Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 551/2011 de 03 de Febrero de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000551 /2011

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:07216/2011

Demandante:CIRCULO ALTROMER 21, S.L

Procurador:D.VICENTE RUIGOMEZ MURIEDAS

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

Ilmos. Sres. Magistrados:

Dª. FELISA ATIENZA RODRIGUEZ

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Dª. TRINIDAD CABRERA LIDUEÑA

Madrid, a tres de febrero de dos mil quince.

Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 551/2011 que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D.Vicente Ruigomez Muriedas , en nombre y representación de CIRCULO ALTROMER 21, S.L , frente a la Administración del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 18 de octubre de 2011 sobre IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES.

Antecedentes

PRIMERO:Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 26 de diciembre de 2011 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por decreto de fecha 17 de enero de 2012 con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO: En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 17 de diciembre de 2012, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

TERCERO:El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 8 de mayo de 2013 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.

CUARTO: No solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba ni trámite de vista o conclusiones, quedan las actuaciones pendientes de señalamiento.

QUINTO: Por providencia de esta Sala de fecha 16 de enero de 2015 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 26 de febrero de 2015 y por providencia de fecha 22 de enero de 2015 se suspendió el señalamiento del día 26 de febrero de 2015 y para que tenga lugar la votación y fallo se señaló el día 29 de enero de 2015 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en el presente recurso la resolución de fecha 18.10.2011, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que desestima el incidente de ejecución formulado por la entidad contra el acto de ejecución de fecha 19.01.2011, de la Oficina Técnica de la Inspección de Murcia, de la resolución del TEAC de 07.04.2010, recaída en las reclamaciones económico-administrativas contra los acuerdos de liquidación ( NUM000 ) y sanción ( NUM001 ) de 24 de julio de 2019, relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2004, por importes de 637.881,70 y 339.853,10 , respectivamente.

La entidad recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1)Derecho fundamental a un proceso sin dilaciones indebidas ( art. 24 CE ). en el sentido declarado por la jurisprudencia constitucional que cita. Alega que este procedimiento hubiera sido innecesario si la Sala hubiera fallado el recurso número 196/2010, que se sigue ante la misma Sección, habiendo transcurrido más de dos años desde la interposición de la demanda en dicho recurso, estando visto para Sentencia, por lo que no pudo acumularse al presente recurso. 2)Nulidad de pleno derecho de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central por ser contraria a la Sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 14 de diciembre de 2011 , que acordó la suspensión sin garantías de la sanción, mientras que la Administración ha dado ejecución al acuerdo sancionador desobedeciendo la orden de suspensión, pretendiendo, a su vez, cobrar su importe. Manifiesta que lo que se ha de ejecutar es la Sentencia del Tribunal Supremo, conforme a lo establecido en los arts 17 y 18 de la Ley Orgánica 6/1985, del Poder Judicial , en relación con el art. 103, de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa . Señala que la normativa aplicable a la suspensión es la contenida en esta última Ley, no la de la Ley General Tributaria, por lo que disiente de la resolución impugnada. 3)Caducidad del procedimiento sancionador. Infracción del art. 212.2 de la Ley General Tributaria . Subsidiariamente, ilegalidad del art. 66.2, párrafo segundo, del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa. Alega que, partiendo de la doctrina que expone el TEAC, como la nueva sanción es de 7 de abril de 2010, notificada en 29.04.2011, han transcurrido más de seis meses desde la notificación del procedimiento, produciéndose la caducidad prevista en el citado art. 211.2, LGT . Pon e de manifiesto la tardanza en la tramitación administrativa, que nunca puede ir en perjuicio del contribuyente. 4)Incompetencia de la Técnico de Hacienda para ejecutar la resolución del TEAC, al amparo de lo establecido en el art. 217 LGT , sin que figure el Jefe de la Oficina Técnica, sino el 'conforme' de la Inspectora coordinadora. Y 5)Reformatio in peius, pues la ejecución incumple la resolución judicial, elevando el importe de la sanción inicial.

El Abogado del Estado alega que la alegación sobre la vulneración del derecho fundamental a un procedimiento sin dilaciones indebidas no tiene nada que ver con este procedimiento, sino que lo relaciona con el recurso nº 196/2010. Manifiesta que la notificación de la Sentencia del Tribunal Supremo, invocada por la actora, es posterior a la resolución recurrida de 18.10.2011, que es anterior, sin que a esta fecha constara la solicitud de suspensión de la sanción en vía contencioso- administrativo, por lo que, cuando se dictó la resolución de ejecución, era conforme a Derecho, por lo que en estos casos, de una posible nulidad sobrevenida, el efecto no es la declaración de nulidad de pleno derecho, sino que devienen ineficaces. Alega que no se ha de entrar en la caducidad, al ser objeto del recurso nº 196/2010, siendo una contradicción que se alegue la caducidad, a la vez que se invoca la existencia de la suspensión. En cuanto a la incompetencia se remite a lo declarado por la resolución del TEAC, entendiendo que se ha dado correctamente ejecución a lo ordenado por el TEAC. Se opone a la impugnación indirecta del art. 66.2, párrafo segundo, del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , al no ser contrario a la Ley General Tributaria.

