Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 436/2009 de 31 de Octubre de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a treinta y uno de octubre de dos mil doce.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº436/2009que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido la Procuradora doña Valentina López Valero en nombre y representación de la entidadINMOBILIARIA HENAR, S.A.frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 5.400.240,47 euros. Es Ponente el Ilmo. Sr. MagistradoD. JESUS CUDERO BLAS, quien expresa el criterio de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso, con fecha 3 de diciembre de 2009, el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, fue entregado a la misma para que formalizara la demanda.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 25 de marzo de 2010, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados e imposición de costas a la Administración.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la misma mediante escrito presentado el 18 de junio de 2010 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

CUARTO.-Concluso el proceso, la Sala señaló, por medio de providencia, la audiencia del 18 de octubre de 2012 como fecha para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad INMOBILIARIA HENAR, S.A. la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de septiembre de 2009 por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por aquella sociedad contra el acuerdo de liquidación dictado con fecha 15 de febrero de 2008 por el Jefe de la Oficina Técnica, relativo al impuesto sobre sociedades, ejercicio 2004 y cuantía de 5.400.240,47 euros.

Son antecedentes de interés para la solución del caso, a la vista del expediente y de los documentos que constan en autos, los siguientes:

1. Con fecha 15 de enero de 2008 los Servicios de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Madrid incoaron a la sociedad demandante acta de disconformidad, modelo A02, núm. 71388214, en relación con el impuesto sobre sociedades, ejercicio 2004. En dicha acta, por lo que aquí interesa, se hace constar que: a) Que la entidad presentó declaración por dicho impuesto y ejercicio tributando bajo el régimen establecido para las sociedades patrimoniales, por entender que constituye una entidad de mera tenencia de bienes; b) Que su objeto social es el de asesoramiento y promoción de carácter inmobiliario y está dada de alta en el epígrafe correspondiente del impuesto sobre actividades económicas; c) Que ha de entenderse que la sociedad realiza una actividad empresarial de promoción de terrenos al haber participado en la elaboración y desarrollo del proyecto de reparcelación al que se aportaron determinadas fincas de su propiedad, de manera que los beneficios obtenidos como consecuencia de la venta de las fincas resultantes de dicho proyecto no pueden tributar al tipo correspondiente a las sociedades patrimoniales, sino conforme al régimen general del impuesto sobre sociedades.

2. Con fecha 15 de febrero de 2008 se dicta acuerdo de liquidación en el que, respecto de los datos más arriba consignados, se confirma sustancialmente la propuesta inspectora (salvo en lo relativo a los intereses de demora), resultando una deuda total de 5.400.240,47 euros.

3. Contra el acuerdo mencionado dedujo el recurrente reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico- Administrativo Central, que dictó resolución de fecha 28 de septiembre de 2009 desestimando íntegramente la misma.

SEGUNDO.- El artículo 61 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (coincidente con al artículo 75 de la Ley 43/1995 ), dispone:

'1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar.

Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del ejercicio social'.

Por su parte, el artículo 25 de la Ley del IRPF -Ley 40/1998, de 9 de diciembre -, al que se remite aquél para integrar el concepto de actividad económica, señala lo siguiente:

'1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

No existiendo controversia en cuanto al cumplimiento, por la sociedad aquí demandante, del requisito sobre la composición de las participaciones sociales, la cuestión litigiosa es la de si la venta de los inmuebles llevada a cabo (resultado de la adjudicación a la sociedad de seis fincas tras ejecutarse un proyecto de reparcelación al que la propia entidad había aportado determinados terrenos) entraña una actividad económica y la afectación de los activos, en más del 50 por 100, a esa función resulta incompatible con el estatuto de las sociedades patrimoniales, con la consecuencia de que la sociedad debió tributar, como le exige la liquidación impugnada, bajo el régimen general.

