Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 51/2012 de 12 de Marzo de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000051 /2012

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03064/2012

Demandante:CARTOGRÁFICA DE CANARIAS, S.A.

Procurador:ARGIMIRO VAZQUEZ GUILLÉN

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZÁLEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

Dª. FELISA ATIENZA RODRIGUEZ

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a doce de marzo de dos mil quince.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 51/2012, se tramita a instancia de CARTOGRÁFICA DE CANARIAS S.A,entidad representada por el Procurador D. Argimiro Vázquez Guillén ,contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2011, sobre liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006; y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo 155.873,15 euros .

Antecedentes

PRIMERO. - La parte indicada interpuso, con fecha 13 de febrero de 2012 el presente recurso contencioso-administrativo. Admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó éste a la parte actora para que formalizara la demanda.

SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha 23 de octubre de 2012, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando a la Sala:

' Que teniendo por presentado este escrito con sus copias, junto con el expediente administrativo que se devuelve, se digne admitirlo y, por formalizada la demanda y, en su día, previos los trámites preceptivos legales dicte sentencia estimando el recurso presentado y dejando sin efecto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central impugnada'.

TERCERO.-De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó la demanda mediante escrito presentado el 15 de enero de 2013 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.

CUARTO.- No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del recurso, por diligencia de ordenación de 17 de enero de 2013 quedan los autos pendientes para votación y fallo.

QUINTO.-Turnada la ponencia al Presidente de Sección D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZÁLEZ, declinó la misma por disentir del criterio de la mayoría. Como consecuencia de ello, fue turnada dicha ponencia a D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES.

SEXTO.- Mediante providencia de esta Sala de fecha 23 de febrero de 2015, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 5 de marzo de 2015, fecha en que efectivamente se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales, incluido el plazo para dictar sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone por la representación de la entidad Cartográfica de Canarias S.A , contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 1 de diciembre de 2011, desestimatoria del recurso de alzada formulado en impugnación de la Resolución del Tribunal Regional de Canarias de fecha 18 de diciembre de 2009, recaída en el expediente RG 35/00607/2009, relativo al Impuesto sobre Sociedades, del ejercicio 2006, por importe de 155.873,75 euros.

Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:

1º.- El 12 de diciembre de 2008 se dicta liquidación por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Canarias por el concepto y ejercicios citados de la que resulta una deuda tributaría de 155.873,75 de los que 142.621,66 corresponden a la cuota y 13.252,09 , a los intereses de demora. Los hechos que motivan la resolución son los siguientes:

a) Se indica en la propuesta de liquidación:

-'De acuerdo con los datos declarados por el obligado tributario en su declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2005, el importe de 'Subvenciones de capital' pendiente de transferir al resultado final de dicho ejercicio ascendía a 6.768.302,21 euros, mientras que el importe pendiente al final del ejercicio 2006 asciende a 3.152.460,37 euros. Partiendo de estos datos, y suponiendo que el obligado no ha recibido subvenciones de capital a lo largo del ejercicio 2006, tendrían que haberse transferido al resultado del ejercicio 3.615.841,84 euros. Sin embargo, según los datos declarados por el obligado tributario, el importe transferido por éste al resultado del ejercicio asciende a 3.134.122,56 euros.

-Por lo expuesto, se incrementa el resultado contable en 481.719,28 euros, en concepto de 'Subvenciones de capital trasferidas a resultado del ejercicio', que es la diferencia entre lo declarado por el obligado y lo comprobado por esta Administración'.

b) Se concluye en la liquidación:

-'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no se ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

-Existen errores aritméticos y/o diferencias entre las cuantías declaradas y las calculadas por la Administración en la cuenta de pérdidas y ganancias, modificándose el resultado contable declarado , en virtud de las facultades que él artículo 143 del Texto refundido de la LIS , atribuye a la Administración.

-De acuerdo con los datos aportados por el obligado en su escrito de alegaciones presentado el 16 de julio de 2008, el obligado tributario obtuvo durante varios años una subvención de la Consejería de Economía y Hacienda de la Comunidad Autónoma de Canarias para el desarrollo de la aplicación informática 'Base de Datos Económica y Geográfica de Canarias', subvención que fue activando como subvención de capital durante varios ejercicios.

