Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 415/2009 de 12 de Julio de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a doce de julio de dos mil doce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo415/2009que ante estaSección Segundade la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovidoEl Procurador D. José Pérez Casado,en nombre y representación deARTEMISA III, S.A.frente a laADMINISTRACIÓN DEL ESTADOrepresentada por elSr. ABOGADO DEL ESTADO,contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha10/09/2009sobreIMPUESTO SOBRE SOCIEDADES(que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente elIlmo. Sr D. JESUS N. GARCIA PAREDES.

Antecedentes

PRIMERO:Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 23/11/2009 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 27/11/2009 con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO:En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 04/03/2010 en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

TERCERO: El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 10/06/2010 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.

CUARTO:No solicitando el pleito a prueba se dió traslado a las partes para conclusiones.

QUINTO:Por providencia de esta Sala de fecha 07/05/2012 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 28/06/2012 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

SEXTO:Por providencia de 14/06/2012, se suspendió el señalamiento del día 28/06/2012, señalándose de nuevo para votación y fallo el día 05/07/2012.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 10.9.2009, dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, que confirma el acuerdo de fecha 24.10.2008, del TEAR de Madrid, relativo a desestimación de solicitudes de rectificación de autoliquidación, dictados por la Administración de Fuenlabrada de la AEAT, de las declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999, 2000 y 2001, sobre la base de la presentación de una serie de facturas que la entidad recurrente considera que son gastos fiscalmente deducibles, así como la devolución de los ingresos indebidos derivados de dichas rectificaciones.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos:1)Procedencia del derecho a devolución de los ingresos indebidos, por no deducción del gasto representado por la factura emitida por la entidad JP RICFER, pues si los pagos que efectuó dicha entidad a la actora, ARTEMISA, no estaban justificados, entendiendo la Administración que obedecían a un reparto encubierto de beneficios, la recurrente solicita la devolución de las cantidades que, por la misma razón, fueron ingresos a los efectos del Impuesto sobre Sociedades; lo que también hizo la actora en relación con el IVA. Discrepa del argumento de la Administración sobre la existencia de una liberalidad, pues supone que hubo un ingreso pero el gasto que supone para quien lo satisfizo no es deducible. Alega que la Junta General celebrada por la Actora en 10 de enero de 2009, se acordó la devolución de los pagos recibidos de JP RICFER, sin que tuviera el carácter de liberalidad o donación; se opone a la presunciones aplicadas por la Administración, así como en el hecho de descartar la presunta existencia de un reparto de dividendos. Invoca los arts. 155 y 221.4 de la Ley General Tributaria , en relación con el art. 18.1 del Real Decreto 1163/1990 , y art. 15.1.e), del Real Decreto 520/2005 . Y 2) Procedencia de la devolución por la aplicación del denominado ajuste bilateral para el caso de operaciones vinculadas y regulado a la sazón en el art. 16.1 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades.

El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, entendiendo que, es improcedente la rectificación y la devolución solicitadas teniendo en cuenta lo declarado por la Sala y Sección en la sentencia de fecha 19 de diciembre de 2008, dictada en el Rec. nº 411/2005 , interpuesto por la entidad JP RICFER, en la que no se admitieron como gastos fiscalmente deducibles los importes de una facturas al no estar debidamente justificados los servicios que amparaban.

SEGUNDO:Efectivamente, como señalan las partes, la esta Sala y Sección dictó Sentencia en fecha 19 de diciembre de 2008, en el Rec. nº 411/2005 , interpuesto por la entidad JP RICFER CONSTRUCCIONES, S.A., contra la liquidación practicada por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia regional de Inspección de la Delegación en Madrid de la Agencia Tributaria, por importe de 499.036,80 euros, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999, 2000 y 2001, y en la que se señalaba que: 'La demanda versa en esencia sobre la deducibilidad de ciertos gastos contraídos por la entidad recurrente, que la propia empresa admite sin ambages que se trata de abonos satisfechos a dos de los cuatro accionistas de la entidad, titulares cada uno de ellos del 25 por 100 del capital durante los ejercicios cuestionados, en virtud de servicios prestados a aquélla para la obtención de obras y otros de intermediación, asesoramiento y gestión en favor de la sociedad. En puridad, la deducibilidad de tales gastos, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, guarda relación directa con la calificación de que merezcan los servicios, en cuanto a su efectiva prestación, lo que no sólo se proyecta sobre esta concreta modalidad fiscal sino también sobre el IVA, respecto al cual ha recaído sentencia de la Sección 6ª de este Tribunal, de 10 de octubre de 2007 (recurso nº 328/05 ),....'.

