Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 521/2019 de 16 de Marzo de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000521/2019

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:07659/2019

Demandante:LOGIWHOMP, S.A.

Procurador:VICTORIA RODRIGUEZ-ACOSTA LADRON DE GUEVARA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA

D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO

Madrid, a dieciséis de marzo de dos mil veintidós.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 521/2019, se tramita a instancia de Logiwhomp, S.A., representada por la Procuradora D.ª Victoria Rodríguez-Acosta Ladrón de Guevara y asistida por el Letrado D. Roberto Magdaleno García, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de febrero de 2019 (R.G.: 625/2017), relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 y cuantía de 446.244,81 euros, y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO. -Con fecha 4 de junio de 2019 la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de febrero de 2019 (R.G.: 625/2017).

SEGUNDO. -Tras varios trámites se formalizó demanda el 6 de noviembre de 2019.

TERCERO.-La Abogacía del Estado presentó escrito de contestación el 23 de diciembre de 2020.

CUARTO. -Tras verificar las partes el trámite de conclusiones, se procedió a señalar para votación y fallo el día 9 de marzo de 2022, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Villafáñez Gallego, que expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

Objeto del recurso contencioso-administrativo y cuestiones litigiosas

PRIMERO. -El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de febrero de 2019 (R.G.: 625/2017), desestimatoria del recurso de alzada formulado por la entidad Logiwhomp, S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 6 de julio de 2017 (reclamaciones nº 43/1788/2013 y 43/592/2014 acumuladas), referidas a imposición de sanción por infracción tributaria, ejercicios 2008 y 2009, y exigencia de reducción practicada en acuerdo de imposición de sanción del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009.

Las cuestiones litigiosas que se suscitan en el presente recurso contencioso-administrativo son las siguientes:

(i) Inmutabilidad de la fecha tomada en el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña como dies a quodel cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras.

(ii) Prescripción del derecho de la Administración a sancionar por aplicación del art. 189.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT).

(iii) Prescripción del derecho de la Administración a sancionar por exceso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras.

(iv) Exclusión del tipo de injusto.

Antecedentes de interés

SEGUNDO.- Son antecedentes de interés a tener en cuenta en la decisión del presente recurso los siguientes:

1. El 23 de noviembre de 2011 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Cataluña inició actuaciones de comprobación e investigación de la situación tributaria de la reclamante, con carácter general relativas al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009 y al Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 1T/2008 a 4T/2009.

2. El 16 de abril de 2013 se formalizaron las siguientes Actas:

a) Acta de conformidad (A01) número 78560033 por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009.

b) Acta de conformidad (A01) número 78559981 por el IVA de los ejercicios 2008 y 2009.

3. La propuesta de liquidación contenida en las Actas de conformidad se entendió confirmada y notificada al contribuyente por el transcurso del plazo de un mes desde que se incoó la misma.

4. El 1 de agosto de 2013 se notificó al contribuyente Acuerdo de inicio de expediente sancionador al que se incorporó la propuesta de sanción por la comisión de una infracción tipificada en el art. 201 de la LGT ('incumplimiento de las obligaciones de facturación'), infracción calificada como muy grave conforme a lo dispuesto en el artículo 201.3 de la LGT.

5. El 24 de septiembre de 2013 se notificó al contribuyente el Acuerdo de imposición de sanción, considerando cometida la infracción tipificada en el artículo 201.1 de la LGT. Se cuantificó la sanción conforme a lo dispuesto en el art. 201.3, 201.5 y 187.1.c) de la LGT, resultando aplicable la reducción prevista en el artículo 188.3 de la LGT. Se impuso una sanción cuyo importe total ascendió a 334.683,61 euros (446.244,81 euros menos la reducción del artículo 188.3 de la LGT).

6. Disconforme con el acuerdo anterior, la entidad interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, que fue tramitada con nº 43/1788/2013.