SEGUNDO:En primer lugar, debemos señalar que esta Sala y Sección dictó Sentencia de fecha 25 de abril de 2013, en el citado recurso nº 196/2010 , en la que se declara:

' PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo por la representación de la entidad CÍRCULO ALTROMER 21, S.L. la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 de abril de 2010 por la que se estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa deducida frente a los acuerdos de liquidación y sanción, ambos de 24 de julio de 2009, relativos al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2004, y se inadmitió la reclamación dirigida frente a la desestimación por silencio administrativo del recurso de reposición interpuesto contra la propuesta de sanción relativa a dicho impuesto y ejercicio.

Resulta un hecho incontrovertido que con fecha 6 de julio de 2009 se notifica al obligado tributario el acta de disconformidad núm. NUM002 , relativa al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2004. En dicho acto de comunicación se otorgaba a la contribuyente un plazo de quince días para formular alegaciones frente a dicha acta, plazo que vencía el 23 de julio de 2009, extremo sobre el que no se suscita controversia entre las partes.

Consta en las actuaciones que con fecha 23 de julio de 2009 (el mismo día en el que vencía el plazo indicado), el representante de la sociedad inspeccionada (don Luis Pedro ) depositó en una oficina de correos de Murcia escrito de alegaciones a la indicada acta núm. NUM002 , dirigido a la inspectora-jefe, cumpliendo las exigencias reglamentarias correspondientes (sobre abierto, sello de la oficina en la primera hoja y entrega al interesado del resguardo acreditativo).

El 24 de julio de 2009 se dicta y notifica el acto de liquidación tributaria, en el que no se menciona el indicado escrito de alegaciones, pues el mismo había tenido entrada en el Registro General de Documentos de la Delegación de la Agencia Tributaria de Murcia el 28 de julio de 2009.

SEGUNDO.- En la reclamación económico-administrativa deducida por el contribuyente frente al citado acuerdo de liquidación, se refería el demandante al 'error grave' en el que incurrió el acto de liquidación al dictarse sin tener en cuenta sus alegaciones, habida cuenta que las mismas fueron presentadas dentro del plazo previsto en el artículo 157.3 de la Ley General Tributaria .

En la resolución impugnada, el TEAC entiende que no concurre irregularidad alguna en la resolución por la que se liquida el tributo por cuanto, a juicio del órgano de revisión, 'el escrito de alegaciones no pudo ser tenido en cuenta por el órgano liquidador' al haber tenido entrada dicho escrito en el Registro General de Documentos de la Delegación de la AEAT de Murcia el 28 de julio de 2009 transcurrido ya el plazo de quince días concedido.

Debe anticiparse que la Sala no coincide en absoluto con la resolución del TEAC que constituye el objeto del proceso. Aunque, ciertamente, el artículo 38 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre (citado por el TEAC en el fundamento de derecho cuarto de su decisión) dispone que los escritos y comunicaciones dirigidos a los órganos de las Administraciones Públicas podrán presentarse 'en los Registros de los órganos administrativos a los que se dirijan', dispone también en su apartado c) -con idéntica eficacia que aquella forma de presentación- que podrá hacerse 'en las oficinas de correos, en la forma que reglamentariamente se establezca'.

En la medida en que no existe excepción legal alguna a dichas previsiones en el procedimiento de comprobación e inspección tributaria, ha de convenirse que el escrito de alegaciones al acta de disconformidad que nos ocupa pudo ser presentado por el contribuyente (insistimos, con idéntica eficacia) tanto ante el Registro General de la AEAT de Murcia, como en la correspondiente oficina de correos en la forma reglamentariamente prevista, que fue el cauce utilizado por el recurrente -dentro del plazo concedido- en el supuesto analizado.

La primera consecuencia de lo anterior es evidente: el acto de liquidación de 24 de julio de 2009 fue dictado sin tener en cuenta unas alegaciones que habían sido presentadas por el contribuyente en tiempo y forma, lo que claramente comporta una irregularidad formal en el procedimiento.

A juicio de la parte actora, dicha irregularidad entraña una nulidad de pleno derecho de la resolución originariamente impugnada (la liquidación), pues la misma se dictó prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, invocando a su favor lo dispuesto en el artículo 217.1e) de la Ley General Tributaria .