-En el año 2006, cedió gratuitamente todos los derechos sobre dicha aplicación a la Comunidad Autónoma de Canarias (consta en el expediente copia del acuerdo de cesión) y el importe de la subvención de capital que estaba pendiente de imputar al resultado del ejercicio, que ascendía a 416,023,46 euros, fue dado de baja de la cuenta de subvenciones de capital, sin ser traspasado al resultado del ejercicio - El artículo 10.3 del TRLIS establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

-De acuerdo con la normativa contable vigente en el ejercicio objeto de comprobación, las subvenciones de capital, con independencia del tipo que sean, se valoran por el importe recibido y se contabilizan como 'ingresos a distribuir en varios ejercicios' (cuenta 130 'Subvenciones de capital'), imputándose a resultados como ingresos extraordinarios En el caso de activos de inmovilizado material e inmaterial, se imputan a los resultados del ejercicio en proporción a la depreciación experimentada durante el período por los citados elementos. En el caso de activos no depreciables , se imputan al ejercicio en el que se produzca la enajenación o baja en inventario de los mismos (PGC 90 Norma de Valoración 20).

-Si el activo afecto a la subvención fuera enajenado antes de la total imputación de la misma a ingresos del ejercicio, procede traspasar a ingresos el saldo de dicha subvención. En consecuencia, este saldo dejará de ser un ingreso diferido para convertirse íntegramente en ingreso del ejercicio o en pasivo exigible, según que la enajenación resulte posible o no en virtud de las condiciones impuestas por la entidad que la concedió.

-Por lo tanto, el obligado tributario debió traspasar a resultado del ejercicio y, consecuentemente declarar como ingreso de dicho ejercicio, el importe que estaba pendiente de imputar, que ascendía a 416.023,46 euros. Al no traspasarlo a resultados, el obligado está dejando de tributar por una renta sujeta y no exenta, como es una subvención.'

Dicha liquidación es notificada el 7 de enero de 2009.

2º.-El 3 de febrero de 2009 se interpone frente a dicha liquidación reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Canarias, presentando alegaciones en escrito presentado el 23 de junio de 2009.

El 18 de diciembre de 2009 el Tribunal Regional dicta resolución desestimatoria y considera que no se ha sometido a tributación el importe de la subvención en el momento de producirse la baja del activo subvencionado incumpliendo lo dispuesto en la Norma 20 del Plan General de Contabilidad. Dicha resolución se notifica el 22 de enero de 2010.

3º.-El 22 de febrero de 2010 se interpone recurso de alzada ante el Tribunal Central manifestando que el reclamante compensa la imputación de la subvención a ingresos y la pérdida por la donación del inmovilizado registrándose la diferencia como gasto extraordinario, es decir, no imputa a resultados la subvención y tampoco imputa la baja del inmovilizado efectuando una compensación, compensación que se produce en aplicación del principio de importancia relativa que admite no aplicar algún principio contable cuando la variación que se produce es escasamente significativa. Rechaza la inadmisión por parte del Tribunal del informe de Auditores que explica la operación realizada. Por último vuelve a insistir que no está de acuerdo con el acuerdo de imposición de sanción.

4º.-El Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución de 1 de diciembre de 2011, desestimó la reclamación , desestimación que constituye objeto de este recurso.

SEGUNDO.-La recurrente aduce como motivos de impugnación los siguientes:

-Improcedencia del procedimiento de gestión tributaria de Verificación de datos seguido. Dada esa improcedencia la liquidación Tributaria debe considerarse nula de pleno derecho por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, conforme al artículo 62.1.e) de la Ley 30/1992 .

-Procedencia de los asientos efectuados por la recurrente, en los que compensaba una partida de ingresos (subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio) y una partida de gastos ( una pérdida procedente del inmovilizado material). La compensación se produce en aplicación del principio contable de 'importancia relativa' que permite no aplicar algún principio contable cuando la importancia relativa de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa.

-Procedencia de incrementar las deducciones pendientes de aplicar por inversión en activos fijos, como consecuencia de la regularización y de la existencia de una cuota superior.

