Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 467/2014 de 18 de Mayo de 2017

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000467/2014

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:05629/2014

Demandante:LUCADE, S.A.

Procurador:MARÍA JOSÉ BUENO RAMÍREZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO

Madrid, a dieciocho de mayo de dos mil diecisiete.

Vi sto por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo nº 467/2.014, promovido por la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, en representación de LUCADE, S.A., asistida del Letrado Don Ja vier Nogueira de Zavala, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 8 de mayo de 2014, por la que se estimó parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012 interpuesto contra resolución del TEAR de Madrid de 27 de julio de 2011, recaída en las reclamaciones 28-18530-2003 y 28-1069-2004 promovidas contra el acuerdo de rectificación del error aritmético en la liquidación dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT de Madrid por el concepto de Impuesto sobre sociedades, ejercicios 1997, 1998 y 1999, procedente del Acta de Disconformidad 70693893, así como contra el Acuerdo de Imposición de sanción por importe de 631.025,71 euros.

Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 8 de mayo de 2014, por la que se estimó parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012 interpuesto contra resolución del TEAR de Madrid de 27 de julio de 2011, recaída en las reclamaciones 28-18530-2003 y 28-1069-2004 promovidas contra el acuerdo de rectificación del error aritmético en la liquidación dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT de Madrid por el concepto de Impuesto sobre sociedades, ejercicios 1997, 1998 y 1999, procedente del Acta de Disconformidad 70693893, así como contra el Acuerdo de Imposición de sanción por importe de 631.025,71 euros.

SE GUNDO.-Contra dicha resolución interpuso recurso contencioso-administrativo la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, en representación de LUCADE, S.A., asistida del Letrado Don Javier Nogueira de Zavala, mediante escrito presentado el 5 de noviembre de 2.014 en el Registro General de esta Audiencia Nacional y, admitido a trámite, se requirió a la Administración demandada la remisión del expediente administrativo, ordenándole que practicara los emplazamientos previstos en el artículo 49 de la Ley de la Jurisdicción . Verificado, se dio traslado al recurrente para que dedujera la demanda.

TE RCERO.-Evacuando el traslado conferido, la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, en representación de LUCADE, S.A., asistida del Letrado Don Javier Nogueira de Zavala, presentó escrito el 5 de marzo de 2015, en el que, después de exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes, solicitó a la Sala que:

« (...) dicte Sentencia por la que, estimando las pretensiones que se formulan, se anule la Resolución dictada el 8 de mayo de 2014 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que estima parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012; y se anulen los actos administrativos de liquidación y sanción por ella confirmados, por ser contrarios a Derecho».

CU ARTO.-El Abogado del Estado por escrito que tuvo entrada en la Audiencia Nacional en fecha 16 de marzo de 2015, tras alegar cuantos hechos y fundamentos jurídicos tuvo por conveniente, contestó la demanda, y terminó por suplicar de la Sala que:

« (...) dicte sentencia en cuya virtud desestime el recurso formulado de contrario, con expresa imposición de costas a la parte recurrente».

QU INTO.-Contestada la demanda y habiéndose solicitado el recibimiento del juicio a prueba, por auto de fecha 9 de abril de 2.015, se acordó recibir el presente recurso a prueba, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 60 de la L.J.C.A .

No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se concedió a las partes el término sucesivo de diez días para que presentaran sus conclusiones. Trámite evacuado por escritos incorporados a los autos.

SE XTO.-Conclusas las actuaciones se señaló para votación y fallo el día dieciocho de mayo de dos mil diecisiete, en que ha tenido lugar.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra.Dª SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO, quien expresa el parecer de la Sección.

Fundamentos

PR IMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se dijo, la impugnación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 8 de mayo de 2014, por la que se estimó parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012 interpuesto contra resolución del TEAR de Madrid de 27 de julio de 2011, recaída en las reclamaciones 28-18530-2003 y 28-1069-2004 promovidas contra el acuerdo de rectificación del error aritmético en la liquidación dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT de Madrid por el concepto de Impuesto sobre sociedades, ejercicios 1997, 1998 y 1999, procedente del Acta de Disconformidad 70693893, así como contra el Acuerdo de Imposición de sanción por importe de 631.025,71 euros.

SE GUNDO.-Pretende la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, en representación de LUCADE, S.A., asistida del Letrado Don Javier Nogueira de Zavala la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un breve relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.

A continuación expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales estructura su defensa en cinco apartados.

En el primeroaduce la nulidad de pleno derecho del acuerdo de modificación de la liquidación, de fecha 1 de octubre de 2003, por infracción del art. 24.1 CE (prohibición de indefensión), y del acuerdo sancionador, por infracción de lo dispuesto en los arts. 210.2 LGT y 24.2 CE (presunción de inocencia), al estar incompleto el expediente administrativo.

Expone que el recurrente al amparo de lo dispuesto en el art. 55 de la LJCA , manifestó a la Sala, dentro del plazo para formular demanda, que el expediente se hallaba incompleto y solicitó al Tribunal que aceptara la petición de completar el expediente administrativo y requiriese al órgano que dictó el acto la remisión de todos los documentos integrantes del procedimiento.