TERCERO.- Debe desde ahora anticiparse que la Sala considera que asiste la razón a la Administración y que el beneficio de la venta de los diversos inmuebles recibidos como resultado de la ejecución del Proyecto de Reparcelación, por más que el sistema empleado fuera el de 'cooperación', debe tributar por el régimen general. Las razones son las siguientes:

En primer lugar, la sociedad está dada de alta en el epígrafe del IAE 833.2 de 'promoción inmobiliaria de edificaciones'. Como hemos señalado en anteriores pronunciamientos, la incorporación a dicho epígrafe es un acto de voluntad directamente orientado al ejercicio mercantil de una actividad que luego se pretende desmentir. Es, en sentido jurídico, un acto propio que nadie llevaría a cabo si no fuera para ejercer, justamente, la actividad correspondiente, porque no es concebible satisfacer un tributo local y cumplimentar las obligaciones formales que comporta si no es para ejercer de manera efectiva la actividad económica en la que se inscribe y por la cual va a pagar el impuesto, siendo relevante que la recurrente no haya efectuado manifestación alguna para justificar las razones que le llevaron a darse de alta en el mencionado epígrafe.

A ello debe añadirse que en el artículo 3 de sus Estatutos se recoge como objeto social 'el asesoramiento y promoción de carácter inmobiliario en general, la adquisición y enajenación de fincas rústicas y urbanas, la urbanización y parcelación de fincas y la realización por contratación pública o privada, directa o indirectamente, por cuenta propia o ajena, de toda clase de obras de construcción'.

Presupuesto lo anterior, según consta en autos, la entidad se constituye en 1967 y la familia de don Leonardo (él mismo, su esposa y sus hijos) posee más del 50% del capital social. Por lo que aquí interesa, el 20 de febrero de 1967 adquirió la sociedad una finca principal de la que se segregan después parte de las que se aportan a un proyecto de reparcelación; el resto de las fincas aportadas se adquirieron en el propio año 1967, en 1968 y en sucesivos años de las décadas de los setenta y ochenta.

Todas estas fincas fueron aportadas al proyecto de reparcelación correspondiente a la calle Sandalia Navas y otras API 08-13. Para ello se crea una 'comisión gestora' siendo su representante y único autorizado en entidades bancarias el Sr. Leonardo . La Comisión presenta en el Ayuntamiento de Madrid el proyecto de reparcelación en enero de 1995, en el que se fija el sistema de ejecución como el de cooperación. En todos los planos que integran el proyecto figura como promotor la comisión gestora y las fincas aportadas representan el 53.60% del total de la superficie aportada. El proyecto se aprueba definitivamente el 3 de diciembre de 1999 y en él se le adjudican a la entidad INMOBILIARIA HENAR seis fincas. La cuota de urbanización de INMOBILIARIA HENAR asciende al 50,1458% del total del proyecto. Los gastos de urbanización fueron satisfechos el 12 de enero de 2004 y se contabilizan como mayor importe del inmovilizado.

Finalmente, el 16 de febrero de 2004, mediante escritura pública, INMOBILIARIA HENAR vende las seis fincas resultantes a PROCOM RESIDENCIAL SANDALIA NAVAS, S.A. por importe de 25.485.918,29 euros. La entidad declara un beneficio en enajenación del inmovilizado de 24.300.219,46 euros que, deducidos los gastos de venta, configuran la parte especial de la base imponible, aplicándose un tipo impositivo (como sociedad patrimonial) del 15%.

Pues bien, como resalta al respecto el TEAC y esta Sala comparte, la actividad inmobiliaria de promoción se caracteriza por unos ciclos productivos muy largos, que incluyen no sólo los periodos previos (compra de terrenos, urbanización) y de construcción (por la promotora o por terceros) sino también la venta final, operación con la que culmina y se pone fin al proceso y que tal actividad, considerada de forma conjunta, es en todo caso económica al margen de la infraestructura, tanto material como personal, con la que cuente la sociedad.

Además, como se ha visto, la recurrente no se ha limitado a la venta de los inmuebles, sino que ha protagonizado una actividad complementaria o preparatoria de ésta que supone su transformación tanto física como jurídica para propiciar la venta: de una parte, el representante único y autorizado de la 'Comisión Gestora del Proyecto de Reparcelación de la calle Sandalia Navas y otras' era el administrador único y socio principal de INMOBILIARIA HENAR, S.A., siendo esta Comisión la que presentó al Ayuntamiento de Madrid el proyecto de reparcelación fijando como sistema de actuación el de cooperación; de otra parte, en la totalidad de los planos que integra el proyecto figura como promotor la citada Comisión Gestora.

Señala el recurrente al respecto que resulta particularmente relevante que el sistema de actuación urbanística empleado fuera el de cooperación, circunstancia que -a su juicio- enerva la conclusión obtenida por la Administración en punto a que fue la entidad demandante la que efectuó la actividad empresarial consistente en la transformación física de los terrenos para su posterior enajenación.

No ignora la Sala que en el sistema de cooperación no cabe la ejecución del sector por los propietarios de los terrenos, que han de aportarlos obligatoriamente y soportar el coste de las obras de urbanización, que es llevada a cabo por la Administración actuante. Pero ello no implica, como se pretende, que la contribuyente, en el caso que nos ocupa, no haya participado activamente, en el supuesto analizado, en la gestión de la unidad de actuación.

Aciertan las resoluciones impugnadas, a juicio de la Sala, al otorgar una particular trascendencia a la creación de la citada Comisión Gestora, a la significativa importancia que en la misma tenía la entidad demandante, a la elaboración por dicha Comisión del proyecto de reparcelación (que fue presentado al Ayuntamiento en el año 1995) y a la aportación a ese proyecto (por la sociedad recurrente) de más de la mitad de la superficie aportada.

No puede compartirse la tesis sostenida en el escrito rector según la cual la entidad se incorporó a la Comisión Gestora para 'aunar voluntades con el resto de propietarios', añadiendo que dicha Comisión 'solo tuvo por fin agrupar a dichos propietarios, limitándose su actuación a presentar un proyecto de reparcelación que quedó sin efecto al asumir el Ayuntamiento, de oficio, su tramitación administrativa'. Como se ha dicho, los datos que constan en autos ponen claramente de manifiesto que INMOBILIARIA HENAR, S.A. (dedicada, insistimos, a la promoción inmobiliaria de edificaciones según el epígrafe del IAE en que aparece dada de alta y a tenor de su propio objeto social) participó de forma activa en la elaboración, gestión y desarrollo del proyecto de reparcelación que, finalmente, fue ejecutado por la Corporación municipal.

Se ello es así y si, por tanto, debe afirmarse que la actividad desplegada por la recurrente, con la transmisión a terceros de las fincas adjudicadas tras ejecutarse el proyecto de reparcelación, previa culminación del proceso de transformación física y jurídica, es la de promoción inmobiliaria de edificaciones, forzoso será concluir que no resulta aplicable el artículo 25 de la Ley del IRPF , que exige local y empleado para calificar la actividad como económica, pues como esta Sala ha declarado repetidamente, tales requisitos solo rigen para la actividad dearrendamiento o compraventa de inmuebles,que no es el caso debatido, ya que tales actividades son diferentes de la promoción inmobiliaria. No debe olvidarse que, a fin de determinar si una actividad es o no económica, con la pertinente afectación de los bienes a dicha actividad, el artículo 25 de la LIRPF no se limita a exigir la concurrencia de citados requisitos de local y empleado -exclusivos, como hemos visto, para el arrendamiento o compraventa de inmuebles, no para la promoción-, sino que comienza diciendo que'se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios',ordenación por cuenta propia que se da aquí sin duda alguna, siendo significativo lo que antes se ha dicho respecto a que la actividad de INMOBILIARIA HENAR, S.A. no quedó constreñida a la mera venta de activos a terceros, aisladamente considerada, sino que ha comportado una actividad previa de transformación urbanística de los terrenos afectados en la que ha participado de manera decisiva.

CUARTO.- Procede entonces, una vez constatada la realización por la recurrente de una actividad empresarial de promoción, desestimar el recurso contencioso administrativo al ser ajustada a Derecho la decisión administrativa que rechazó la aplicación a la demandante del régimen de las sociedades patrimoniales y sin que, a tenor del artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , se aprecien méritos que determinen la imposición de una especial condena en costas.

Por lo expuesto,

Fallo

Quedesestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad INMOBILIARIA HENAR, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de septiembre de 2009 por la que se desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por aquella sociedad contra el acuerdo de liquidación dictado con fecha 15 de febrero de 2008 por el Jefe de la Oficina Técnica, relativo al impuesto sobre sociedades, ejercicio 2004 y cuantía de 5.400.240,47 euros, debemos declarar y declaramos las mencionadas resoluciones ajustadas a Derecho, sin hacer mención especial en relación con las costas procesales, al no apreciarse méritos para su imposición.

Notifíquese la presente resolución expresando que contra la misma cabe preparar, ante esta misma Sección para ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, recurso de casación en el plazo de diez días a contar desde su notificación.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. JESUS CUDERO BLAS estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.