TERCERO.-En relación con el primero de los motivos de impugnación invocados, se ha de señalar que la parte no la había invocado ni en vía de inspección ni ante los órganos económico-administrativos, por lo que se trata propiamente de una cuestión o pretensión nueva, pues como alega el Abogado del Estado en su contestación a la demanda, se plantea 'ex novo' ante esta Sala, incurriendo la actora en una desviación procesal, al haberse modificado la causa 'petendi' incluso los posibles efectos de las pretensiones efectuadas ante la Administración y esta Sala.

En este sentido, se pronuncia reiteradamente la Jurisprudencia del Tribunal Supremo. Así en la STS, Sección 5ª, de 20 de julio de 2012 , dictada en el Rec. de casación nº 5435/2009, FJ3, se declara:

'El carácter revisor de esta Jurisdicción impide que puedan plantearse ante ella cuestiones nuevas, es decir, pretensiones que no hayan sido previamente planteadas en vía administrativa. No impide esta afirmación la previsión contenida en el artículo 56.1 de la LRJCA en el que se establece que en los escritos de demanda y contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de derecho y las pretensiones que se deduzcan,' en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración.'

Se distingue, así, entre cuestiones nuevas y nuevos motivos de impugnación. De esta manera no pueden plantearse en vía jurisdiccional pretensiones o cuestiones nuevas que no hayan sido planteadas previamente en vía administrativa, aunque pueden adicionare o cambiarse los argumentos jurídicos que apoyan la pretensión ejercitada. Así lo señala también la STC 158/2005, de 20 de junio (RTC 2005, 158), en la que se indica, por lo que ahora importa:' (...) Parte nuestra doctrina del reconocimiento de la legitimidad de la interpretación judicial relativa al carácter revisor de la jurisdicción contencioso-administrativa y la doctrina de la inadmisibilidad de las cuestiones nuevas. Esa interpretación, que el Tribunal Supremo continúa aplicando tras la entrada en vigor del nuevo texto legal, asume una vinculación entre las pretensiones deducidas en vía judicial y las que se ejercieron frente a la Administración, que impide que puedan plantearse judicialmente cuestiones no suscitadas antes en vía administrativa'.

Cuando se varía en el proceso contencioso-administrativo la pretensión previamente formulada en vía administrativa, introduciéndose cuestiones nuevas, se incurre en desviación procesal, que comporta la inadmisión de esa pretensión, de conformidad con to dispuesto en el artículo 69.c) LRJCA .'

En el mismo, la STS, Sección Segunda, de 19 de julio de 2012, RC 2324/2010 (FJ4).

Por otra parte, debe ponerse de manifiesto que, iniciado el procedimiento de verificación de datos, se tramitó conforme a lo establecido en el art. 131, de la Ley General Tributaria , comunicándosele la propuesta de liquidación a la actora para que alegara lo conveniente a su derecho, lo que realizó en fecha 16 de julio de 2008, acompañando la documentación que estimó oportuna; sin poner de manifiesto cuestión alguna sobre la ilegalidad de dicho procedimiento.

Por lo tanto, se desestima este motivo.

CUARTO:El segundo de los motivos de impugnación es el relativo a la correcta actuación de la entidad a la hora de reflejar contablemente los asientos por el concepto de subvenciones, al haber aplicado el mecanismo de la 'compensación', pues la subvención que recibió de la Consejería de Economía y Hacienda de la Comunidad Autónoma de Canarias para el desarrollo de una aplicación informática, la contabilizó como 'subvención de capital' durante los ejercicios en que fue obtenida, financiando con su importe el desarrollo de la aplicación informática 'Base de datos Económica y Geográfica de Canarias', activo inmaterial que cedió, a su vez, de forma gratuita a la Comunidad Autónoma de Canarias. Esta circunstancia provocó, según afirma la entidad recurrente, que procediera a practicar un asiento contable por el que compensaba una partida de ingresos (es decir, las subvenciones del capital trasferido al resultado del ejercicio) y una partida de gastos (es decir, una pérdida procedente del inmovilizado material).

Como declara la resolución impugnada, en materia contable de subvenciones, no se reconoce ni aplica el sistema de 'compensación' patrocinado por la entidad.

