Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso:0000320/2016
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:02564/2016
Demandante:SALVATER 94 S.L
Procurador:MARÍA SOLEDAD CASTAÑEDA GONZÁLEZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a cinco de julio de dos mil diecinueve.
Visto el presente recurso contencioso-administrativo, nº 320/2016, interpuesto ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la Procuradora Sra. María Soledad Castañeda González, en representación de SALVATER 94 S.L, y asistido por letrado, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), R.G 5598/2013, de fecha 4 de febrero de 2.016 que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del TEAR de Andalucía, de 29 de mayo de 2.013, que desestima la reclamación económico-administrativa n.º 41/08609/2010 y 41/00427/2011, relativos, interpuesta contra el acuerdo sancionador n.º A51-75706602, dictado por la Dependencia Regional 2.005 a 2007, y al acuerdo de exigencia de la reducción practicada en el anterior acuerdo de imposición de sanción; y en el que la Administración demandada ha actuado dirigida y representada por el Abogado del Estado; habiendo sido Ponente el Magistrado de la Sección don JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA.
Antecedentes
PRIMERO.- Por la Procuradora Sra. María Soledad Castañeda González, en representación de SALVATER 94 S.L, se interpuso recurso contencioso-administrativo ante esta Sala contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, R.G 5598/2013, de fecha 4 de febrero de 2.016 que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del TEAR de Andalucía, de 29 de mayo de 2.013, que desestima la reclamación económico-administrativa n.º 41/08609/2010 y 41/00427/2011, relativos, interpuesta contra el acuerdo sancionador n.º A51-75706602, dictado por la Dependencia Regional de Inspección de Andalucía de la Agencia Tributaria por Impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.005 a 2007, y al acuerdo de exigencia de la reducción practicada en el anterior acuerdo de imposición de sanción.
SEGUNDO.- A continuación se admitió a trámite el precedente recurso y se reclamó a la Administración demandada que en el plazo de veinte días remitiese el expediente administrativo y realizase los emplazamientos legales.
TERCERO.- Una vez recibido el expediente, por diligencia de ordenación se concedió a la parte recurrente el plazo de veinte días para que formalizase la demanda en la que se interesó la anulación de la resolución impugnada.
Por diligencia de ordenación se dio traslado al Sr. Abogado del Estado para que contestase la demanda en el plazo de veinte días, trámite que efectuó reiterando lo expresado en el acto impugnado.
CUARTO.- Recibido el proceso a prueba por auto de 28.6.2017, y continuado el proceso por sus trámites, evacuaron las partes por escrito y por su orden sus escritos de conclusiones sobre pretensiones y fundamentos de demanda y contestación con el resultado que obra en autos. Y a continuación se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en fecha de 20 de junio de 2019.
QUINTO.-La cuantía del presente procedimiento se fijó en 551.981,06 euros.
Fundamentos
PRIMERO.-En el presente recurso contencioso-administrativo se impugna la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central R.G 5598/2013, de fecha 4 de febrero de 2.016, que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del TEAR de Andalucía, de 29 de mayo de 2.013, que desestima la reclamación económico- administrativa n.º 41/08609/2010 y 41/00427/2011, relativos, interpuesta contra el acuerdo sancionador n.º A51-75706602, dictado por la Dependencia Regional de Inspección de Andalucía de la Agencia Tributaria por Impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.005 a 2007, y al acuerdo de exigencia de la reducción practicada en el anterior acuerdo de imposición de sanción.
SEGUNDO.-Son hechos acreditados en autos que las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación respecto de la entidad SALVATER 94, S.L, se iniciaron mediante Comunicación de fecha 18 de mayo de 2.009, por Impuesto de Sociedades 2005 a 2007. Dicha comunicación tenía carácter general.
Con fecha 19 de mayo de 2.010 se dicta Acta de conformidad A01 7915532 por Impuesto de sociedades de 2.005-2007, siendo la cuantía de 781.473,96 euros, correspondiendo a cuota 634.230,09 euros, y 147.243,57 euros a intereses de demora. Dicha regularización deriva de la contabilización en el ejercicio 2005 de asientos incorrectos; no se ha reflejado operaciones consistentes en entregar 349.000 € en dinero efectivo a la entidad vinculada Orozcosanz 2003 SL para que pagara un mayor precio al declarado en la adquisición de solares el 09/01/2006, y se han utilizado cuentas incorrectas para alterar su consideración fiscal. Respecto de los ejercicios 2006 y 2007 se ha aplicado indebidamente el tipo impositivo de entidad de reducida dimensión y deducido gastos cuya vinculación con los ingresos no se acredita.