Indica que mediante Diligencia de Ordenación de 22 de enero de 2015, se ordenó que se completara el expediente, a pesar de lo cual el expediente sigue incompleto, pues aunque se ha incorporado la propia Resolución del TEAC recurrida, no se incorporaron: (i) ni las actuaciones del procedimiento de inspección (comunicación de inicio, diligencias, acta de disconformidad, alegaciones presentadas, etc.), (ii) ni el acuerdo de liquidación, (iii) ni tan siquiera el posterior acuerdo de modificación que ha sido confirmado por el TEAR y el TEAC.

Aduce que de acuerdo con la más reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, la circunstancia de que el expediente se halle incompleto, cuando el propio obligado tributario ha solicitado que se complete el mismo, como ocurre en el presente caso, no puede en ningún caso perjudicar al administrado, pues dicho defecto en el expediente solamente puede perjudicar a la Administración.

Afirma que se trata de documentos esenciales para la fiscalización de la actividad administrativa puesto que la conformidad a Derecho del acuerdo de modificación (que tampoco consta incorporado) exige necesariamente la revisión del contenido del Acuerdo de liquidación que se modifica y de las actuaciones previas de la inspección pues el acuerdo de liquidación modificaba, a su vez, el Acta de disconformidad.

Añade que la importancia de que el expediente esté completo es mayor, si cabe, cuando lo que se impugna es un acto administrativo sancionador puesto que en ese caso están en juego otras garantías constitucionalmente reconocidas, entre las que destaca el derecho a la presunción de inocencia ( art. 24 CE ).

En el segundoapartado sostiene la prescripción del derecho de la Administración a liquidar y sancionar por el transcurso del plazo cuatro años durante la tramitación de las reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Madrid.

Argumenta que se ha producido la prescripción, tanto del derecho a liquidar como del derecho a sancionar de la Administración por el transcurso del plazo de prescripción de cuatro años durante la tramitación de las reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Madrid con los números 28/18530/2003 y 1069/2004.

En opinión del recurrente no puede considerarse que tenga efectos interruptivos de la prescripción, ni del derecho a liquidar, ni de la acción sancionadora, la notificación de la Resolución del TEAR que tuvo lugar en 2008, puesto que el TSJ de Madrid ordenó que se volviera a notificar en debida forma dicha Resolución, lo que aconteció ya en el año 2011, y que en cualquier caso, y sin perjuicio de lo anterior, debe declararse la prescripción de la acción sancionadora por cuanto entre la fecha de interposición de la reclamación y la de la resolución transcurrieron más de cuatro años, sin que conste la notificación de la puesta de manifiesto del expediente en dicha reclamación.

Indica que en la Resolución del TEAR de Madrid de las reclamaciones 28/18530/2003 y 1069/2004 se dice que la puesta de manifiesto para alegaciones tuvo lugar el 22 de noviembre de 2004, si bien esa puesta de manifiesto solo pudo ir referida a la reclamación 28/18530/2003 al no constar que se notificase la acumulación de ambas reclamaciones.

Expone que casi cuatro años más tarde, el 22 de mayo de 2008, el TEAR de Madrid dictó Resolución desestimatoria de las reclamaciones, y aunque en esa fecha todavía no habían transcurrido más de cuatro años, no consta en el expediente en qué fecha tuvo lugar la notificación de la Resolución, lo que sería suficiente para estimar el motivo y declarar la prescripción.

Advierte que la notificación de la Resolución por el TEAR fue defectuosa, destacando que contra esa Resolución se interpuso recurso contencioso-administrativo ante el TSJ de Madrid que acabó dictando Auto el 10 de noviembre de 2010 , declarando la inadmisibilidad del recurso al no haberse agotado la vía administrativa y ordenando la retroacción de actuaciones para que el TEAR de Madrid notificara en debida forma la Resolución.

Alega que en la propia resolución se indica que la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones se notificó el 22 de noviembre de 2004, sin embargo, si se observa dicha notificación se comprueba que la misma se refiere únicamente a la reclamación núm. 28/18530/2003 (la interpuesta contra el acuerdo de modificación de la liquidación) y no a la núm. 1069/2004 (la interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción).

Aduce que como con anterioridad se indicó que por el acuerdo de 9 de marzo de 2004, el TEAR había acordado la acumulación de ambas reclamaciones, pero revisado el expediente administrativo no consta que dicho acuerdo se notificase al interesado, de manera que cuando en la notificación de la puesta de manifiesto del expediente para alegaciones se hacía mención exclusivamente a la reclamación núm. 28/18530/2003, es evidente que dicha notificación no podía tener efectos interruptivos de la prescripción de la reclamación núm. 28/1069/2004.

En el tercer apartadoargumenta sobre la improcedencia del acuerdo de modificación del acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999.

En opinión del recurrente del contenido del Acuerdo de Liquidación no se desprende de manera tan evidente que la modificación que introduce respecto a la propuesta de liquidación del Acta afecte exclusivamente a uno de los incrementos de la base imponible del ejercicio 1999 y no al resto.

Indica que la regularización del ejercicio 1999 derivaba de la cesión gratuita de los vehículos de LUCADE a la sociedad METRATIR ESPAÑA, como consecuencia del cese de la actividad de transporte de la primera, y a esos efectos diferencia entre los vehículos que eran propiedad de LUCADE de los que poseía en régimen de arrendamiento financiero.