TERCERO.- Aunque la línea divisoria entre las tres categorías en que pueden ser calificados los vicios de procedimiento (nulidad radical, anulabilidad e irregularidad no invalidante) está lejos de manifestarse con nitidez absoluta, es lo cierto que, en el supuesto planteado, no puede hablarse de nulidad de pleno derecho, pues no cabe en modo alguno afirmar que la resolución recurrida haya prescindido 'total y absolutamente' del procedimiento legalmente previsto, aunque solo sea por el hecho de que el órgano administrativo competente concedió al interesado el trámite de audiencia contemplado en el artículo 157.3 de la Ley General Tributaria , que pudo ser efectivamente evacuado por el contribuyente.

Ahora bien, tampoco puede decirse que el error más arriba descrito constituya una pura irregularidad no invalidante. Admitir tal hipótesis sería tanto como considerar absolutamente vacío de contenido o irrelevante el trámite previsto en el citado precepto legal, trámite que es exigido imperativamente por el ordenamiento jurídico y que no puede tener otra finalidad que la de permitir al interesado trasladar al órgano que ha de dictar la resolución correspondiente las alegaciones que tenga por conveniente para que dicho órgano las contemple al dictar el acto administrativo de que se trate. En definitiva, no parece que el legislador haya previsto un trámite inocuo del que puede simplemente prescindirse a la hora de resolver, sino que su finalidad es bien distinta: permitir al interesado hacer valer frente a la Administración las alegaciones y pruebas que puedan ser útiles para sus derechos sin necesidad de afrontar los gastos y gravámenes de un proceso de revisión administrativa o de tutela jurisdiccional.

Precisamente atendiendo a dicha finalidad, no puede defenderse que la Administración está dispensada de la valoración y análisis de esas alegaciones por la sola circunstancia de que el interesado pueda reaccionar frente al acto que se dicte en vía de recurso administrativo o jurisdiccional, aunque solo sea por el hecho de que tales vías impugnatorias pueden entablarse -según jurisprudencia reiterada- con la exclusiva finalidad de denunciar esa omisión del trámite de audiencia, con las consecuencias invalidantes que puedan resultar procedentes.

En definitiva, la infracción del ordenamiento jurídico consistente en no haberse tenido en cuenta, en la liquidación dictada, la oposición aducida en tiempo y forma por el contribuyente determina la anulabilidad de dicho acto, al haberse causado al interesado una clara indefensión material al obviarse toda valoración de tales alegaciones a la hora de dictar el repetido acto, indefensión que -a juicio de la Sala- no puede considerarse enervada por la sola circunstancia de que puedan reproducirse dichas alegaciones en sede revisora o jurisdiccional, pues tal consideración supondría, de hecho, un menosprecio absoluto e improcedente de un trámite (el de audiencia) previsto por el legislador como imprescindible en la regulación del procedimiento.

Ello determina la estimación parcial del recurso, ordenando correlativamente la retroacción de las actuaciones administrativas al momento inmediatamente anterior a aquél en el que se cometió la infracción para que por el órgano administrativo competente se dicte la resolución que proceda a la vista de las alegaciones efectuadas por el interesado en su escrito de 23 de julio de 2009, declaración que hace innecesario el análisis del resto de los motivos impugnatorios aducidos en la demanda y que determina, también, la anulación de la sanción tributaria impuesta por derivar la misma de una regularización tributaria dejada sin efecto por dicha causa de anulabilidad.'

TERCERO:Paralelamente, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de fecha 14 de diciembre de 2011, dictada en el rec. de casación nº 6675/2010 , interpuesto contra el Auto de fecha 20 de octubre de 2010, dictado por esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , en la pieza de suspensión del recurso contencioso-administrativo número 196/2010, por el cual se desestima el recurso de súplica formulado contra otro de la misma Sala de fecha 12 de julio de 2010, se falla:

'Que declaramos haber lugar y, por lo tanto, ESTIMAMOS el presente recurso de casación nº 6675/2010, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra el auto dictado en fecha 20 de octubre de 2010 , que desestimó el recurso de súplica formulado contra otro de fecha 12 de julio de 2010, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, y debemos ESTIMAR el recurso contencioso administrativo nº 196/2010, revocar los autos y decretar la suspensión del acto recurrido, declarando el derecho a la suspensión de la sanción sin necesidad de prestación de garantía;...'

La Sala considera que, como consecuencia de lo declarado en la primera de las Sentencias, la sanción que por resolución del TEAC de 7 de abril de 2010, notificada el 14.04.2010, es ejecutada por la resolución de la Dependencia de Inspección de Murcia de 19 de enero de 2011 (notificada el 29.04.2011) y contra la cual, la actora formuló el incidente de ejecución, resuelto por el TEAC en la resolución de 18.10.2011, objeto del presente recurso contencioso-administrativo, carece de eficacia alguna, como consecuencia de la anulación en vía judicial de la referida sanción.

