Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso:0000308/2016
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:02479/2016
Demandante:CYOPSASISOCIA S.A
Procurador:Dª BLANCA RUEDA QUINTERO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a cuatro de noviembre de dos mil diecinueve.
Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido CYOPSASISOCIA S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Blanca Rueda Quintero, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobreResolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, relativa a Impuesto de Sociedades ejercicio 2004, siendo la cuantía del presente recurso de 1.792.859,61 euros.
Antecedentes
PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por CYOPSASISOCIA S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Blanca Rueda Quintero, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, solicitando a la Sala, que dicte sentencia por la que, se declare la disconformidad a Derecho de la Resolución impugnada, anulándola, por las distintas causas que se citan, así como los actos administrativos de los que trae causa.
SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.
Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto, confirmando los actos recurridos e imponiendo las costas al actor.
TERCERO: Habiéndose solicitado recibimiento a prueba, practicadas las declaradas pertinentes y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día veinticuatro de octubre de dos mil diecinueve, en que efectivamente se deliberó, voto y fallo el presente recurso.
CUARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales, incluido el plazo para dictar sentencia, previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.
Fundamentos
PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de febrero de 2016, que estima parcialmente la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a liquidación y sanción por Impuesto de Sociedades ejercicios 2003 y 2004.
La dicción literal de la parte dispositiva de la Resolución impugnada, es del siguiente tenor:
'(...) ACUERDA: ESTIMARLO PARCIALMENTE, procediendo:
- la anulación de la liquidación practicada correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003, así como la sanción subyacente, por concurrir la prescripción del derecho de la Administración a determinar aquella deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, y
- Confirmar la liquidación practicada por el Impuesto sobre el Sociedades del ejercicio 2004, si bien debiéndose rectificar el importe de los intereses de demora exigidos en aquella liquidación debiéndose atender a lo señalado en el último párrafo del Fundamento de Derecho SEXTO, esto es, precederse a excluir de su cómputo los intereses de demora devengados durante el periodo que media entre el 16 de marzo de 2010 y el 30 de abril de 2010, según allí se concluyó.
- La confirmación del acuerdo de imposición de sanción correspondiente a! Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2004.'
SEGUNDO: La primera cuestión que se plantea en la demanda, es la relativa a la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda.
Los antecedentes del presente recurso, son:
1.- El 26 de marzo de 2007, se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación respecto de la recurrente, por, entre otros, el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades de los períodos impositivos 2003 y 2004.
2.- Además de diversas dilaciones por falta de aportación de documentos, se computa una interrupción justificada, del 12 de mayo de 2008 al 2 de noviembre de 2009, debido a la remisión del expediente al Ministerio Fiscal (539 días).
3.- En fecha 2 de noviembre de 2009 se recibió en la Delegación Especial de Madrid de la AEAT copia del Auto del Juzgado de Instrucción número 40 de Madrid de fecha 19 de octubre de 2009, dimanante de las diligencias previas 6516/2009 seguidas contra CYOPSA-SISOCIA, S.A. por el Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2003 y 2004, en el que se acordaba el sobreseimiento provisional y el archivo de la causa, por lo que, con fecha 3 de diciembre de 2009 se comunica a la interesada la continuación de las actuaciones que se hallaban suspendidas.
4.- En fecha 18 de diciembre de 2009, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT incoó a la interesada acta de disconformidad, modelo A02, número 71672536.
5.- El 29 de abril de 2010 se dictó por la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, acuerdo de liquidación. Dicho acuerdo de liquidación fue objeto de notificación en fecha 30 de abril de 2010.
Dado la fecha del inicio de las actuaciones inspectoras, es de aplicación la Ley 58/2003.
Veamos la regulación legal.
El artículo 150 de la Ley 58/2003 establece, en su redacción originaria:
'1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley (...)
2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:
a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo (...)
4. Cuando se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal de acuerdo con lo previsto en el apartado 1 del artículo 180 de esta ley, dicho traslado producirá los siguientes efectos respecto al plazo de duración de las actuaciones inspectoras:
a) Se considerará como un supuesto de interrupción justificada del cómputo del plazo de dichas actuaciones.
b) Se considerará como causa que posibilita la ampliación de plazo, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 de este artículo, en el supuesto de que el procedimiento administrativo debiera continuar por haberse producido alguno de los motivos a los que se refiere el apartado 1 del artículo 180 de esta ley.