7. El 24 de septiembre de 2013 se notificó al contribuyente Acuerdo sancionador derivado de la liquidación resultante del acta suscrita en conformidad (A01-78560033) relativa al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2008 y 2009. En el ejercicio 2009 se consideró cometida la infracción tributaria tipificada en el art. 191.1 de la LGT. Se impuso una sanción de 4.667,43 euros. De acuerdo con lo dispuesto en el art. 188.3 el importe de la sanción se redujo en un 25% (816,80 euros).

8. El 18 de diciembre de 2013 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Cataluña dictó Acuerdo de exigencia de la reducción practicada en el anterior acuerdo sancionador.

9. Contra dicho Acuerdo de exigencia de la reducción el contribuyente interpuso recurso de reposición que fue desestimado por resolución de 29 de enero de 2014.

10. Disconforme con la anterior resolución, el contribuyente interpuso contra el mismo reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, que fue tramitada con nº 43/592/2014.

11. El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña desestimó las reclamaciones mediante Resolución de fecha 6 de julio de 2017.

12. Disconforme con la anterior resolución, el contribuyente formuló recurso de alzada contra la misma ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que fue desestimado por la resolución que constituye el objeto del presente recurso.

Sobre la inmutabilidad de la fecha tomada en el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña como dies a quodel cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras

TERCERO.-En opinión de la recurrente, una vez fijado por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña el día 22 de noviembre de 2011 como dies a quodel cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras y, no habiendo sido recurrida la resolución por la AEAT, dicha fecha se convierte en firme para la Administración y debe surtir sus efectos en ulteriores revisiones. Computado de esa forma el plazo de duración de las actuaciones resulta que la finalización del procedimiento inspector el día 17 de mayo de 2013 habría tenido lugar una vez concluido el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras y, por tanto, una vez prescrito el derecho de la Administración a liquidar y sancionar, determinando lo anterior la nulidad de la sanción (por ejemplo, p. 51 de la demanda).

A juicio de la Administración demandada este motivo de impugnación no puede prosperar toda vez que la afirmación del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña a que se refiere la demanda es un argumento que no vincula al Tribunal Económico-Administrativo Central y que este no se ve impedido de cambiar por otro con la debida motivación que lo justifique (p. 5 de la contestación).

Para aclarar el objeto de la controversia suscitada en el presente motivo haremos referencia a que en la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 22 de noviembre de 2011 realizó el siguiente cómputo del plazo de duración del procedimiento inspector: ' en el presente caso, el acuerdo de inicio se notifica el 23.11.11, por lo que el procedimiento debe finalizar el 22.11.12. Sumados los 175 días de dilaciones, nos situamos el 16.5.13. El acta de conformidad es de 16.4.2013, por lo que la liquidación resultante se entendió producida y notificada (según el artículo 156.3LGT) transcurrido un mes desde el día siguiente a la fecha de la misma, esto es el 16 de mayo de 2013. Lo anterior implica que cuando finalizaron las actuaciones inspectoras al producirse la liquidación no había sido superado el plazo de doce meses de duración no procediendo la pretensión aducida' (p. 10 de la resolución citada).

En cambio, el Tribunal Económico-Administrativo Central, tras invocar la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de abril de 2017 (ROJ: STS 1299/2017), realiza el siguiente cálculo: ' en el presente caso, el acuerdo de inicio se notifica el 23.11.11, por lo que el procedimiento debe finalizar el 23.11.12. Teniendo en cuenta los 175 días de dilaciones, nos situamos como último día en el 17.5.13. La liquidación contenida en el acta ha de entenderse dictada y notificada el día 17 de mayo de 2013, por lo que no se ha superado el plazo máximo de duración de las actuaciones'.

No se comparte por la Sala la tesis que subyace a su motivo de impugnación.

El Tribunal Económico-Administrativo Central se ha limitado a dar respuesta a la alegación del recurso de alzada formulado por el contribuyente ateniéndose, por una parte, a los hechos que resultaban de la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña y, por otra, al Derecho aplicable (particularmente, la interpretación jurisprudencial del cómputo de los plazos administrativos por parte del Tribunal Supremo).

