meramente genérica, sin profundizar en la naturaleza de esa infracción, parece ser que a los únicos efectos de enervar la aplicabilidad al caso de la doctrina de los actos propios- bien podrían haberse explicado a esta Sala las razones por las cuales el superior jerárquico del actuario que suscribió dicha acta, en lugar de abrir el trámite contenido en el expresado art. 156.3 LGT , dejó transcurrir el plazo, consumando la liquidación en los propios términos concertados en el acta de conformidad; o bien, de haber apreciado en un momento posterior la ilicitud de que estuviera aquejada la liquidación misma, como acto final del procedimiento, haber razonado en este proceso en virtud de qué criterio jurídico se consiente, a sabiendas, esa ilegalidad, sin proceder del modo provenido en los artículos 217 y 218 de la propia LGT , bien declarando por su propia autoridad, de oficio, la nulidad de pleno derecho de la citada liquidación, en caso de estimar que concurría en el acto alguna de las causas determinantes de la nulidad radical taxativamente previstas ( art. 217 LGT ); o bien declarando su lesividad para el interés público, con ulterior impugnación jurisdiccional ( art. 218 LGT y concordantes de la LJCA).

QUINTO.- A la vista de la mencionada doctrina jurisprudencial, la conducta de la Administración, puesta de relieve en la firma de un acta de conformidad en relación con la comprobación efectuada a la entidad TOLEMAN HART, S.L., en cuanto al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001, documento en el que se reconoció expresamente que el beneficio extraordinario obtenido en dicho ejercicio por la venta de inmovilizado material fue reinvertido cumpliendo los requisitos del artículo 21.1 LIS y del art. 32.1 RIS, constituye un verdadero y auténtico factum proprium contra el que ahora no puede alzarse. "

Por otro lado, y como esta Sala tambien ha señalado, la actividad de promoción suele formar parte de un proceso de producción más extenso y prolongado en el tiempo que normalmente finaliza con la venta final, por lo que difícilmente puede calificarse como tal a algunas operaciones aisladas.

" Este Tribunal ya ha señalado, en asuntos similares al ahora examinado, que la actividad inmobiliaria de promoción se caracteriza por unos ciclos productivos muy largos, que incluyen no sólo los periodos previos (compra de terrenos, urbanización) y de construcción (por la promotora o por terceros) sino también la venta final, operación con la que culmina y se pone fin al proceso y que tal actividad, considerada de forma conjunta, es en todo caso económica al margen de la infraestructura, tanto material como personal, con la que cuente la sociedad."

En conclusión, en una apreciación probatoria fundada en datos contrastados, se extrae como consecuencia lógica que, en el supuesto que ahora se enjuicia, no resulta acreditado que la recurrente, en los dos ejercicios objeto de comprobación, hubiera desarrollado la actividad empresarial de promoción inmobiliaria, pues de un lado, no consta que se hayan llevado a cabo concretas actuaciones de transformación en las parcelas objeto de la venta controvertida, que fueron transmitidas no solo antes de la finalización de las obras de urbanización, sino incluso antes de la aprobación del Proyecto, y además porque la propia Administración en relación a la misma operación, pero analizada desde el punto de vista de los compradores, ya se pronunció justamente en sentido contrario, por lo que viene vinculada por sus propios actos.

De lo que deriva la estimación de la presente demanda con la consiguiente anulación de la liquidación impugnada.

NOVENO.-De conformidad con el art. 139.1 de la LRJCA de 13 de julio de 1998, en su redacción anterior a la Ley 37/2011, de 11 de octubre, de medidas de agilización procesal, no se aprecian circunstancias de mala fe o temeridad que determinen expresa imposición de las costas causadas en este proceso.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

ESTIMARel recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Ramon Valentin Iglesias Araúzo, en nombre y representación de la mercantil SISTACUR S.L., contra la resolución de 4 de mayo de 2011, del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen, y ANULAR la resolución recurrida por su disconformidad a Derecho.

Sin imposición de costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985 de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Magistrada Ponente en la misma, Ilma Sra. Dª FELISA ATIENZA RODRIGUEZ estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; Certifico.