5. Cuando una resolución judicial o económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones inspectoras, éstas deberán finalizar en el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo o en seis meses, si aquel período fuera inferior. El citado plazo se computará desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución.
Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a los procedimientos administrativos en los que, con posterioridad a la ampliación del plazo, se hubiese pasado el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se hubiera remitido el expediente al Ministerio Fiscal y debieran continuar por haberse producido alguno de los motivos a que se refiere el apartado 1 del artículo 180 de esta ley. En este caso, el citado plazo se computará desde la recepción de la resolución judicial o del expediente devuelto por el Ministerio Fiscal por el órgano competente que deba continuar el procedimiento.'
El artículo 180.1 de la Ley 58/2003, establece, en su redacción originaria:
'1. Si la Administración tributaria estimase que la infracción pudiera ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente o remitirá el expediente al Ministerio Fiscal, previa audiencia al interesado, y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo que quedará suspendido mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.
La sentencia condenatoria de la autoridad judicial impedirá la imposición de sanción administrativa.
De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria iniciará o continuará sus actuaciones de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados, y se reanudará el cómputo del plazo de prescripción en el punto en el que estaba cuando se suspendió. Las actuaciones administrativas realizadas durante el período de suspensión se tendrán por inexistentes.'
El artículo 101 de la Ley 58/2003, en su redacción originaria, establece:
'1. La liquidación tributaria es el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.'
Y el artículo 102 del mismo Texto Legal:
'1. Las liquidaciones deberán ser notificadas a los obligados tributarios en los términos previstos en la sección 3.ª del capítulo II del título III de esta ley.'
Por su parte el artículo 31 del Real Decreto 939/1986, establece:
'Artículo 31. Plazo general de duración de las actuaciones inspectoras.
Las actuaciones de comprobación, investigación y las de liquidación se llevarán a cabo en un plazo máximo de doce meses contados desde la fecha en que se notifique al obligado tributario el inicio de tales actuaciones hasta la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de las mismas, salvo que se acuerde la ampliación de dicho plazo en la forma prevista en el artículo 31 ter de este Reglamento.
A efectos de este plazo, no se computarán las dilaciones imputables al obligado tributario ni los períodos de interrupción justificada en los términos que se especifican en el artículo 31 bis de este Reglamento.'
El artículo 31 bis del mismo Texto Reglamentario, dispone:
Artículo 31 bis. Cómputo del plazo. Interrupciones justificadas y dilaciones imputables al contribuyente.
1. El cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, así como de las de liquidación, se considerará interrumpido justificadamente cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias: (...)
b) Remisión del expediente al Ministerio Fiscal, por el tiempo que transcurra hasta que, en su caso, se produzca la devolución de dicho expediente a la Administración tributaria.'
En primer término, analizaremos la incidencia que en el presente caso despliega al párrafo 5 del artículo 150 de la Ley 58/2003. Compartimos el planteamiento que al respect5o realiza el TEAC en la Resolución impugnada:
'Lo que opone en relación al mismo es la improcedencia de ese plazo de seis meses del artículo 150.5 LGT que la inspección estima aplicable, pues en el caso planteado no se había acordado la ampliación del plazo inicial por parte de la Inspección, ni concurría por tanto el presupuesto para la aplicación del artículo 150.5 de la LGT (6 meses en lugar del período que restaba para la conclusión del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras), cuestión que debe ser estimada por este Tribunal Central a la vista de lo dispuesto en el artículo 150, apartados 4 y 5, de la LGT , previamente transcritos. De este modo, vistos los artículos citados y más específicamente del tenor literal del segundo párrafo del artículo 150.5 de la LGT , no puede más que deducirse que la posibilidad de extender hasta seis meses el plazo máximo para notificar resolución en el procedimiento inspector, una vez que se ha dictado resolución judicial, únicamente se encuentra prevista para aquellos procedimientos en los que, previamente a la remisión del expediente, se haya acordado una ampliación del plazo máximo para resolver, pues otra nueva ampliación no procedería ya que el mismo artículo 150 en su apartado 4, al configurar la citada remisión del expediente como una causa que posibilita la ampliación del plazo más allá de los 12 meses, no la exceptúa de la limitación establecida en el segundo párrafo del apartado 150.1, el cual señala que únicamente se podrá acordar tal ampliación por un único período adicional y que no supere otros doce meses. De este modo, del estudio conjunto de las normas transcritas se extrae que, para el caso de que el órgano inspector competente hubiera acordado con anterioridad a la remisión del expediente la ampliación de plazo, de darse las circunstancias del artículo 180.1 de la LGT , no podrá ampliarse de nuevo al amparo del artículo 150.4 pero sí se dispondrá, en virtud del artículo 150.5 de la LGT , de un mínimo de seis meses para notificar la resolución que proceda. En caso contrario, si no se había utilizado la posibilidad de ampliar el plazo previamente, una vez recibida la sentencia se podrá acordar dicha ampliación sí se estima necesario, pero, de no hacerse así, no operará el mínimo de seis meses a que se refiere el artículo 150.5 de la LGT .'