En este sentido, la Norma de Valoración 20ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, expresa:

'Las subvenciones de capital de cualquier clase se valorarán por el importe concedido, cuando tengan carácter de no reintegrables. A estos efectos, serán no reintegrables aquellas en las que se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión o, en su caso, no existan dudas razonables sobre el futuro cumplimiento. Las recibidas con carácter de no reintegrables se imputarán al resultado del ejercicio en proporción a la depreciación experimentada durante el período por los activos financiados con dichas subvenciones. En el caso de activos no depreciables, la subvención se imputará al resultado del ejercicio en el que se produzca la enajenación o baja en inventario de los mismos'.

Como se desprende de esta Norma, las 'subvenciones de capital' son aportaciones dinerarias entregadas a las empresas por parte de un organismo ajeno para la financiación de activos. Como son cantidades de dinero que la empresa, en principio, no debe devolver, se deben contabilizar como ingresos del ejercicio.

La cuestión que plantean desde la perspectiva contable es determinar qué cantidad de dinero debemos traspasar a las cuenta del grupo referido a las 'subvenciones', cada año. Y según esta Norma:

-Si la subvención es destinada a financiar bienes depreciables: la imputación a resultado se hará en proporción a la depreciación del activo (en la misma proporción).

-Si la subvención es destinada a financiar bienes no depreciables: se llevará al resultado del ejercicio en el que se dé de baja el bien (ya sea por venta, cesión, etc..)

En el vigente Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto , la Cuenta 746, 'Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio', dentro de la Norma 74, 1514/2007, de 16 de noviembre, regula esta materia en idéntico sentido.

Por lo tanto, como ingresos que son, forman parte del patrimonio neto de la empresa dentro de los 'fondos propios', y, precisamente, al tratarse de cantidades no reintegrables, pues son ingresos directamente imputados al patrimonio neto, el correlativo o contrapartida a ese carácter de 'ingresos', está íntimamente relacionada con los gastos derivados de la subvención. No se debe olvidar que es un ingreso a distribuir en varios ejercicios, cuyos importes variarán conforme se vaya culminando o cumpliendo el gasto que la subvención financia.

Por ello, no cabe el mecanismo de la 'compensación' en esta materia en el sentido alegado por la entidad actora, pues la Norma contable prevé el mecanismo de la 'imputación a resultados' del ejercicio, pues con la pretendida compensación se distorsiona el reflejo contable que la normativa contable exige, independientemente de que, en una apreciación global y final del resultado contable, derivados de todos y cada uno de los asientos practicados, incluidos el correspondiente a las 'subvenciones', dicho resultado final no sufra alteración, pues lo que pretende la norma contable es la correlación entre 'ingresos' y gastos' de los elementos y conceptos de homóloga naturaleza, y, en el presente caso, consta que la entidad enajenó a título gratuito el activo afecto a la subvención al Gobierno de Canarias, y lo hizo ante de la total imputación de la subvención a los ingresos del ejercicio, por lo que al dar de baja la cantidad pendiente de imputar mediante la compensación que patrocina y no imputarlo a los resultados del ejercicio, dicha cantidad no fue objeto de tributación; por ello, se confirma en su totalidad la resolución impugnada en esta cuestión.

QUINTO: El siguiente motivo es el referido a la procedencia del ajuste por el concepto de 'deducciones por Activos Fijos Nuevos' del propio ejercicio, objeto de la verificación practicada por la Administración, y de ejercicios anteriores en las cantidades que reseña en su demanda, debido al incremento de la cuota derivada de la nueva liquidación, lo que provoca, a su vez, aumento de los límites de deducción del incentivo fiscal y un aumento de dicha deducción, conforme a lo establecido en el art. 94, de la Ley 20/1991 , de modificación de los aspectos del Régimen Económico Fiscal de Canarias, redacción dada por Ley 19/1994.

Este motivo no fue invocado en vía económico-administrativa, por lo que, le es aplicable el mismo criterio expuesto en el Fundamento Jurídico Tercero.

De hecho, la entidad recurrente, conocedora de los límites objetivos del procedimiento de verificación de datos utilizado por la Administración, como la propia liquidación reconoce al declarar, 'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportado y de la información existente en la Agencia Tributaria....', considera que la Administración debe o debió comprobar ese concepto impositivo en el sentido que manifiesta, si no hubiera utilizado la vía del art. 131, de la Ley General Tributaria .