Al razonar y decidir de ese modo tampoco se ha producido infracción alguna del principio que prohíbe la reformatio in peius, toda vez que la alegación de prescripción del derecho de la Administración a sancionar había sido también rechazada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña.

Todo lo cual está legítimamente comprendido dentro de los límites derivados de la función revisora que le correspondía realizar al Tribunal Económico-Administrativo Central en el marco del recurso de alzada.

El hecho de que la Administración tributaria no hubiera recurrido la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña no enerva la conclusión anterior pues esta circunstancia no determina su firmeza en los términos expresados en la demanda, es decir, con el alcance de convertir en inmutable el concreto cómputo del plazo realizado por aquella a los efectos de dar respuesta a la alegación de prescripción del derecho de la Administración a sancionar.

En el contexto anteriormente citado, si ese cómputo contradecía la jurisprudencia del Tribunal Supremo, como apreció el Tribunal Económico-Administrativo Central en la resolución impugnada y no ha sido desvirtuado en el presente recurso, la resolución impugnada debía declararlo así y extraer de esa constatación sus naturales consecuencias a los efectos de la decisión del recurso, que es justamente el modo en el que ha procedido el citado órgano económico-administrativo.

El motivo se desestima.

Sobre el transcurso del plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias

CUARTO.-En síntesis, la recurrente sostiene a través de este motivo de impugnación que, por aplicación directa del art. 189.2 de la LGT, habría transcurrido en exceso el plazo para imponer sanciones tributarias pues, entre la fecha de comisión de las infracciones y la fecha de inicio del procedimiento sancionador, se habría superado el plazo de cuatro años previsto en aquella disposición. Frente a ello, en su opinión, no cabe invocar la previsión contenida en el art. 189.3.a) de la LGT, toda vez que la misma solo afecta a las sanciones que deriven de la regularización de la situación tributaria del contribuyente, siendo así que la emisión de facturas falsas, que es el tipo infractor apreciado en la resolución sancionadora, no deriva de dicha regularización (por ejemplo, pp. 51 y 52 de la demanda).

La Administración se opone a la argumentación expuesta en la demanda a propósito de esta cuestión y lo hace invocando el claro tenor del art. 189.3.a) de la LGT, por una parte, y el alcance general que tuvo la inspección que se siguió con la recurrente, en lo que al IVA correspondiente a los ejercicios 2008 y 2009 se refiere, siendo esta regularización de la que se derivan las sanciones que han sido impuestas al recurrente (pp. 2 y 3 de la contestación).

A fin de contextualizar el debate citaremos el contenido de los arts. 189.2 y 189.3.a), ambos de la LGT.

Así, por una parte, el art. 189.2 de la LGT dispone:

'El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las correspondientes infracciones'.

Por otra parte, el art. 189.3.a) de la LGT declara que:

'El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.

Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del obligado interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización'.

Pues bien, esta Sala ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre la cuestión jurídica general a que se contrae el presente motivo impugnatorio.

Nos referimos, en concreto, a la sentencia de la Sección Cuarta de esta Sala de 27 de noviembre de 2013 (ROJ: SAN 5162/2013), que se pronuncia en los siguientes términos:

'El motivo no puede ser acogido toda vez que las actuaciones de comprobación e investigación tenían por objeto la aplicación indebida del régimen de estimación objetiva y la facturación irregular respecto de los impuestos sobre la renta de las personas físicas y sobre el valor añadido ejercicios 2005 a 2007 -folio 65, orden de carga del plan-. En la comunicación de inicio de las actuaciones se pone de manifiesto que el objeto de la comprobación es 'verificar el cumplimiento de sus obligaciones y deberes tributarios por los conceptos y períodos que a continuación se detallan... impuesto sobre la renta de las personas físicas periodo 2005-2007 e impuesto sobre el valor añadido primer trimestre 2000 a cuarto trimestre 2007'.