Igualmente, se acuerda iniciar un expediente sancionador a la recurrente, que concluye con acuerdo sancionador de fecha 5.7.2010, del jefe de la oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección por cuantía de 412.500,51 euros, 759,29 euros y 725,99 euros. En fecha 30.11.2010 se dicta acuerdo exigiendo la reducción por conformidad.
La actora interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Andalucía en fecha 30 de julio y 29 de diciembre de 2.010, que fueron desestimadas por resolución de fecha 29.5.2013. Recurrida en alzada en fecha 31.7.2013 fue desestimado dicho recurso por resolución del TEAC de fecha 4 de febrero de 2.016, objeto del presente recurso contencioso-administrativo.
TERCERO.-La parte recurrente impugna la resolución del TEAC, alegando en esencia, la falta de motivación del acuerdo sancionador. Y en este sentido hemos de recordar que la imposición de una sanción tributaria debe respetar las exigencias del principio de culpabilidad ( STS de 12.7.2010 ). Sobre la aplicación de este principio al ámbito sancionador tributario hay que recordar la doctrina del Tribunal Supremo recogida en la sentencia de fecha 28.1.2013 , la cual indicaba:
'Esta Sala se viene pronunciando sobre cuestiones similares a las nos ocupa habiéndose conformado un cuerpo doctrinal sobre la materia en el sentido de que no basta para justificar y acreditar la concurrencia del elemento subjetivo que las normas aplicables sean claras, precisando en numerosas ocasiones que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la LGT antigua, no era suficiente para fundamentar la sanción porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 CE no permite [razonar] la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 Ley de 1963 (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d ) Ley General Tributaria establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', el vigente artículo 179.2.d) Ley 58/2003 , dice [entre otros supuestos], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.
Añadir que ya en la sentencia de 15 de enero de 2009 , decíamos que 'no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la [...] STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se 'impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio'. En este punto, la sentencia que venimos reproduciendo, recordaba las de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , fJ 6º), 18 de abril de 2007 (casación 3267/02 ).
Por tanto, no correspondía al obligado tributario justificar o explicar cuál ha sido la interpretación razonable que ha sustentado su conducta, o qué fines son los que perseguía, sino que incumbe a la propia Administración que sanciona descartar y comprobar, con la debida motivación, que los criterios hermenéuticos a los que llegó la entidad no estaban justificados ni amparados por la norma aplicada. Como decimos, lo contrario supondría una suerte de inversión de la carga de prueba, inaceptable en nuestro derecho sancionador. Lo que ha de llevarnos a estimar el recurso en este punto por contener la sentencia de instancia una doctrina contraria a la correcta...
Dicha sentencia también recuerda que
'En definitiva, la existencia de culpabilidad debe aparecer 'debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora' ( Sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 2422/2003 Jurisprudencia citada a favor), FD Quinto), de tal forma que 'desde la perspectiva de los citados arts. 24.2 lo que debe analizarse es si 'la resolución administrativa sancionadora' contenía 'una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor' ( Sentencia de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. Núm. 427/2005 FD Octavo]. Por lo tanto, ninguna relevancia jurídica posee el que se la culpabilidad se encuentre justificada en la sentencia impugnada, puesto que esta se limita, debe limitarse, a que efectivamente la resolución sancionadora contiene suficiente y motivadamente el juicio sobre la culpabilidad de la conducta que ha resultado sancionada..'
Y es así que del acuerdo aportado, de fecha 5.7.2010, se deducen los fundamentos de la sanción impuesta, concurriendo tanto el elemento objetivo como subjetivo, tal como se recogen en los folios 10 y 11 del mismo, referentes a la estimación de que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, siendo clara la norma de aplicación al caso, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes, a efectos de lo dispuesto en el art. 183.1 de la LGT . Además, no se aprecia la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , así como la inexistencia de una interpretación razonable de la norma, conforme exige el art.179.2 de la LGT 58/2003, a la falta de oscuridad de los preceptos aplicados y la inexistencia de supuestos exculpatorios de la responsabilidad.
A este respecto conviene tener en cuenta que la determinación de la existencia de motivación o no en un acuerdo sancionador depende de cada caso concreto, sin que puedan valer referencias generales, siendo lo esencial de dicha motivación que se expresen las razones que permitan conocer al sancionado los fundamentos del mencionado acuerdo sancionador. Pero en este sentido conviene recordar que a las sanciones tributarias no se les puede exigir un deber de motivación superior y absoluto en relación con las sentencias penales, o con las que se imponen como consecuencia de otras infracciones administrativas, pues no son las sanciones tributarias de mayor condición, ni ello deriva de la LGT 58/2003 en su art.211.3.
En el acuerdo sancionador se expresa claramente los elementos del tipo infractor, constitutivos de una infracción grave para el ejercicio de 2.005 por la existencia de rentas no declaradas procedentes de la eliminación de deudas ficticias, la existencia de inexistentes movimientos en la cuenta de caja para ocultar la realidad de las operaciones, así como la eliminación de gastos no deducibles. Para los demás ejercicios, como infracción leve se fundamenta en la no aplicación del tipo impositivo declarado para empresas de reducida dimensión y eliminación de gastos no deducibles.