Sostiene que en relación con estos últimos el Acuerdo de Liquidación considera que, si bien no era de aplicación el régimen especial previsto en el artículo 128 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , procedía aplicar el artículo 11.3 de la misma Ley , que permite la deducibilidad fiscal de las cuotas de amortización pagadas, aunque en menor medida que la que autorizaba el artículo 128. Y esa consideración sobre la deducibilidad fiscal de las cuotas de amortización por importe de 65.069.434 Ptas. no sólo afectó a la regularización del régimen fiscal especial del artículo 128 de la LIS , sino que necesariamente tenía incidencia en la cuantificación de la alteración patrimonial derivada de la cesión de los vehículos poseídos en régimen de arrendamiento financiero, pues habiéndose admitido la deducibilidad de parte de las cuotas de amortización pagadas como si de un bien inmaterial se tratara, no podía cuantificarse el incremento de la base imponible en el importe de la totalidad de las cuotas satisfechas por LUCADE hasta la subrogación, pues era evidente que, de esas cuotas, una parte correspondía a intereses y otra a recuperación del coste del bien y que de esta última parte fue admitido su amortización.

Afirma que el incremento de la base imponible correspondiente a la cesión gratuita de los vehículos poseídos en régimen de arrendamiento financiero no se limitó a negar la aplicación del régimen fiscal especial del artículo 128 de la LIS , sino que reconoció la existencia de un inmovilizado inmaterial que afectaba directamente a la cuantificación del incremento derivado de la subrogación en los contratos de leasing de manera que dicho incremento no podía ser coincidente con la totalidad de las cuotas pagadas.

Aduce que resulta absurdo considerar que la sociedad no tiene activo intangible ninguno (valor de adquisición 0) y al mismo tiempo decir que el valor de transmisión eran las cuotas pagadas hasta la fecha, por lo que en consecuencia, la modificación llevada a cabo en el Acuerdo de liquidación introdujo modificaciones sustanciales en la propuesta de liquidación contenida en el Acta, sin que sea de recibo limitarse a decir que hubo un simple error material, aritmético o de hecho porque la suma de los incrementos de la base imponible del ejercicio 1999 era de 261.215.233 Ptas. y no de 204.209.983 Ptas.

El cuarto apartadolo destina a tratar sobre la improcedencia de la sanción impuesta por inexistencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria: Ausencia de culpabilidad, y por la falta de individualización de la conducta del sujeto pasivo.

En el quinto apartadosostiene la nulidad del acuerdo sancionador, por defectuosa motivación de la culpabilidad, con infracción del principio de presunción de inocencia.

TE RCERO.-El Abogado del Estado en su escrito de oposición comienza sintetizando la tesis de la recurrente, y se opone a la estimación de la demanda reiterando los argumentos de la resolución recurrida.

CU ARTO.-Un examen de los autos y del expediente administrativo pone de manifiesto, entre otros hechos, relevantes para la resolución de la causa que:

1º.- El 2 de abril de 2002 se comunicó a LUCADE, S.A. el inicio de un procedimiento inspector por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999.

Seguidamente y con fecha 24 de abril de 2003 se incoó acta de disconformidad.

El día 23 de julio de 2003 el Jefe de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Madrid, dictó acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997, 1998 y 1999, por importe de 1.378.001,74 (archivo 114 del Disquete nº 1 remitido por la Administración).

Contra dicha resolución se interpuso el recurso contencioso-administrativo nº 25/2006, ante esta misma Sección en el que recayó Sentencia de fecha doce de marzo de dos mil nueve , que confirmó la liquidación practicada.

2º.- El 11 de septiembre de 2.013 la Inspectora Jefe informó a la Inspectora Regional Adjunta sobre la posible existencia de un error indicando que (archivo 111 del Disquete nº 1 remitido por la Administración):

« (...) 1. Tal como queda reseñado en el PRIMERO de los antecedentes de hecho de la liquidación de la Oficina Técnica notificada al contribuyente (hoja 6), las modificaciones en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades propuestas en Acta de disconformidad n° 70693893 eran, en lo que se refiere al ejercicio 1999, por un total de 326.284.667 ptas., con el siguiente detalle:

- apartado B) 2 del Acta: 57.005.250 ptas., por la obtención de rentas no declaradas conforme al artículo 140.1 de la Ley del Impuesto ;

- apartado C) 1 del Acta: 85.372.904 ptas., por incumplimiento de los requisitos para la aplicación del régimen especial del arrendamiento financiero conforme a la D.A Séptima de la Ley26/l998;

- apartado C) 2 del Acta: 183.906.513 ptas., en aplicación de las normas de valoración del artículo 15 de la LIS a las transmisiones de activos a otra sociedad del grupo en enero 1999.

2. La liquidación de la Oficina Técnica:

- confirma el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por importe de 57.005.250 ptas., apañado B) 2;

- modifica el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por la causas reseñadas en el apartado C) 1 del Acta en el importe de las cuotas de amortización deducibles en el caso de operaciones de arrendamiento financiero no englobables en el artículo 128 de la LIS , resultando un incremento de la base imponible por ese concepto de 20.303.470 ptas;

- confirma implícitamente el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por importe de 183.916.513 ptas. por las causas reseñadas en el apartado C) 2 del Acta.