Por lo tanto, debemos excluir la aplicación del plazo de seis meses desde la recepción del auto 19 de octubre de 2009, en el que se acordaba el sobreseimiento provisional y el archivo de la causa, pues no consta que existiera acuerdo de ampliación de plazo ni anterior a la remisión del expediente al Ministerio Fiscal ni posterior a la recepción de la resolución judicial.
La Resolución recurrida señala que el plazo máximo originario de doce meses para dictar y notificar la Resolución finalizaba el día 16 de marzo de 2010, lo que también reconoce la propia inspección en el acuerdo de liquidación al señalar que cuando se remitió el expediente al Ministerio Fiscal quedaba pendiente un plazo de 134 días para finalizar las actuaciones en vía administrativa, por lo que la notificación practicada el día 30 de abril de 2010 se realizó una vez rebasado el plazo establecido en el artículo 150.1 de la LGT
Hasta este punto existe acuerdo entre las partes. La controversia surge al analizar los efectos de la superación del plazo.
El TEAC sostiene que la LGT contempla dos efectos diferentes en el plazo de prescripción para la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o de la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, la interrupción, a la que se refiere el artículo 68, y la suspensión, introducida por el artículo 180.1.
Partiendo de la interpretación de la regulación del artículo 180.1 de la LGT que establece que 'de no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria iniciará o continuará sus actuaciones de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados, y se reanudará el cómputo del plazo de prescripción en el punto en el que estaba cuando se suspendió',concluye que estamos ante la suspensión del plazo de prescripción, y por tanto el periodo de tiempo de las actuaciones penales no se computa para el cálculo de los 4 años de prescripción.
La recurrente considera que, dados los términos del artículo 150 de la LGT, no puede aplicarse la suspensión de la prescripción prevista en el artículo 180.1 de la misma Ley, a los efectos de la duración del procedimiento inspector.
Antes de entrar en la cuestión jurídica planteada, debemos señalar que el razonamiento realizado por el TEAC respecto a la incidencia del artículo 180 de la LGT en la liquidación que nos ocupa, no es una cuestión nueva, sino tan solo un razonamiento jurídico que fundamenta su decisión. Razonamiento que va a ser examinado por la Sala y sobre el que la recurrente ha razonado lo que estimó conveniente.
Entramos ya en el análisis de la incidencia del artículo 180 en relación con el 150 de la LGT, sobre la duración del procedimiento inspector y la suspensión de la prescripción.
Los efectos de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal aparecen expresamente regulados en el artículo 150 de la Ley 58/2003:
4. Cuando se pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal de acuerdo con lo previsto en el apartado 1 del artículo 180 de esta ley , dicho traslado producirá los siguientes efectos respecto al plazo de duración de las actuaciones inspectoras:
a) Se considerará como un supuesto de interrupción justificada del cómputo del plazo de dichas actuaciones.
b) Se considerará como causa que posibilita la ampliación de plazo, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 de este artículo, en el supuesto de que el procedimiento administrativo debiera continuar por haberse producido alguno de los motivos a los que se refiere el apartado 1 del artículo 180 de esta ley.
A efectos de las actuaciones inspectoras, la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, produce los siguientes efectos: 1.- interrupción justificada del cómputo del plazo de dichas actuaciones, 2.- causa que posibilita la ampliación de plazo cuando concurra alguno de los supuestos del artículo 180.1 de la LGT.