En este sentido expresa la STS 12.6.2019, recurso 586/2018 , de la Sala II:
'El juez debe imponer las sanciones de acuerdo con los anteriores criterios y se le exige, para excluir todo atisbo de arbitrariedad que motive su decisión. En efecto, el derecho a la tutela judicial efectiva comprende, entre otras facetas, el de obtener una resolución judicial motivada y razonada en derecho y que no sea arbitraria o irrazonable, conforme a los artículos 120.3 y 24 de la Constitución . La exigencia de motivación no precisa exteriorizar en todo caso un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener sobre la cuestión que se decide, sino que deben considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales de la decisión. Basta que la motivación cumpla la doble finalidad de exteriorizar el fundamento de la decisión adoptada y permita su eventual control jurisdiccional ( STC 5 de abril de 1990 ).
Y la STS de 15.1.2019, recurso 10387/18, también de la Sala II indica:
'Es cierto que en ocasiones también ha recordado esta Sala (STS. 27.9.2006 ), que el Tribunal Constitucional interpretando los arts. 24 y 120 CE ha señalado que una motivación escueta y concisa no deja, por ello, de ser tal motivación, así como una fundamentación por remisión no deja tampoco de serlo, ni de satisfacer la indicada exigencia constitucional ( SSTC, 5/87 , 152/87, Sala Primera, 7.10.1987 , y 174/87, Sala Primera, de 3-11-1987 ,no exigiéndose que las resoluciones judiciales tengan un determinado alcance o intensidad en el razonamiento empleado...'
Y en esta misma línea sobre el alcance de la motivación de la culpabilidad, también la Sentencia 24.4.2018, recurso 1551/2017, de la Sala II.
Por ello, puede decirse que en el ámbito del proceso penal el juicio de culpabilidad alcanza a la determinación de los elementos del tipo, grado de participación, la existencia de dolo o culpa y la concurrencia de causas de inculpabilidad. Y es en el ámbito tributario sancionador donde de forma análoga debe reflejarse debidamente la concurrencia o no de los elementos de tipo que fundamentan la sanción, el grado de responsabilidad del actor en concepto de dolo o negligencia, bastando la simple inobservancia, así como la concurrencia de causas que excluyen la culpabilidad, teniendo en cuenta que, ante todo, el fundamento de la responsabilidad del sancionado se basa en la existencia o no de otra conducta exigible, lo cual explica la concurrencia en el caso de la existencia o no de una interpretación razonable de la norma, pues si ésta existe, no es exigible otra conducta distinta, con independencia de que la actora formulase o no alegaciones al acta.
Este juicio de reprochabilidad, basado en la infracción de una norma objetiva de valoración, y una norma subjetiva de determinación, ha tenido lugar en el acuerdo sancionador impugnado, folios 10 y 11, sin que pueda exigirse a la Administración mayores consideraciones -las citas jurisprudenciales o de precedentes administrativos no lo son-, para determinar la concurrencia del elemento objetivo y subjetivo de la culpabilidad, y sin que tampoco pueda concluirse de toda la jurisprudencia invocada por la actora mayores cotas de motivación que las expresadas en el acuerdo impugnado, el cual habremos de confirmar, al expresar los mencionados factores determinantes de la apreciación de la culpabilidad.
CUARTO.- Por consiguiente, y conforme a todo lo expuesto, debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo formulado, y en consecuencia, confirmar la resolución impugnada en autos y expresada en el fundamento jurídico primero, así como el acuerdo sancionador que ratifica.
En cuanto al pago de las costas procesales de esta instancia, procede condenar en costas a la recurrente, conforme al art. 139 de la ley de la jurisdicción contenciosa , al haberse desestimado el presente recurso contencioso-administrativo ha de condenarse en costas a la parte recurrente.
VISTOS los preceptos citados y demás normas de procedente aplicación
Fallo
La Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, ha decidido:
1º.- DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativointerpuesto por la Procuradora Sra. María Soledad Castañeda González, en representación de SALVATER 94 S.L, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2.016 (TEAC), R.G 5598/2013, la cual se confirma por ser conforme a derecho así como el acuerdo sancionador del que deriva.
2º.- Condenar a la actora al pago de la costas procesales.
La presente sentencia es susceptible derecurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación. En el escrito de preparación deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art. 89.2 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , justificando el interés casacional objetivo que presenta [ art. 86.1, en relación con el art. 88, de la Ley Jurisdiccional , modificados por la disposición final 3.1 de la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio , en vigor desde el 22 de julio de 2016].
Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.