El importe de la regularización por las causas del apartado C), puntos 1 y 2, es por lo tanto de 204.219.983 ptas.

3. A la vista de lo anterior la modificación de la base imponible del ejercicio 1999 sería por la suma de 57.005.250 ptas. (apartado B) y 204.209.983 ptas. (apartado C), lo que totaliza 261.215.233 pts., en lugar de los 204.209.983 ptas. que figuran como modificaciones de la Inspección en la página 15 del escrito de la OT»..

3º.- El 1 de octubre de 2003, la Inspección modificó dicho acuerdo de liquidación indicando que:

« (...) Dicha liquidación, modificaba parcialmente la propuesta inspectora de manera que el incremento de la base imponible en el ejercicio 1999 por incumplimiento de los requisitos establecidos en la D.A. 7° de la Ley 26/1998 para la aplicación del régimen especial del arrendamiento financiero (Apartado C) l del Acta) queda ahora fijado en 20.303.470 ptas. en lugar de la cifra propuesta por la Inspección de 85.372.904 ptas. Respecto al resto de los incrementos, por importe respectivamente de 57.005.250 ptas. (Apartado B) 2 del Acta) y 183.906.513 (Apartado C) 2 del Acta), quedan confirmados íntegramente de manera que la suma total de los incrementos a la Base imponible declarada por el sujeto pasivo asciende a la cantidad de 261.215.233 ptas, en lugar de los 204.209.963 ptas. que figuran como modificaciones en la página 15 del Acuerdo de la Oficina Técnica. De esta forma, la Base Imponible comprobada del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999, resultante de las citadas modificaciones asciende a la cantidad de 260.144.363 ptas».

Y por tanto corrigió el error detectado en la declaración originaria, en base al artículo 156 de la Ley 230/1963 , General Tributaria, exigiendo una deuda adicional por importe de 140.120,75 euros (archivo 117 del disquete nº 1).

Al no estar conforme con la modificación realizada, el 22 de octubre de 2003 interpuso, contra el Acuerdo de modificación, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid.

4º.- Por otro lado, a resultas del procedimiento inspector se inició también un procedimiento sancionador en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999, en el que se dictó la correspondiente propuesta de resolución de resolución que fue notificada al recurrente el 24 de octubre de 2.003 (cuya copia obra en el expediente administrativo en papel remitido por el TEAR).

Contra el acuerdo de inicio no fueron presentadas alegaciones por lo que el día 26 de noviembre de 2003 se dictó acuerdo por el que se impuso a LUCADE, S.A. una sanción de 631.025,71 euros, considerando a efectos de cuantificar la sanción la deuda derivada del acuerdo de liquidación original más la deuda del Acuerdo de modificación (copia de dicha resolución obra en el expediente administrativo en papel remitido por el TEAR).

Al considerar contraria a Derecho la sanción impuesta, el día 15 de diciembre de 2003 LUCADE, S.A. interpuso igualmente reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Madrid.

5º.- Por resolución de 9 de marzo de 2004 se acordó la acumulación de las reclamaciones números 28/18530/2003 y 28/1069/2004, indicándose que se tramitaría con la referencia 28/18530/2003. No consta que dicha resolución fuera notificada al recurrente.

Por resolución de 26 de octubre de 2.004 se acordó poner de manifiesto por termino de 15 días hábiles el expediente número 28/18530/2003 para formular alegaciones. Dicha resolución se notificó el día 21 de noviembre de 2004. El recurrente no formuló alegaciones.

El 22 de mayo de 2008 el TEAR dictó Resolución desestimando ambas reclamaciones -que fueron tramitadas con los números 28/18530/2003 y 28/1069/2004, respectivamente-, advirtiendo al contribuyente de la posibilidad de interponer contra dicha resolución recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid.

Dicha resolución fue notificada por correo certificado con acuse de recibo el día 30 de junio de 2.008 (según consta en el acuse de recibo unido a dicha resolución en el expediente administrativo en formato papel remitido por el TEAR).

6º.- LUCADE, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo ante el TSJ de Madrid, en el curso del cual se dictó Auto de 10 de noviembre de 2010 declarando la inadmisibilidad del recurso por haberse interpuesto « (...) contra actividad no susceptible de impugnación por no haberse agotado la vía administrativa, acordando que se proceda a la retroacción de actuaciones al momento de notificación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid para que se realice en debida forma a la parte actora con indicación de la adecuada forma de impugnación».

7º.-En ejecución del auto del TSJ de Madrid, el TEAR de Madrid dictó el 27 de julio de 2011 resolución en la que se procedió a notificar nuevamente la resolución dictada en las reclamaciones económico-administrativas con n° 28/18530/2003 y 1069/2004, corrigiendo la cuantía, la instancia y la indicación de los recursos que contra las mismas procedía interponer.

8º.- Contra dicha resolución del TEAR de Madrid, LUCADE, S.A. interpuso el 31 de mayo de 2012 recurso de alzada ante TEAC, al que le fue asignado el número de registro 00/05284/2012.

9º.- El 8 de enero de 2013, se notificó la resolución dictada por el TEAC el 3 de diciembre de 2012, en la que se acordó declarar la inadmisibilidad, por extemporáneo, del recurso de alzada 00/05284/2012.

Sin embargo, al considerar que se había declarado indebidamente la inadmisibilidad de la reclamación, el día 11 de enero de 2013 la parte interpuso, al amparo de lo previsto al efecto en el artículo 239.6 LGT , recurso de anulación.

Ese recurso fue finalmente estimado por el TEAC en resolución dictada el 8 de marzo de 2013, dejando sin efecto la resolución de ese mismo Tribunal de fecha 3 de diciembre de 2012 y la inadmisibilidad en ella declarada, continuándose las actuaciones por sus trámites.

10º.- Por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 8 de mayo de 2014, se estimó parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012 interpuesto contra resolución del TEAR de Madrid de 27 de julio de 2011, recaída en las reclamaciones 28-18530-2003 y 28-1069-2004

Dicha resolución confirmó el Acuerdo de modificación de la liquidación y estimó parcialmente las pretensiones frente al Acuerdo sancionador, declarando la prescripción del derecho de la Administración a sancionar los ejercicios 1997 y 1998 y, en relación con el ejercicio 1999, se anuló la sanción acordada en relación con la regularización practicada con respecto al incremento de la base imponible por aplicación de las normas de valoración de operaciones vinculadas del artículo 16 LIS .

11º.- La citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Central constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo.

QU INTO.-Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que en primer lugar aduce en recurrente la nulidad de pleno derecho del acuerdo de modificación de la liquidación, de fecha 1 de octubre de 2003, por infracción del art. 24.1 CE (prohibición de indefensión), y del acuerdo sancionador, por infracción de lo dispuesto en los arts. 210.2 LGT y 24.2 CE (presunción de inocencia), al estar incompleto el expediente administrativo.

A la vista del anterior relato de hechos probados debemos concluir que el expediente administrativo no se halla incompleto como sostiene el recurrente y las resoluciones esenciales para resolver el presente recurso han sido aportadas.

La Administración Tributaria remitió en formato CD el expediente administrativo relativo a la Liquidación. Dicho expediente consta de dos CDs, en el primer CD si figuran en los archivos 114 y 117 la liquidación y el acuerdo de modificación, así como el resto de las actuaciones seguidas por la Inspección.

También consta en el expediente administrativo en papel remitido por el TEAR las dos únicas resoluciones que se dictaron en el procedimiento sancionador.

SE XTO.-Seguidamente debemos analizar si se ha producido la prescripción en la vía económico-administrativa, fundada en el transcurso de un periodo superior a cuatro años desde que se notificó la resolución por la que se otorgaba plazo para formular por parte de la sociedad reclamante alegaciones en el procedimiento de primera instancia, el 21 de noviembre de 2004, hasta la notificación por parte del TEAR, al interesado, de la resolución que pone término a dicha instancia revisora, que se practicó el 30 de junio de 2008.

Sobre esta cuestión se ha pronunciado la Sentencia del Tribunal Supremo de doce de Noviembre de dos mil doce (recurso de casación para la unificación de doctrina nº 136/2009 ), criterio reiterado en la Sentencia de cinco de Noviembre de dos mil doce (recurso de casación para la unificación de doctrina nº 94/2009 ), señalando la primera de dichas Sentencia que:

« (...) TERCERO.- En relación a la cuestión relativa a la prescripción del derecho de la administración a liquidar la deuda tributaria, es necesario partir del siguiente relato de hechos:

-La liquidación se practicó con fecha 7 de Enero de 2003.

-La interposición de la reclamación económico administrativa se produjo con fecha 5 de Febrero de 2003 y el recurrente presentó alegaciones con fecha 28 de Marzo de 2003.

-Previamente, con fecha 17 de Febrero de 2003, el TEAR había acordado la suspensión de la ejecución de la resolución recurrida.

-Finalmente, con fecha 26 de Abril de 2007 se dictó la resolución del TEAR impugnada (que se notificó con fecha 4 de Mayo de ese año)

La Sentencia recurrida en el fundamento segundo resuelve la cuestión planteada señalando que, una vez acordada por el TEAR la suspensión, se paraliza el plazo prescriptivo de cuatro años para exigir el cobro de la deuda.

Afirma la sentencia que "Aprobada definitivamente por la Administración, en 7 de enero de 2003 , la liquidación tributaria concerniente al IRPF de los ejercicios 1995, 1996 y 1998, relativo a los actores, quedó de esta forma determinada la deuda tributaria dentro del término prescriptivo de cuatro años de que disponía la Administración para fijarla, acorde con lo expuesto en el anterior apartado de este fundamento jurídico, (interrupción de la prescripción en 31 de marzo de 2000 y por todo el tiempo de duración de las actuaciones inspectoras), adquiriendo desde ese instante mismo (7 -1-03) ejecutividad el referido acto liquidatorio de conformidad con los artículos 56 y 94 de la Ley 30/1992 de 26 de Noviembre , y sin que se suspendiera tal ejecutividad por la presentación de la reclamación económico administrativa efectuada por los accionantes en 5 de Febrero de 2003 ( art. 74.1 del Real Decreto 391/1996 de 1 de Marzo ) a no ser que a solicitud del obligado tributario, se paralizara la ejecución del acto mediante la prestación de alguna de las garantías previstas en el artículo 75 del citado Real Decreto , situación excepcional de suspensión que producida efectivamente el 17 de Febrero de 2003, una vez en trámite la reclamación económico administrativa, trajo consigo la imposibilidad de que durante el desarrollo del procedimiento ante el TEAR corriera el plazo prescriptivo de cuatro años para exigir el cobro de la deuda, pues concedida por el TEAR la suspensión de la ejecutividad del acto liquidatorio, se mantuvo esta paralización durante toda la vida del procedimiento de reclamación económico administrativa y nada obsta que no recayera hasta el 26 de Abril de 2007 la resolución del TEAR que puso fin a la vía administrativa."

Sobre la cuestión de la eficacia interruptiva de la prescripción con ocasión de la interposición de la reclamación económico administrativa, la doctrina de esta Sala no ha sido plenamente unitaria: es cierto que algunas sentencias recientes (18 de Julio de 2011; Rec. 6103/2008 ; 5 de Julio de 2010; Rec. 725/2005 ) entendían que la suspensión de la ejecutividad del ingreso o del cumplimiento de la obligación tributaria impide que corra la prescripción para su exigencia, así como que resulta inviable iniciar el cobro de una deuda tributaria cuando ha sido suspendida su ejecutividad, y que, por lo tanto, tampoco puede ponerse en marcha el cómputo del plazo de prescripción. La sentencia dictada en el recurso 4956/2008 (de fecha 18 de Junio de 2012 ) afirmó que: "el transcurso del tiempo indicado, con la inactividad del órgano de la Administración competente, privan a la Administración de su derecho o de su potestad para fijar la deuda tributaria, conduciendo a la extinción de la deuda tributaria liquidada de forma automática, cabiendo sólo evitar tal automatismo con la interrupción o la suspensión del plazo correspondiente, en la forma legalmente prevista".

Sin embargo, es necesario ahora insistir en la doctrina ya dictada por esta Sala en las sentencias que pasamos a mencionar y cuya aplicación obligará a la estimación del presente recurso de casación para unificación de doctrina y a la anulación de las liquidaciones impugnadas por haber transcurrido el plazo prescriptivo de cuatro años entre la fecha de presentación del escrito de alegaciones en la reclamación económico administrativa y la notificación de la resolución:

Sentencia de fecha 15 de Mayo de 2005 (Rec. 7077/2000 ) que afirma como "Sobre la base del indicado relato fáctico (del que resultaba que la denegación de prueba en el TEAR se había acordado en Enero del año 1989 y la resolución se había dictado en Abril de 1994 y notificado en Mayo de ese año), que es obligado seguir en casación, no puede ser acogido el primero de los referidos motivos de casación. Pues, en efecto, es doctrina reiterada de esta Sala, especialmente a partir de la sentencia de 25 de junio de 1987 , que procede aplicar la prescripción que se consuma o produce por paralización o transcurso de los plazos prescriptivos en la vía administrativa, incluso aun cuando estuviera suspendida la ejecución del acto inicialmente impugnado. En definitiva, frente a cualquier acto administrativo que confirme el acto recurrido dictado tras el transcurso del correspondiente plazo establecido para la prescripción, por causa imputable a la Administración, puede oponerse la prescripción tanto del derecho de la Administración a liquidar como de la acción a exigir el pago de la correspondiente deuda tributaria liquidada. Esto es, perteneciendo a la esfera de las facultades de la Administración (en este caso acreedora, pero también cuando se trata de la Administración local, según la misma jurisprudencia) revisar el acto antes de que se consume el plazo de prescripción, atentaría al principio de seguridad jurídica, reconocido por el artículo 9.3 CE , confiar el instituto cuestionado a la voluntad de una de las partes de la relación jurídica tributaria. O dicho en otros términos, la moderna jurisprudencia admite la prescripción por la paralización, por plazo superior al establecido, del procedimiento económico-administrativo, tanto en la vía de primera instancia como en la alzada (Cfr. SSTS 9 de noviembre de 1998 , 14 de febrero y 20 de marzo de 1999 , 15 de marzo de 2000 , 19 de febrero de 2001 , y 5 de marzo de 2001 , entre otras muchas).

Sentencia de fecha 5 de Junio de 2006 (Rec. 955/2001) que afirma que "Esta Sala Tercera ha mantenido una doctrina constante y consolidada, entre otras, en sus sentencias de 7 de abril y 6 de octubre de 1.989 , 9 de mayo y 23 de octubre de 1.990 , 18 de diciembre de 1.991 , 18 de marzo , 21 de octubre y 30 de noviembre de 1.992 , de 14 de febrero de 1.997 y 21 de julio de 2000 , consistente en que la inactividad de los Tribunales Económico-Administrativos por más de cinco años, produce la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria.(...) En definitiva, según la jurisprudencia de este Alto Tribunal, el escrito de alegaciones, presentado en la sustanciación de las reclamaciones económico- administrativas, interrumpe la prescripción, con más razón que el mero y simple escrito de interposición, pues es en aquél donde el recurrente manifiesta su pretensión y expone sus fundamentos jurídicos; es decir donde realmente rompe el silencio y exterioriza, con efectos jurídicos, su oposición a la obligación tributaria que se le exige".

Sentencia de fecha 14 de Junio de 2006 (Rec. 5170/2001 ) que en relación a la no producción de efectos suspensivos de las reclamaciones económico administrativas afirmó contundentemente que: "Esta Sala ha mantenido una doctrina consolidada y constante en sentencias, entre otras, de 7 de Abril y 6 de Octubre de 1989 , 9 de Mayo y 23 de Octubre de 1990 , 18 de Diciembre de 1991 , 18 de Marzo , 21 de Octubre y 30 de Noviembre de 1992 y de 8 de Febrero de 2002 , consistente en que la inactividad de los Tribunales Económico-Administrativos por más de cinco años (actualmente cuatro), produce la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria.

En los supuestos en que se obtiene la suspensión este Tribunal declaró, en sentencia de 18 de Marzo de 1992 , que la suspensión del acto administrativo que regulaba el art. 81 del Reglamento de 1981 no afectaba al plazo de prescripción, porque se trataba de una moratoria que el acreedor concedía al deudor, mientras que se revisaba la conformidad a Derecho de la deuda exigida, y que perteneciendo a la esfera de facultades del acreedor revisar el acto antes de que se consumase el plazo de prescripción, atentaría al principio de seguridad jurídica confiar al proceder de una de las partes la existencia o inexistencia de prescripción.

La misma solución ha de resultar aplicable en caso de impugnación de la liquidación e ingreso, pues la interposición de la reclamación implica la disconformidad del sujeto pasivo con el acto impugnado, a pesar de satisfacer el tributo, cuyo pago resulta obligado para evitar la acción ejecutiva de la Administración.

Otra cosa equivaldría a hacer de peor condición al reclamante que ingresa con respecto al que obtiene la suspensión de la deuda."

Este criterio viene siendo mantenido por este Tribunal desde sentencias aún anteriores a las señaladas, insistiendo en que la paralización de la reclamación económico administrativa ante el TEAR produce el efecto prescriptivo aún en el caso de que se hubiera alcanzado la suspensión; así podemos citar también la sentencia de fecha 29 de Enero de 2002 (Rec. 7357/96 ) cuando afirma que: " Perteneciendo a la esfera de las facultades o atribuciones del acreedor (el Tribunal Económico Administrativo, en este caso) revisar el acto liquidatorio antes de que se consuma el plazo prescriptivo, atentaría contra el principio de la seguridad jurídica (que garantiza la Constitución -ex artículo 9.3 - y que constituye el fundamento de esta modalidad de adquisición o pérdida de los derechos) el confiar al proceder de una de las partes la existencia o inexistencia de la prescripción.

De ahí que, como se ha dejado expuesto, esta Sala entienda que, habiendo estado paralizada la reclamación económico administrativa promovida ante el TEAR de Cataluña, por causas no imputables a la entidad recurrente, durante más de cinco años, haya de estimarse prescrito el derecho de la Hacienda Local a cobrar la deuda tributaria liquidada".

Por lo tanto, y tomando en consideración que entre la presentación del escrito de alegaciones formulado por la parte recurrente ante el TEAR (28/3/2003) y la notificación de la resolución del TEAR (producida en fecha 4/5/2007) ha transcurrido sobradamente el plazo de cuatro años, procede declarar prescrito el derecho de la administración a la liquidación impugnada lo que obliga a estimar el presente recurso anulando la sentencia objeto de recurso».

Expuesta la jurisprudencia del Tribunal Supremo debemos resolver si la resolución de 26 de octubre de 2.004 por la que se acordó poner de manifiesto por termino de 15 días hábiles el expediente número 28/18530/2003 para formular alegaciones, resolución notificada el 21 de noviembre de 2004, tiene efectos para interrumpir la prescripción en relación con el procedimiento 28/1069/2004, en el que se impugnaba la sanción.

Para ello debemos de tener en cuanta que la resolución de 9 de marzo de 2004 por la que se acordó la acumulación de las reclamaciones números 28/18530/2003 y 28/1069/2004, indicándose que se tramitaría con la referencia 28/18530/2003, no consta que fuera notificada al recurrente, y además se da la circunstancia de que el recurrente no formuló alegaciones.

Ante esta situación de hecho entendemos que la falta de notificación de la acumulación de las reclamaciones implica que la notificación de la resolución de 26 de octubre de 2.004 por la que se acordó poner de manifiesto por término de 15 días hábiles el expediente número 28/18530/2003, solo tiene efectos para interrumpir la prescripción de la reclamación número 28/18530/2003, y no respecto a la reclamación nº 28/1069/2004, por lo que la sanción habría prescrito.

Al apreciar la prescripción de la sanción es innecesario el análisis de los demás argumentos de nulidad alegados por el recurrente.

Seguidamente debemos analizar si la notificación de fecha 30 de junio de 2008, tiene efectos para interrumpir la prescripción. El recurrente niega que obre acreditado en el expediente la fecha en que se produjo la notificación, pero como se ha indicado en el relato de hechos probados consta en el expediente administrativo en formato papel remito por el TEAR fotocopia del acuse de recibo.

Además el recurrente niega la eficacia interruptiva de la prescripción a la resolución del TEAR de 22 de mayo de 2008, porque efectuó una incorrecta indicación del régimen de recursos.

Argumenta que eso dio lugar a que se dictara Auto de 10 de noviembre de 2010 por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid declarando la inadmisibilidad del recurso por haberse interpuesto contra actividad no susceptible de impugnación por no haberse agotado la vía administrativa, acordando que se proceda a la retroacción de actuaciones al momento de notificación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid para que se realice en debida forma a la parte actora con indicación de la adecuada forma de impugnación .

Estimamos que la incorrecta indicación del régimen de recursos no priva a la notificación de la eficacia interruptiva de la prescripción.

La defectuosa indicación del régimen de recursos implica que la parte que confía y sigue las indicaciones de la Administración, e interpone un recurso no procedente, no puede ni debe verse privada de en definitiva tener acceso a los recursos procedentes y al acceso a los Tribunales.

Pero el negar eficacia interruptiva de la prescripción a una resolución que es real y de la que la parte ha tenido efectivo conocimiento es desproporcionado.

SÉ PTIMO.-Seguidamente debemos resolver si era ajustado a derecho el acuerdo de rectificación de error aritmético que modificó la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 a 1999.

La Sección aprecia que, efectivamente, en el primero de los Antecedentes de Hecho de la liquidación practicada (folio 6), las modificaciones en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades propuestas en Acta de disconformidad n° 70693893 eran, en lo que se refiere al ejercicio 1999, por un total de 326.284.667 ptas., con el siguiente detalle:

- apartado B) 2 del Acta: 57.005.250 ptas., por la obtención de rentas no declaradas conforme al artículo 140.1 de la Ley del Impuesto ;

- apartado C) 1 del Acta: 85.372.904 ptas., por incumplimiento de los requisitos para la aplicación del régimen especial del arrendamiento financiero conforme a la D.A Séptima de la Ley 26/1998 ;

- apartado C) 2 del Acta: 183.906.513 ptas., en aplicación de las normas de valoración del artículo 15 de la LIS a las transmisiones de activos a otra sociedad del grupo en enero 1999.

La liquidación practicada:

- confirmó el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por importe de 57.005.250 ptas., apartado B) 2;

- modificó el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por la causas reseñadas en el apartado C) 1 del Acta en el importe de las cuotas de amortización deducibles en el caso de operaciones de arrendamiento financiero no englobables en el artículo 128 de la LIS , resultando un incremento de la base imponible por ese concepto de 20.303.470 ptas;

-y, confirmó implícitamente el incremento de la base imponible del ejercicio 1999 por importe de 183.916.513 ptas. por las causas reseñadas en el apartado C) 2 del Acta.

El importe de la regularización por las causas del apartado C), puntos 1 y 2, sumaba 204.219.983 ptas (183.916.513 ptas. ­mas 20.303.470 ptas.), que es la cifra que aparece al folio 15 del acuerdo de liquidación.

La base imponible del ejercicio 1999 sería por la suma de 57.005.250 ptas. (apartado B) y 204.209.983 ptas. (apartado C), lo que totaliza 261.215.233 pts., en lugar de los 204.209.983 ptas (183.916.513 ptas. mas 20.303.470 ptas.), la liquidación omitió por tanto uno de los sumandos, por lo que era procedente rectificar el error aritmético.

El recurrente, a través de sus argumentos, pretende combatir la liquidación que quedó ya firme lo que no es posible.

OC TAVO.-En cuanto a las costas dispone el artículo 139.1º LJCA , modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, que En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho .

En el caso que nos ocupa no procede efectuar especial pronunciamiento en costas.

En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,

Fallo

1º) Que debemos ESTIMAR Y ESTIMAMOS PARCIALMENTE el presente recurso contencioso-administrativo número 467/2014, interpuesto por la Procuradora Doña María José Bueno Ramírez, en representación de LUCADE, S.A., asistida del Letrado Don Javier Nogueira de Zavala contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 8 de mayo de 2014, por la que se estimó parcialmente el recurso de alzada núm. 00/05284/2012 interpuesto contra resolución del TEAR de Madrid de 27 de julio de 2011, recaída en las reclamaciones 28-18530-2003 y 28-1069-2004 promovidas contra el acuerdo de rectificación del error aritmético en la liquidación dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT de Madrid por el concepto de Impuesto sobre sociedades, ejercicios 1997, 1998 y 1999, procedente del Acta de Disconformidad 70693893, así como contra el Acuerdo de Imposición de sanción por importe de 631.025,71 euros, y DEBEMOS CONFIRMAR Y CONFIRMAMOS el acuerdo de rectificación del error aritmético en la liquidación dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la AEAT de Madrid por ser ajustadas al ordenamiento jurídico, Y DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS la sanción.

2º) Todo ello sin especial pronunciamiento en costas.

Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.

Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.

Contra la presente resolución cabe interponerrecurso de casacióncumpliendo los requisitos establecidos en los art. 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo detreinta díascontados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, del Banco de Santander, a la cuenta general nº 2602 y se consignará el número de cuenta-expediente 2602 seguido de ceros y el número y año del procedimiento, especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un Recurso 24 Contencioso-Casación (50 euros).

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada PonenteDª SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.