Como ya adelantamos en el Fundamento Jurídico Tercero, el procedimiento utilizado por la Administración que ha producido el resultado liquidatorio impugnado, es el recogido en el art. 131, de rúbrica ' Procedimiento de verificación de datos', de la Ley 58/2003 ,General Tributaria, que dispone:

'La Administración tributaria podrá iniciar el procedimiento de verificación de datos en los siguientes supuestos:

a) Cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defectos formales o incurra en errores aritméticos.

b) Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el mismo obligado o con los que obren en poder de la Administración tributaria.

c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma.

d) Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas.'

Como se desprende de lo establecido en este precepto, el ámbito objetivo del mismo se circunscribe, única y exclusivamente, al concepto de la declaración en la que se ha observado la discrepancia o discordancia con los propios datos reflejados y puestos en conocimiento por el obligado tributario. Por ello, la consecuencia de esa comprobación se ha de plasmar en una de las formas que la propia Ley General Tributaria contempla como modos de 'terminación del procedimiento de verificación de datos' , en cuyo art. 133 , establece:

'1. El procedimiento de verificación de datos terminará de alguna de las siguientes formas:

a) Por resoluciónen la que se indique que no procede practicar liquidación provisional o en la que se corrijan los defectos advertidos.

b) Por liquidación provisional, que deberá ser en todo caso motivada con una referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que se hayan tenido en cuenta en la misma.

c) Por la subsanación, aclaración o justificación de la discrepancia o del dato objeto del requerimiento por parte del obligado tributario.

d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo 104 de esta ley sin haberse notificado liquidación provisional, sin perjuicio de que la Administración también pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción. e) Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos.'

Por lo tanto, en el supuesto de que dicho procedimiento haya finalizado mediante una liquidación, en dicha resolución se expondrán 'los hechos y fundamentos que se hayan tenido en cuenta' en la misma, excluyéndose los ajenos, es decir, los que no tuvo la Administración en cuenta a la hora de proceder al inicio del procedimiento de verificación de datos.

En consonancia con este ámbito objetivo del procedimiento, la liquidación que se practique es 'provisional', y, como el propio apartado 2, del art. 133, dispone, 'La verificación de datos no impedirá la posterior comprobación del objeto de la misma.'

Y lo que propone la actora supone la necesidad de comprobar los ajustes, documentos y cálculos referidos al concepto impositivo por 'deducciones', que excede de las facultades del órgano de gestión en este procedimiento.

Este procedimiento es el anteriormente denominado de 'liquidaciones paralelas', al que se refería la Sala y esta Sección, al declarar:

'El artículo 121 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 al disponer que: 'La Administración no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en sus declaraciones por los sujetos pasivos', sanciona la posibilidad de rectificación de las autoliquidaciones de los contribuyentes mediante la realización por las Oficinas Gestoras, con anterioridad a la comprobación inspectora y liquidación definitiva, de otras de carácter provisional que rectifiquen los errores padecidos por los sujetos pasivos (o suplan la autoliquidación cuando ésta no se hubiese verificado) tanto se trate de errores materiales, aritméticos o de hecho, como de indebida aplicación de normas reguladoras del Impuesto cuando así se deduzca de la propia declaración o de antecedentes que obren en poder de la Administración.

El desarrollo del precepto legal mencionado se ha llevado a efecto para el Impuesto sobre Sociedades en el artículo 293.1 de su Reglamento de 15 de Octubre de 1982 , en el que al regular la liquidación provisional dispone que: 'Con carácter general, los órganos competentes de la Administración tributaria verificarán la concordancia entre la cuota declarada y la ingresada y examinarán la documentación presentada, a fin de detectar y requerir la subsanación de las anomalías observadas', sin perjuicio claro está de las liquidaciones definitivas que se realicen previa comprobación por la Inspección y haya mediado o no liquidación provisional.

De la normativa expuesta se desprende que la Dependencia de Gestión Tributaria tiene competencia para practicar liquidaciones provisionales 'paralelas'.