En el Fundamento Jurídico Quinto se declara: 'En resumen, en modo alguno se ha acreditado la realidad de los servicios facturados, sin que el peculiar dictamen pericial seguido en los autos del recurso a que antes se hizo alusión, sustanciado ante la Sección 6ª de esta Sala e incorporado a este recurso, nos mueva a variar la opinión, toda vez que el perito, por razón de la ciencia que aporta, está capacitado para examinar las cuentas y documentos de la sociedad y emitir una opinión más o menos compartible sobre su abstracta necesidad, pero lo que no puede es adivinar que un servicio se efectuó o no en la realidad, y menos aún cuando tal afirmación, que es testifical y no pericial, se formula por referencia a lo que le han señalado los socios de la empresa con los que no tiene inconveniente en reconocer el perito que se ha puesto en contacto. Con esta vehemente sospecha de la falta de imparcialidad del perito, huelga toda otra consideración al respecto, pues resulta completamente anómalo que se efectúen gastos de cuantía muy elevada para la obtención de servicios de terceros (que, como hemos visto, no lo son stricto sensu, sino socios que se benefician muy pingüemente con su facturación), y que tales servicios no sólo consten de manera absolutamente vaga e indefinida en las correspondientes facturas, sino que éstas no se correspondan realmente con la realidad.

Por lo demás, pretender que se retribuyan gestiones o asesoramientos que constituyen la sustancia misma de la actividad empresarial de la entidad es absurdo desde un punto de vista económico, esto es, un gasto puramente excesivo y superfluo, si no fuera por el sentido que le da el hecho de que las beneficiarias de esos generosos pagos son empresas vinculadas a la recurrente, a las que de ese modo se reenvían beneficios para obtener de modo ficticio la deducción de ciertos gastos, cuyas cuantías pueden perfectamente establecerse a voluntad entre una y otra parte contractual, unidas por una previa relación de vinculación ajena al mercado, lo que podría dar lugar a su ajuste, como operaciones vinculadas, si no fuera porque la Inspección, acertadamente a nuestro juicio, se detiene en un estadio previo, cual es el de la firme sospecha, que esta Sala comparte, de que los servicios no han existido en modo alguno y, de haberlo sido, no constan acreditados, ni en su más mínimo detalle ni en su cuantía, en las facturas ni en el supuesto contrato privado, cuya fecha no puede tenerse irrebatiblemente por cierta, dada su naturaleza de documento privado que no ha sido exteriorizado de alguna de las formas a que se refiere el artículo 1227 del Código Civil . Por lo demás, tampoco de dicho documento se deriva el modo y cuantía con que fijar esas supuestas comisiones, otorgadas sin relación alguna con el principal de la obra respecto del cual e calcularía como porcentaje.

Además, si tales gastos vienen a ser, como se admite en la demanda, retribuciones a los administradores, debieron figurar establecidas de un modo formal en los Estatutos sociales, con el adecuado reflejo en el Registro Mercantil, para que tales retribuciones alcancen el valor de deducibles.'

La Sentencia recogió también lo declarado por la Sección Sexta en la Sentencia de fecha 10 de octubre de 2007, dictada en el Rec. nº 328/2005 , interpuesto por la misma entidad JP RICFER, en relación con las liquidaciones del IVA.

TERCERO:En las citadas Sentencias la conclusión en relación con la improcedencia de la deducción como gasto fiscal de las facturas discutidas, entre las que se encuentran las facturas emitidas a JP RICFER por la recurrente, es la inexistencia de los servicios que dichas facturas amparan, por lo que al no responder a un gasto real y efectivo, no se admite su deducibilidad en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades.