Al contrario de lo que afirma la recurrente las actividades de investigación y comprobación se extienden a ambos tributos globalmente considerados, incluyendo el cumplimiento de las obligaciones formales, entre las que se encuentran 'la obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las facturas, documentos justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias' ( artículo 29.1 f)LGT ). Por consiguiente, el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación interrumpe el plazo de prescripción de las infracciones cometidas en relación a dichos impuestos ( artículo 189.3 a) LGT), así como en relación a las obligaciones formales, debiendo significar que la prescripción de las obligaciones formales sigue la misma suerte que las obligaciones tributarias a las que van aparejadas ( artículo 70. 1 y 29.1 LGT)'.

A la luz de lo expuesto, la cuestión consiste en determinar cuál fue el objeto y alcance de la comprobación que se comunicó al contribuyente en el presente caso.

En el presente caso, consta en la comunicación de inicio que las actuaciones inspectoras tendrían por objeto el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2008 y 2009 y asimismo el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los períodos 1T/2008 a 4T/2009.

Igualmente se indicaba que las actuaciones tendrían carácter general de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148 de la LGT y en el art. 178 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestioìn e inspeccioìn tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicacioìn de los tributos (en adelaante, Real Decreto 1065/2007).

Presupuesto lo anterior, hemos de alcanzar similares conclusiones a las expresadas en la resolución impugnada (p. 6) y en la sentencia de 27 de noviembre de 2013 (ROJ: SAN 5162/2013).

Es decir, que las actuaciones de comprobación e investigación se extendían a ambos tributos globalmente considerados, incluyendo el cumplimiento de las obligaciones formales, entre las que se encuentran la de 'expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias' ( art. 29.1.e) de la LGT en la redacción aplicable ratione temporis).

La aplicación al presente caso de la norma contenida en el art. 189.3.a) de la LGT resulta, por lo tanto, plenamente justificada, de lo que se colige a su vez que el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación interrumpió efectivamente el plazo de prescripción de las infracciones cometidas en relación a dichos impuestos y períodos, incluyendo las relativas al incumplimiento de las obligaciones formales por las que la entidad recurrente ha sido sancionada.

No compartiéndose, a este respecto y por las razones ya apuntadas, la tesis de la recurrente de que la sanción impugnada no deriva de la regularización acordada por la Administración tributaria.

Lo anteriormente razonado resulta suficiente para descartar el éxito del motivo de impugnación sin necesidad de otros análisis, toda vez que la aplicación del art. 189.3.a) de la LGT hace decaer la argumentación de la demanda en torno al cómputo del plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias.

El motivo se desestima.

Sobre la prescripción del derecho de la Administración a sancionar por exceso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras

QUINTO.-La recurrente afirma, en este sentido, que en el cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras se han excluido 19 días por solicitudes de aplazamiento de los que al menos 5 días no deberían haberlo sido, al formar parte del plazo del trámite de audiencia de 10 días que la LGT otorga al contribuyente para el examen del expediente administrativo y la formulación de alegaciones previas a la formulación de las actas. Lo anterior determina que deba entenderse superado por la Administración el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, que las mismas carezcan de efecto interruptivo de la prescripción y que haya transcurrido también en exceso el plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias (por ejemplo, p. 52 de la demanda).

La Administración demandada se opone al presente motivo de impugnación aduciendo, por una parte, que el contribuyente manifestó su aquiescencia a las dilaciones al haber suscrito las actas de conformidad y, por otra parte, que se trata de una cuestión nueva no suscitada ante la Inspección ni tampoco en la vía económico-administrativa (pp. 3 y 4 de la contestación).