Por su parte, el Reglamento General de Inspección, aprobado por RD 939/1986, de 25 de abril, en su artículo 1 , define la Inspección de los Tributos como los órganos de la Administración de la Hacienda Pública que tienen encomendada la función de comprobar la situación tributaria de los distintos sujetos pasivos o demás obligados tributarios, con el fin de verificar el exacto cumplimiento de sus obligaciones y deberes para con la Hacienda Pública, procediendo en su caso a la regularización correspondiente.

Pero, sin perjuicio de estas funciones reconocidas a la Inspección, el mismo artículo 1 del citado Reglamento añade que '....asimismo, los órganos con funciones en materia de gestión tributaria podrán efectuar la comprobación formal de los datos consignados en las declaraciones tributarias presentadas.'

Así, pues, la modificación de la Ley General Tributaria, llevada a cabo por la Ley 10/85, de 25 de abril, desarrollada por el Reglamento General de Inspección de Tributos, de 25 de abril de 1986, atribuyó la potestad de dictar la liquidación definitiva subyacente a la comprobación a los propios órganos de la Inspección. Asimismo, a estos se les atribuía también la comprobación material del tributo, reservando el artículo 1 del Reglamento a los órganos gestores la mera comprobación 'formal', esto es, la corrección formal y la coherencia interna de las declaraciones efectuadas por los sujetos pasivo, pero sin poder contrastar lo declarado con la realidad ni poder averiguar si habían incurrido en omisiones y ocultaciones.

A lo anterior se añade que el artículo 34 del citado Reglamento General de Inspección , al referirse a la denominada 'comprobación abreviada', también contiene una referencia expresa a que las funciones de la Inspección en este tipo de actuaciones se entienden '...sin perjuicio de las facultades de los Órganos gestores para corregir los errores que adviertan al controlar las declaraciones tributarias, practicando las liquidaciones provisionales que procedan, y para dictar las liquidaciones provisionales de oficio con arreglo a la Ley.'

Resta por recordar que el artículo 123 de la Ley General Tributaria , en la redacción dada por Ley 25/1995, de 20 de julio, articula la denominada comprobación abreviada por los órganos gestores, de la que se excluye en su apartado 2, el examen de la documentación contable de actividades empresariales o profesionales, al disponer que 'Para practicar tales liquidaciones - provisionales- la Administración tributaria podrá efectuar las actuaciones de comprobación abreviada que sean necesarias, sin que en ningún caso se puedan extender al examen de la documentación contable de actividades empresariales o profesionales'. El citado precepto establece los supuestos en que puede dictar liquidaciones provisionales de oficio:

a) de acuerdo con los datos consignados en las declaraciones tributarias y los justificantes de los mismos presentados con la declaración o requerimiento al efecto. Se trata de corregir los errores de cálculo o de aplicación de normas contenidas en la misma.

b) cuando los elementos de prueba que obren en su poder pongan de manifiesto la realización del hecho imponible, la existencia de elementos del mismo que no hayan sido declarados o la existencia de elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria distintos a los declarados. Se tratará de casos en que la Administración dispone de elementos de prueba, de información sobre el hecho imponible o la deuda que no coincidan con los del sujeto pasivo, bien porque no declaró bien porque lo hizo omitiendo o falseando datos.

c) cuando con ocasión de la práctica de devoluciones tributarias, el importe de la devolución efectuada por la Administración no coincida con el solicitado por el sujeto pasivo, resultando aquel, bien de los datos consignados, en las declaraciones y los justificantes presentados con la declaración o requeridos al efecto, bien de los elementos de prueba de que dispone la Administración.

Ahora bien, la aplicación de las facultades de comprobación que el artículo 123 confiere a los órganos de gestión de constatar 'si los datos declarados coinciden con los que figuran en los registros y documentos de referencia', no significa que sus funciones puedan identificarse con las propias de la Inspección a las que no afectan las limitaciones que se contienen en el precepto examinado.'( Sentencia de fecha 15 de febrero de 2007, dictada en el rec. nº 260/2004; entre otras muchas); al igual que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, Sección 2ª, de fecha 10 de octubre de 2013 , dictada en el rec. de casación nº 2854/2012; entre otras).