Las consecuencias del incumplimiento del plazo para la realización de las actuaciones inspectoras, es también clara en el citado precepto: No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.
Este precepto no habla de suspensión del plazo de prescripción, ni en su apartado segundo ni en el cuarto, cuando trata, en este último, de los efectos de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal.
Como correctamente señala el TEAC en su Resolución, el artículo 150 de la LGT es norma especial respecto de la regulación de la duración del procedimiento inspector y de las consecuencias de la superación del plazo establecido para concluirlas. Veamos si la aplicación de la regulación del artículo 180 de la LGT, en los términos declarados por el TEAC, es posible atendiendo a la regulación legal.
El artículo 180 se ubica en el TÍTULO IV, La potestad sancionadora, CAPÍTULO I, Principios de la potestad sancionadora en materia tributaria, de la LGT. No es una norma que regule el procedimiento inspector ni siquiera en relación al ejercicio de la potestad sancionadora. Efectivamente, el precepto lleva por rúbrica 'Principio de no concurrencia de sanciones tributarias', y regula la coordinación entre el ejercicio de la potestad administrativa sancionadora y el ejercicio de la potestad penal, de forma que no puedan ejercerse de forma simultánea ambas acciones, evitando la doble incriminación penal y administrativa respecto de unos mismos hechos.
Se regula, por tanto, el ejercicio de la acción sancionadora administrativa, que queda subordinada a la acción penal respecto de unos mismos hechos tributarios.
Desde este punto de vista tiene sentido que el plazo de prescripción de la acción administrativa para sancionar quede en suspenso en tanto se resuelva la vía penal.
Lo que determina el precepto es que se reanudará el cómputo del plazo de prescripción en el punto en el que estaba cuando se suspendió. No reinicia el cómputo de la prescripción, sino que lo continua. Por lo tanto, la actuación penal no es un acto interrupto de la prescripción de la acción administrativa para sancionar, sino suspensivo.
Vemos que esta regulación, especial respecto a la potestad sancionadora, se desenvuelve en un ámbito completamente distinto al que se refiere el artículo 150 de la LGT.
Por lo tanto, la conciliación entre ambos preceptos que sostiene el TEAC, no es admisible:
1.- El artículo 150 de la LGT es norma especial respecto a la duración de las actuaciones inspectoras y las consecuencias de la superación del plazo establecido.
2.- El artículo 180 de la LGT regula la articulación en el ejercicio de las acciones sancionadoras administrativas y penales, dando prevalencia a las penales, sin referencia al procedimiento para el ejercicio de aquellas.
La suspensión de la prescripción de la acción administrativa sancionadora cuando existe actuación penal, no es aplicable a la interrupción justificada de actuaciones inspectoras por remisión del expediente al Ministerio Fiscal, pues ambos preceptos se desenvuelven en ámbitos distintos.
Por lo tanto, superado el plazo de 12 meses para la finalización de las actuaciones inspectoras (tras descontar las dilaciones imputables al sujeto pasivo y la interrupción justificada por remisión del expediente al Ministerio Fiscal), la consecuencia es que tales actuaciones no interrumpen la prescripción hasta el día de notificación de la liquidación.
La Administración admite el exceso en el plazo de las actuaciones inspectoras, y se ha fijado la fecha de la notificación del acuerdo de liquidación, primer acto válido para la interrupción de la prescripción respecto al ejercicio 2004, en el 30 de abril de 2010. En esta fecha, habían trascurrido más de cuatro años desde el 26 de julio de 2005, por lo que la acción para liquidar, y, consecuentemente, sancionar, respecto del ejercicio 2004, ha prescrito.
De lo expuesto resulta la estimación del recurso.
Dado la estimación de la prescripción alegada, resulta innecesario entrar en el examen del resto de las cuestiones controvertidas.
TERCERO: Procede imposición de costas a la demandada, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, toda vez que la presente sentencia es estimatoria.
VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de su Majestad el Rey y por el poder que nos otorga la Constitución:
Fallo
Que estimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por CYOPSASISOCIA S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Blanca Rueda Quintero, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, debemos declarar y declaramos no ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos anularlay la anulamosy, con ella, los actos de los que trae causa, con imposición de costas a la demandada.
Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación y en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta; siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985, y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.