Pues bien, dando respuesta a las objeciones planteadas por la Administración, hemos de descartar la primera de ella invocando la doctrina jurisprudencial contenida, entre otras, en la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de septiembre de 2020 (ROJ: STS 3059/2020), que se expresa así:

' la conformidad sólo podía ser prestada respecto de los hechos, no respecto de cuestiones de carácter jurídico. Es más, si el interesado hubiera decidido impugnar dicha liquidación, cosa que no hizo, no hubiera habido ningún inconveniente ni obstáculo para que hubiera podido cuestionar la superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras por la imputación a la Administración de determinadas dilaciones en el desarrollo del procedimiento con base en la doctrina acuñada por el TS, para el que en la interpretación de los preceptos legales aplicables juega un papel decisivo el factor teleológico y, por tanto, la interpretación jurídica de las circunstancias concurrentes'.

E igualmente debe rechazarse la segunda al amparo de lo dispuesto en el art. 56.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. En tal sentido nos hemos pronunciado en ocasiones anteriores pudiendo citar, a título de ejemplo, las sentencias de esta Sala y Sección de 4 de marzo de 2021 (ROJ: SAN 1005/2021) o la más reciente de 24 de enero de 2022 (ROJ: SAN 162/2022).

Descartados estos óbices, daremos respuesta al motivo de impugnación suscitado por la recurrente partiendo de un dato incontrovertido y es que la dilación cuestionada obedeció a dos solicitudes de aplazamiento formuladas por el contribuyente en el curso de las actuaciones inspectoras. En concreto, las que se documentan en la diligencia nº 11, de 16 de abril de 2013:

(i) del 28 de marzo de 2013 al 4 de abril de 2013, ' ya que por asuntos personales me es imposible asistir'; y

(ii) del 14 de abril de 2013 al 16 de abril de 2013, ' ya que por asuntos personales y sobrecarga en el trabajo (coincide con la presentación de las declaraciones del 1t del 2013) me es imposible asistir'.

Establece el art. 104.c) del Real Decreto 1065/2007 que la concesión por la Administración de la ampliación de cualquier plazo, así como la concesión del aplazamiento de las actuaciones solicitado por el obligado, por el tiempo que medie desde el día siguiente a la finalización del plazo previsto o la fecha inicialmente fijada hasta la fijada en segundo lugar , se considerará dilación en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria.

La parte recurrente pretende desplazar la operatividad de esta regla en atención a que, dentro del período comprendido por esos aplazamientos, se encontraría incluida una parte trámite de audiencia concedido con carácter previo a las actas.

Todo ello según el cómputo del plazo de audiencia que se propone en la demanda (bajo la rúbrica de ' reconsideración') y que, en definitiva, consiste en referir el inicio del mismo al momento efectivo de puesta de manifiesto del expediente administrativo al contribuyente.

Pues bien, estima la Sala que no cabe acoger la tesis de la demanda en este punto.

Cuando la entidad recurrente solicitó el aplazamiento de la comparecencia señalada para la firma de las actas no alegó reparo alguno derivado del eventual retraso en la puesta de manifiesto del expediente que hubiera obstaculizado o dificultado su derecho de defensa durante el trámite de audiencia, que es la premisa fundamental en la que descansa el motivo de impugnación que estamos analizando

Únicamente se adujeron por la entidad recurrente ' asuntos personales' y 'sobrecarga en el trabajo' como razones para demorar la suscripción de las actas.

Este resultado debe interpretarse a la luz de la doctrina de los actos propios, manifestación del principio de buena fe.

En tal sentido, las sentencias del Tribunal Supremo de 18 de mayo de 2020 (ROJ: STS 1115/2020) y de 13 de octubre de 2016 (ROJ: STS 4511/2016) han declarado lo siguiente:

'Esta Sala viene aplicando el principio general que prohíbe a todos sujeto de Derecho ir contra sus propios actos. Lo ha hecho para impedir a la Administración Tributaria desdecir con sus opciones posteriores decisiones precedentes que han creado derechos y expectativas en los contribuyentes. Pero este principio es de ' doble sentido' y alcanza también a estos últimos, que de igual modo quedan vinculados por sus actos, de manera que no pueden negar su alcance, contenido y eficacia cuando constatan que les pueden perjudicar'.