Uno de los primeros efectos que esta declaración judicial conlleva, es la confirmación de la regularización practicada por la Inspección, liquidación que, con posterioridad no puede ser objeto de modificación y alteración por actos de las partes intervinientes en la operación mercantil, origen de la regularización de la situación tributaria, quedado reservada dicha facultad al órgano judicial competente en vía revisora, y, en el caso de que fuera estimatoria o parcialmente estimatoria, a través del incidente de ejecución de sentencias.

En este sentido, utilizar el mecanismo de la 'rectificación' de las autoliquidaciones es improcedente, primero, porque la autoliquidación presentada por JP RICFER quedó desplazada por la liquidación practicada por la Inspección y confirmada en vía económico-administrativa y vía judicial, quedando mediatizada la autoliquidación de la actora en ese punto de conexión. Y segundo, porque lo realizado por la Junta General de la recurrente, supone un acto mercantil distinto y posterior, al realizarse en el año 2009, mientras que la liquidación es de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, y que pueda dar origen a un concepto impositivo diferente en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de dicho período, 2009, al presentarse, en principio, como una alteración patrimonial predicable de JP RICFER. Con ello, queremos poner de manifiesto que no se puede poner en conexión lo realizado en los ejercicios a los que las facturas se emitieron, con la decisión adoptada por la entidad en el ejercicio 2009. El segundo efecto es el de la improcedencia del ajuste bilateral patrocinado por la actora. Se ha de distinguir entre los efectos contables y los efectos fiscales, de forma que, que no todo lo reflejado contablemente despliega, con carácter general, efectos fiscales. Sirva como ejemplo los supuestos de dotaciones a provisiones, que desde la perspectiva contable no encuentra límites en aras al principio de prudencia, pero que, sin embargo, a los efectos de su deducibilidad fiscal, únicamente gozan de dicho beneficio aquellas provisiones amparadas por la norma fiscal.

Pues bien, en el presente caso, si ha existido abono de los importes que las facturas reflejan, lo declarado por las resoluciones administrativas y judiciales ha sido que no se ha acreditado la realidad de los servicios que dichas facturas amparan. Esa falta de justificación del servicio no significa ausencia de pago, sino que dicho abono se ha producido por un título jurídico distinto al plasmado en dichas facturas; título negocial que no se admite como 'fiscalmente deducible'.

CUARTO:La actora trae a colación el régimen y criterios de valoración de las operaciones vinculadas. También este argumento se ha de desestimar, pues como en la propia sentencia que hemos comentado, se declara: '.....unidas por una previa relación de vinculación ajena al mercado, lo que podría dar lugar a su ajuste, como operaciones vinculadas, si no fuera porque la Inspección, acertadamente a nuestro juicio, se detiene en un estadio previo, cual es el de la firme sospecha, que esta Sala comparte, de que los servicios no han existido en modo alguno y, de haberlo sido, no constan acreditados, ni en su más mínimo detalle ni en su cuantía, en las facturas ni en el supuesto contrato privado, cuya fecha no puede tenerse irrebatiblemente por cierta, dada su naturaleza de documento privado que no ha sido exteriorizado de alguna de las formas a que se refiere el artículo 1227 del Código Civil .'

Con esta declaración la Sala no entró en el análisis de ese argumento sobre las operaciones vinculadas, al no haber sido objeto de la regularización practicada por la Inspección, por lo que quiebra la aplicación del ajuste bilateral en el sentido patrocinado por la actora.

Así las cosas, la Sala confirma lo declarado por la resolución impugnada; siendo procedente, en consecuencia, la desestimación del recurso en todos sus argumentos.

QUINTO:Por aplicación de lo establecido en el art. 139.1, de la Ley de la Jurisdicción , redacción anterior a la dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, no procede mención especial en cuanto a las costas.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la Autoridad conferida por el Pueblo Español.

Fallo

QueDESESTIMANDOel recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador, D. José Antonio Pérez Casado, en nombre y representación de la entidad ARTEMISA III, S.A., contra la resolución de fecha 10.9.2009, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. Don JESUS N. GARCIA PAREDES, estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico