Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 462/2017 de 09 de Marzo de 2020

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000462/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03131/2017

Demandante:GRUPO PREYCO 44, S.L

Procurador:. Dº PABLO SORRIBES CALLE

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

Madrid, a nueve de marzo de dos mil veinte.

Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido GRUPO PREYCO 44, S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Pablo Sorribes Calle, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de marzo de 2017, relativa a Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2007 y 2008, siendo la cuantía del presente recurso de 861.250 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por GRUPO PREYCO 44, S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Pablo Sorribes Calle, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de marzo de 2017, solicitando a la Sala, que dicte sentencia por la que anule la Resolución impugnada y todas las que traen causa de ella, con imposición de costas a la Administración.

SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestimando el recurso interpuesto e imponiendo las costas al actor.

TERCERO: Habiéndose solicitado recibimiento a prueba, practicadas las declaradas pertinentes y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día veintisiete de febrero de dos mil veinte, en que efectivamente se deliberó, voto y fallo el presente recurso.

CUARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de marzo de 2017, que desestima la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a Impuesto de Sociedades ejercicios 2007.

Antecedentes del presente recurso:

1.- Con fecha 26 de marzo de 2012 la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Cataluña dictó Acuerdo de Liquidación por el Impuesto y el ejercicio de referencia, derivado del acta de disconformidad NUM000 En cuanto a los motivos de regularización, la Inspección consideró que la dotación a la provisión por depreciación de existencias contabilizada en el ejercicio 2007, relativa a la pérdida 'sufrida en un solar sito en Cardedeu, no había quedado suficientemente acreditada, por lo que no se admite su deducibilidad.

2.- Iniciado expediente sancionador por entender que la conducta de la obligada tributaria podría ser constitutiva de infracción tributaria del artículo 191 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, y una vez concluido el procedimiento, se dictó Acuerdo de Imposición de Sanción por el que se impone a la interesada sanción por infracción leve del 50%.

3.- El T.E.A.R. de Cataluña resolvió en fecha 9 de julio de 2015 acordando:

'ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, reunido en SALA y fallando en PRIMERA INSTANCIA, acuerda:

DESESTIMAR la reclamación NUM001 y confirmar la liquidación impugnada.

ESTIMAR la reclamación NUM002 y anular la sanción impuesta'.

Anulada la sanción tributaria impuesta, queda por resolver en el presente recurso la cuestión relativa a la liquidación.

Cuestiones planteadas en la demanda:

Procedencia de la deducibilidad del deterioro contable, practicado sobre un solar a consecuencia de una modificación en su calificación urbanística, y de la evolución del mercado inmobiliario en el concepto tributario de Impuesto de Sociedades ejercicio 2007.

SEGUNDO: Operaciones relacionadas con el terreno:

1.- El obligado tributario se encuentra dado de alta, en el ejercicio objeto de comprobación, en el epígrafe 501.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas correspondiente a CONSTRUCCIÓN COMPLETA, REPARACIÓN Y CONSERVACIÓN DE EDIFICACIONES.

2.- Tras un primer contrato privado de 29 de noviembre de 2005 en el que se pactaron unas arras, según escritura pública de 3 de febrero de 2006 el contribuyente adquirió un terreno en el número NUM003 de la Avinguda DIRECCION000, de Cardedeu, por 4.231.125,00 euros, más 676.980,00 euros de IVA.

3.- Dicho terreno se registró en la contabilidad del sujeto pasivo dentro de las Existencias en la cuenta NUM004 'Solar Cardedeu', que a 1 de enero de 2007 tenía un saldo de 4.438.136,77 euros.

4.- El 20 de diciembre de 2007 el sujeto pasivo dotó una provisión por depreciación de dicho terreno de 2.650.000,00 euros; según se indica en la Memoria del año 2007, la provisión se dotó por un cambio del Plan Urbanístico realizado por el Ayuntamiento de Cardedeu. Según manifestó el contribuyente a la Inspección, el cambio producido en el Plan de Ordenación Urbano Municipal imponía unas obligaciones adicionales no previstas en el momento de la compra, haciendo descender el valor del terreno.

5.- El cálculo de la provisión por depreciación de existencias se basa en un informe realizado por el arquitecto Jose María.

6.- La Inspección determina la. improcedencia de la provisión por depreciación del inmueble dotada al considerar que la situación del terreno no había variado desde el momento en que había sido adquirido por el contribuyente, pues el plan urbanístico que le afectaba seguía siendo el mismo.

A tal efecto señala que la obligación de realizar viviendas de protección oficial aparece ya en la aprobación inicial en el pleno de fecha 14/11/2005, publicado DOGC en fecha 2/12/2005 y en el BOPB el 30/11/2005, y, por lo tanto, ya en ese momento se modifica en los términos actuales el uso del terreno citado. El POUM que se aprueba definitivamente es el mismo que el provisional en lo tocante al terreno del Grupo Preyco. Se cambia el nombre: pasando a ser polígono NUM005, mientras que en la aprobación inicial era Sector 10. Pero en lo tocante a cesiones de aprovechamiento urbanístico (10%) y suelo de vivienda protegida (20%) y vivienda concertada (10%), esto ya se contenía en la aprobación inicial de 14/11/2005.

TERCERO: Regulación legal

Respecto a la figura de la provisión por depreciación de existencias, el artículo 39 del Código de Comercio establece al respecto en su apartado 2:

'Cuando exista un deterioro en el valor de los activos circulantes o corrientes, se efectuarán las correcciones valorativas necesarias con el fin de atribuir a estos activos el valor inferior de mercado o cualquier otro valor inferior que les corresponda, en virtud de circunstancias especiales, en la fecha de cierre del balance'.

El Plan General Contable de 1990 (Real Decreto 1643/1990), que desarrolla la normativa mercantil citada, se refiere a la corrección de valores en las existencias en su Norma de Valoración 13ª indica:

'1. Valoración.

Los bienes comprendidos en las existencias deben valorarse al precio de adquisición o al coste de producción.

2. Precio de adquisición.

El precio de adquisición comprenderá el consignando en factura más todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen en almacén, tales como transportes, aduanas, seguros, etc. El importe de los impuestos indirectos que gravan la adquisición cuando dicho importe no sea recuperable directamente de la Hacienda Pública.

3. Coste de producción.

El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto. También deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación.

4. Correcciones de valor.

Cuando el valor de mercado de un bien o cualquier otro valor que le corresponda sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, procederá efectuar correcciones valorativas, dotando a tal efecto la pertinente provisión, cuando la depreciación sea reversible. Si la depreciación fuera irreversible, se tendrá en cuenta tal circunstancia al valorar las existencias. A estos efectos se entenderá por valor de mercado.

a) Para las materias primas, su precio de reposición o el valor neto de realización si fuese menor.

b) Para mercaderías y los productos terminados, su valor de realización, deducidos los gastos de comercialización que correspondan.

c) Para los productos en curso, el valor de realización de los productos terminados correspondientes, deducidos la totalidad de costes de fabricación pendientes de incurrir y los gastos de comercialización.

No obstante, los bienes que hubieran sido objeto de un contrato de venta en firme cuyo cumplimiento daba tener lugar posteriormente no serán objeto de la corrección valorativa indicada en el párrafo precedente, a condición de que el precio de venta estipulado en dicho contrato cubra, como mínimo, el precio de adquisición o el coste de producción de tales bienes, más todos lo costes pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecución del contrato.

Cuando se trate de bienes cuyo precio de adquisición o coste de producción no sea identificable de modo individualizado, se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado. Los métodos FIFO, LIFO u otro análogo son aceptables y pueden adoptarse, si la empresa los considera más convenientes para su gestión.

En casos excepcionales y para determinados sectores de actividad se podrán valorar ciertas materias primas y consumibles por una cantidad y valor fijos, cuando cumplan las siguientes condiciones:

a) que se renueven constantemente:

b) que su valor global y composición no varíen sensiblemente y,

c) que dicho valor global, sea de importancia secundaria para la empresa.

La ampliación de este sistema se especificará en la memoria, fundamentando su aplicación y el importe que significa esa cantidad y valor fijos.'

De la anterior regulación resulta:

a.- las existencias deben valorarse al precio de adquisición o al coste de producción,

b.- el precio de adquisición comprenderá el consignando en factura más todos los gastos adicionales,

c.- el coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto,

d.- las correcciones valorativas se realizarán cuando el valor de mercado de un bien o cualquier otro valor que le corresponda sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción,

e.- se entenderá por valor de mercado para los productos terminados, su valor de realización, deducidos los gastos de comercialización que correspondan.

CUARTO: Valoración del terreno.

El planteamiento de la recurrente tanto en vía administrativa como ante la Sala, consiste en atribuir el deterioro sufrido por las existencias al cambio del Plan Urbanístico realizado por el Ayuntamiento de Cardedeu sobre el terreno integrado en el denominado Polígono NUM005, sobre el que ahora recae la obligación de ceder una parte al Ayuntamiento y reservar techo edificable para vivienda de protección oficial y de precio concertado.

El hecho de asumir tales cargas urbanísticas, a juicio de la recurrente, ha implicado una depreciación del valor del terreno.

Desde esta perspectiva, el informe pericial aportado a autos, considera:

'Superficie del Sector: 4.100 m2

Edificabilidad Bruta Máxima: 0,90 m2t/m2s (3.690 m2t)

Suelo privado: <75%

Cesiones a sistemas mínimas: >25%

Cesión aprovechamiento urbanístico: 10%

Densidad viviendas renta libre: 39 viv/ha

Densidad viviendas VPO general y concertado: 19viv/ha

Edificabilidad VPO general: 20% de la edificabilidad residencial

Edificabilidad VPO concertado: 10% de la edificabilidad residencial

Sistema de actuación: Compensación.

Desarrollo del POUM: PMU + P compensación + P. Urbanización.

Objetivo: Acabar y completar la vialidad perimetral y ceder los espacios públicos.

La nueva edificación dará finalización a las edificaciones vecinas existentes.

Otras condiciones: Sector de uso predominante residencial en la modalidad de alineación de vial.

La vialidad existente no computará a efectos de aprovechamiento.'

Tras el análisis del mercado (oferta, demanda, expectativa de mercado, grado de renovación zona, desarrollo urbanístico previsto, mejoras en infraestructuras, afecciones socioeconómicas, competitividad del inmueble) en el informe pericial se calcula el valor por m2. Tras la estimación del coste de construcción, flujo de caja y tipo de actualización, se tasa el terreno en 1.495.000 euros.

Ahora bien, la alteración del valor que se aprecia en la prueba pericial, parte de la calificación urbanísticas y las expectativas de mercado.

Analizaremos en primer lugar las cuestiones relativas a la modificación de la calificación urbanística del terreno.

Como hemos expuesto anteriormente, el 14 de noviembre de 2005 ya se conocían las cargas que el POUM establecía sobre el terreno de GRUPO PREYCO 44 SL, por lo que los motivos que habrían producido el deterioro de valor ya eran manifiestos a la fecha de la compraventa, 3 de febrero de 2006, y también lo eran al tiempo de la firma del contrato privado de 29 de noviembre de 2005.

Por lo tanto, la calificación urbanística a la que la recurrente atribuye la disminución del valor, tuvo ya que incidir en el precio de compra, pues las nuevas circunstancias de planeamiento (por más que la aprobación definitiva del Plan no se había producido), eran ya manifiestas.

A lo anterior, debemos añadir las manifestaciones vertidas por el arquitecto municipal de Cardedeu, sobre la regulación legal urbanística:

'En el 2005 se aprueba la Ley Urbanismo de Cataluña, Decreto Ley U/2005, donde se contemplan las cesiones del 10% de aprovechamiento urbanístico y también suelo de vivienda protegida 20% y vivienda concertada 10 %. Es por ello que se produce una 2° aprobación inicial (14/11/2005) con objeto de adaptarse a esta nueva Ley, que es la-que marca estas cesiones.'

Esta norma se publicó en el «DOGC» núm. 4436, de 28 de julio de 2005, páginas 23360 a 23398, entró en vigor el 29 de julio de 2005 y fue derogada el 6 de agosto de 2010.

Por lo tanto, cuando la recurrente adquirió el terreno que nos ocupa, las cesiones obligatorias a las que atribuye la perdida de valor, se encontraban previstas en un texto en vigor con rango de Ley, debidamente publicado en los Boletines Oficiales, y, en el momento de la compra, en vigor.

Por lo tanto, no puede atribuirse la depreciación de un inmueble a un cambio en el planeamiento urbanístico, cuando su precio ha sido establecido libremente por ambas partes en el negocio de transmisión, con conocimiento de una regulación legal que le era aplicable por estar en vigor al tiempo de la adquisición, y que es la que determina el cambio en el planeamiento urbanístico para su adaptación al régimen legal.

En resumen, le precio fijado de común acuerdo por las partes, lo fue con conocimiento de la obligación legal de realizar las cesiones obligatorias después recogidas en el planeamiento.

Señala así mismo la recurrente que, durante el periodo de 2007, se produjo una caída de los precios de los inmuebles en el mercado. Estas serían las expectativas de mercado también recogidas en el informe pericial.

Ahora bien, los datos que aporta la recurrente en el informe pericial no son precisos, en la medida en que no se identifican precios de compraventa concretos en la determinación del valor mercado del inmueble por el sistema comparativo, no se analiza el mercado de la zona o zonas próximas en referencia a operaciones concretas, por lo que una apelación genérica a la caída generalizada del mercado inmobiliario, no puede ser causa de corrección del valor conforme a la Norma de Valoración 13ª, en tanto no se acredite la concreta incidencia de esa caída en el inmueble que nos ocupa.

Otra cosa sería aceptar una corrección valorativa partiendo tan solo de expectativas de mercado.

Por último, y en relación a que la provisión sea admitida bajo el concepto de provisión por responsabilidades, esta se refiere a aquellas 'dotaciones relativas a responsabilidades procedentes de litigios en curso o derivadas de indemnizaciones o pagos pendientes debidamente justificados cuya cuantía no esté definitivamente establecida'

Acierta el TEAR al señalar que 'si bien parece que en el caso presente puede existir algún litigio en curso con la administración urbanística, lo cierto es que de la resolución de tal recurso no pende el nacimiento de responsabilidad alguna por parte del contribuyente, pues lo que se discutiría en esos procesos es la calificación de los terrenos y no responsabilidades personales del contribuyente frente a terceros'

De lo expuesto resulta la desestimación del recurso.

QUINTO: Procede imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, por ser la presente sentencia desestimatoria.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de su Majestad el Rey y por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que desestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por GRUPO PREYCO 44, S.L., y en su nombre y representación el Procurador Sr. Dº Pablo Sorribes Calle, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 2 de marzo de 2017, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuenciadebemos confirmarlay la confirmamos, con imposición de costas a la recurrente.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación y en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta; siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985, y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.