Lo anteriormente razonado supone la confirmación del cómputo efectuado por la Administración tributaria, debiéndose recordar como argumento de cierre el criterio expresado en reiteradas ocasiones por esta Sala y Sección en el sentido de que ' en estos casos en los que la propia recurrente solicita el aplazamiento la dificultad en el normal desarrollo de las actuaciones inspectoras tiene su causa en la solicitud de la recurrente, pues no es de recibo que solicita aplazamientos y, posteriormente, pretenda imputar la dilación a la Administración o lo que es lo mismo que la dilación no es imputable a quien solicita el aplazamiento'.

Así se expresa, por ejemplo, la sentencia de esta Sección de fecha 22 de octubre de 2021 (ROJ: SAN 4455/2021).

En consecuencia, el motivo se desestima.

Sobre la exclusión del tipo de injusto

SEXTO.-El último motivo de impugnación censura, en esencia, la apreciación en el presente caso del criterio de graduación previsto en el art. 201.5 de la LGT.

Impugnación que atiende a la premisa que en modo interrogativo se formula en la p. 45 de la demanda en los siguientes términos: ¿Puede incurrirse en ese criterio de graduación del 'incumplimiento sustancial de las obligaciones de facturación -que, repito, duplica el importe de la sanción- cuando el sujeto infractor se limita a emitir aquel tipo de facturas, facturas de favor, como entiende la Inspección que no inciden en sus propias liquidaciones tributarias ni con ellas se consigue, ni pretende obtener, una tributación propia inferior?'.

En opinión de la recurrente, no es posible, y ello tanto por la literalidad de la norma (defendiendo que no existe incumplimiento del deber de facturación en la emisión de facturas que no responden a la entrega o prestación de ningún bien o servicio) como por las exigencias del principio de proporcionalidad (dada la exacerbación de la respuesta sancionadora que se produce por la asunción de la tesis interpretativa de la Administración tributaria) -pp. 46 y siguientes de la demanda-.

La Administración demandada defiende la legalidad de la interpretación de los arts. 201.3 y 5 y 187.1.c) de la LGT realizada en la resolución sancionadora e invoca en tal sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de diciembre de 2014 (ROJ: STS 5152/2014) -p. 5 de la contestación-.

Pues bien, como se recoge en las pp. 9 y siguientes de la resolución impugnada, según consta en el expediente la entidad ha emitido facturas que no se corresponden con operaciones realmente realizadas, es decir, ha emitido facturas con datos que la inspección ha considerado falsos o falseados.

En atención a lo anterior se ha apreciado la comisión de la infracción prevista en el art. 201.1 de la LGT ('Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos').

La sanción impuesta ha sido cuantificada de acuerdo con lo dispuesto en los arts. 201.3, 201.5 y 187.1.c) de la LGT.

La Inspección cuantificó la sanción, de conformidad con los artículos anteriores, en el 75% del importe del conjunto de las operaciones que han originado la infracción, incrementándose en un 100% al producirse el incumplimiento sustancial de las obligaciones de facturación, circunstancia que se entiende producida cuando el incumplimiento afecta a más del 20% del importe de las operaciones sujetas al deber de facturación (en este caso afectaban al 99,79% en 2008 y al 52,62% en 2009).

Todo lo cual lleva a la resolución impugnada a declarar que la Inspección se ha limitado aplicar la normativa anterior por lo que no hay vulneración del principio de proporcionalidad (p. 10 de la resolución impugnada).

En este contexto, la Sala considera que el criterio administrativo está avalado y refrendado (de modo implícito o explícito) por la interpretación de la normativa anterior que se deriva de la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de diciembre de 2014 (ROJ: STS 5152/2014), dictada con ocasión de un asunto sustancialmente similar al presente.

En tal sentido, nos remitimos al contenido íntegro de la sentencia y, en especial, a su fundamento jurídico tercero, del que destacaremos por razones de economía expositiva los siguientes párrafos.