Así las cosas, procede desestimar este motivo, primero, porque le es aplicable el mismo criterio expuesto en el Fundamento Jurídico Tercero, pues no fue invocado ante la Administración en ninguna de sus instancias; y segundo, porque el ámbito procedimental de verificación de datos no lo permite en el sentido declarado, gozando la actora de otros mecanismo para hacer valer dicha pretensión (como el de rectificación, entre otros).

SEXTO:De conformidad con lo preceptuado en el art. 139.1, de la Ley de la Jurisdicción , redacción vigente dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, las costas se imponen a la entidad recurrente al haber sido desestimada su pretensión..

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la Autoridad conferida por el Pueblo Español.

Fallo

Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador, D. Argimiro Vázquez Guillén, en nombre y representación de la entidad CARTOGRÁFICA DE CANARIAS, S.A., contra la resolución de fecha 01.12.2011, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; con imposición de las costas a la entidad recurrente.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Voto

QUE PRESENTA EL PRESIDENTE DE LA SECCIÓN SEGUNDA DON JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZÁLEZ A LA SENTENCIA DE ESTA SALA, DE 12 DE MARZO DE 2015, DICTADA EN EL RECURSO 51/2012.

Con todo respeto a mis compañeros disiento del criterio expuesto por la Sala respecto del tercer motivo del recurso relativo a la procedencia del ajuste por el concepto de 'deducciones por Activos Fijos Nuevos' del propio ejercicio, objeto de verificación practicada por la Administración y de ejercicios anteriores en las cantidades que se reseña en la demanda.

Es cierto que dicho motivo también se formula por primera vez en esta vía, por lo que en principio sería aplicable la doctrina de la sentencia, Fundamento Jurídico Tercero, relativa a la desviación procesal. Ahora bien, deben tenerse en cuenta dos circunstancias que matizan, y llevan, incluso, a no aplicar dicha doctrina, las cuales son:

La primera es que existe obligación legal por parte de la Administración de resolver expresamente todas las cuestiones que se plantean en los procedimientos de aplicación de los tributos ( art. 103.1 de la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre ), entre el que se encuentra el de Verificación de datos seguido y hoy enjuiciado.

La segunda, en íntima conexión con la primera, viene representada por el principio de íntegra regularización, consagrado jurisprudencialmente.

Así en la STS de 31 de marzo de 2014, RC 2374/10 , FJ4, se declara: ' sin perjuicio de lo expuesto, debemos recordar, una vez más [pueden consultar, en tal sentido, las sentencias de 5 de noviembre de 2012(casación 6618/10, FJ2º) y 19 de enero de 2012 (casaciones 892/19 y 3799/10, FJ4º en ambos casos), que la Inspección de los Tributos debe procurar la íntegra regularización del sujeto pasivo, de tal manera que 'cuando un contribuyente se ve sometido a una comprobación por la Inspección y se regulariza la situación, para evitar un perjuicio grave al obligado, procede atender a todos los componentes del tributo que se regulariza, no sólo lo que puede ser perjudicial al mismo, sino también lo favorable', dado que bien pudiera derivar tal consecuencia, en este caso, de la reconocida aplicación de la norma 18ª de las de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, con efectos contables y fiscales.'

Y si en la declaración del ejercicio 2006 (folio 115 del expediente administrativo) constan unas 'deducciones por inversión en Canarias' por importe de 114.126,32 euros resulta que al aumentarse la cuota como consecuencia del procedimiento de Verificación de datos, deviene en todo caso necesario que la Administración regularice al alza, en ese procedimiento, también aquella deducción dentro de los límites legales establecidos.

La solución ofrecida en la contestación a la demanda, que la parte presente una rectificación de su declaración, conforme al artículo 120.3, de la Ley 58/2003 , no es sino causarle 'un prejuicio grave' empleando en los términos de la STS de 31 de marzo de 2014 , más aún cuando no se niegan los hechos aducidos por la recurrente.

Por todo ello, creo que la sentencia debió estimar este motivo en los términos reseñados en este voto particular y por ello, estimar en parte la demanda.

PUBLICACIÓN:

Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES y el voto particular formulado por el Ilmo. Sr. Presidente D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZÁLEZ, estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.