Por lo que se refiere a la falta de perjuicio económico para la Administración tributaria derivada del comportamiento de la recurrente por la que ha sido sancionado:

'Y, en segundo término, resulta también evidente que quien incluye en una factura una operación inexistente posibilita que un tercero -en este caso, la sociedad receptora de la misma- al utilizar la factura obtenga un importante ahorro fiscal, con el consiguiente perjuicio económico para la Hacienda Pública. Constituye, así, el comportamiento de la recurrente una conducta preparatoria de un futuro dejar de ingresar que, como tal, no es ajena a la provocación de un daño económico al Tesoro Público. Estamos, al igual que sucede con la infracción prevista en el art. 195.1, párrafo 1º, LGT, ante una infracción de 'peligro'; de ahí la sanción cualificada que el legislador establece para estos comportamientos en el art. 201.3LGT'.

Y por lo que hace al principio de proporcionalidad:

'Este margen de maniobra que reconocíamos a los Tribunales como mecanismo de control del ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración, empero -y es aquí donde queremos poner el acento-, ha quedado anulado por el legislador tributario con la redacción de la LGT de 2003, pues como señalábamos en nuestra Sentencia de 22 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 4289/2009 ), « en la medida en que la LGT de 2003 ha establecido para cada conducta ilícita una sanción específica, concreta, determinada» no ha dejado « a la hora de imponer la sanción, como hacía la anterior LGT de 1963, margen alguno para la apreciación del órgano competente para sancionar » [FD Quinto D) a)]. A la inexistencia de este margen de maniobra en la aplicación del principio de proporcionalidad se refiere precisamente la sentencia recurrida cuando señala que « la Administración se ha limitado a aplicar las normas exigibles, no existiendo margen cuantitativo para la fijación de la sanción, considera[ndo] la Sala que no existe la vulneración del principio de proporcionalidad denunciada, sin que quepa, tal y como recoge la resolución del TEAC combatida, a efectos de calcular los perjuicios causados, apreciar las consecuencias que se derivan para los dos sujetos implicados » (FD Quinto), conclusión que hacemos enteramente nuestra y que trae como consecuencia la inexistencia de la vulneración denunciada del principio de proporcionalidad.

La Administración tributaria se limitó, en efecto, a imponerle a la entidad recurrente la sanción prevista en el art. 201.3LGTpor la expedición de facturas con datos falsos o falseados y a aplicar para graduar la sanción el criterio establecido en el art. 187.1.c) LGTque, de conformidad con el apartado 5 del art. 201LGT, comporta -y lo hace automáticamente- un incremento de la sanción aplicable en un 100 por 100.

La aplicación de la doctrina jurisprudencial expuesta y de la circunstancia anterior nos lleva, pues, a rechazar el único motivo de casación admitido a trámite'.

A la luz de la indicada sentencia, la tesis de la recurrente no puede prosperar pues ni cabe excluir del ámbito de las normas aplicadas el incumplimiento de la obligación de facturación en que ha incurrido la recurrente, ni cabe considerar infringido el principio de proporcionalidad.

El motivo se desestima.

Decisión del recurso contencioso-administrativo

SÉPTIMO.-En atención a lo expuesto, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo al ser ajustada a Derecho la resolución impugnada.

Costas procesales.

OCTAVO.-En cuanto a las costas, el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que ' En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.

En el caso que nos ocupa, no apreciando dudas de hecho ni de derecho, procede imponer a la parte recurrente el pago de las costas causadas en esta instancia.

Por lo expuesto, la Sala dicta el siguiente

Fallo

Que desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Logiwhomp, S.A. contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de febrero de 2019 (R.G.: 625/2017), debemos declarar y declaramos la mencionada resolución ajustada a Derecho, imponiendo a la parte recurrente el pago de las costas procesales causadas en esta instancia.

Una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Magistrado Ponente de la misma, D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.