Esto viene corroborado, su vez, por lo declarado en la Sentencia del Tribunal Supremo, en relación con la procedencia de la suspensión del acuerdo sancionador sin necesidad de prestar garantía alguna, por lo que, de ambas declaraciones, se aprecia que, efectivamente, el acuerdo sancionador es declarado nulo, sin que sea necesario entrar en el análisis de cuestiones procedimentales ni de fondo en relación con la sanción y su ejecución, pues ya no cabe la posibilidad de discusión alguna sobre lo ya declarado nulo, pese a la existencia, como hemos expuesto, de resoluciones administrativas que confirmaran la sanción y hubiera dado ejecución a la resolución del TEAC, que determinó y configuró la sanción inicial.

Si bien, en un primer momento, la actuación de la Administración respondía a la existencia de una serie de circunstancias que abogaban por lo correcto de su actuación, al igual que sucedió con las resoluciones judiciales, referidas a la suspensión de la sanción, lo cierto es que, en este momento, y tras lo declarado por las Sentencias que hemos traído a colación, no hay cuestión en torno a la sanción discutida, por lo que procede la estimación del presente recurso.

En este sentido, recordamos la Sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 2 de noviembre de 2004, dictada en el rec. nº 130/2002 , citada por el Abogado del Estado, que declara:

' CUARTO.-Es el parecer de la Sala que procede la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo. En efecto, el Acuerdo del Consejo de Ministros de 7 de junio de 2002 no es contrario a Derecho ya que no está viciado por las causas de nulidad que alega el Sr. ..... Ni la resolución del Ministerio de Administraciones Públicas era un acto de contenido imposible, ni cabe traer a colación por intermedio del artículo 62.1 g) de la Ley 30/1992 el artículo 6.3 del Código Civil . Hay que coincidir con cuanto dice respecto de lo uno y de lo otro el Consejo de Estado en el dictamen que obra el expediente administrativo.

Sobre lo primero, debemos recordar el alcance que la jurisprudencia de esta Sala ha dado al concepto de contenido imposible. Así, en la Sentencia de 19 de mayo de 2000 (casación 647/1995 ), recogiendo la doctrina establecida anteriormente, señaló que:

'La imposibilidad a que se refiere la norma de la Ley de Procedimiento debe ser, por ello, de carácter material o físico, ya que una imposibilidad de carácter jurídico equivaldría prácticamente a ilegalidad del acto, que suele comportar anulabilidad ( arts. 48.1 LPA y 83.2 de la LJCA ); la imposibilidad debe ser, asimismo, originaria ya que una imposibilidad sobrevenida comportaría simple ineficacia del acto. Actos nulos por tener un contenido imposible son, por tanto, los que resultan inadecuados, en forma total y originaria, a la realidad física sobre la que recaen. Son también de contenido imposible los actos que encierran una contradicción interna en sus términos (imposibilidad lógica) por oponerse a leyes físicas inexorables o a lo que racionalmente se considera insuperable. La jurisprudencia ha equiparado en algunos casos la indeterminación, ambigüedad o ininteligibilidad del contenido del acto con la imposibilidad de éste ( sentencias de 6 de noviembre de 1981 y 9 de mayo de 1985 ).'

Pues bien, aplicando al presente caso la noción de acto de contenido imposible que acabamos de recoger --citada, por lo demás, en el Acuerdo recurrido-- es evidente que ni estamos ante una imposibilidad de orden físico o material, ni el acto del cual se quiere predicar está afectado de contradicción lógica. Que el Sr. .... considere que no se le podía negar la autorización de compatibilidad que solicitó a la vista de lo que dispone el artículo 103, apartado cuarto, nº 6, de la Ley 31/1990 porque no pertenece a un cuerpo de funcionarios, no quiere decir que sea irracional la resolución de 17 de febrero de 1993. Lo único que hace este acto administrativo es entender comprendido al recurrente en el ámbito de aplicación del precepto. Eso puede ser acertado o desacertado jurídicamente pero no implica la imposibilidad contemplada por el artículo 62.1 c) de la Ley 30/1992 , a la cual, por cierto, es trasladable la jurisprudencia elaborada a partir de la Ley de Procedimiento Administrativo. En definitiva, en este contexto, imposibilidad no equivale a ilegalidad. Dicho lo anterior, hemos de añadir que las referencias que en la demanda se hacen a los artículos 1116 , 1184 y 1274 del Código Civil no alteran la conclusión que acabamos de señalar: no hay en ellos nada que haga pensar que el artículo 62.1 c) de la Ley 30/1992 se refiera a otra cosa distinta de la que hemos indicado.'

Así las cosas, procede la estimación del recurso.

CUARTO:De conformidad con lo preceptuado en el art. 139.2, de la Ley de la Jurisdicción , redacción vigente dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, teniendo en cuenta la sucesión de pronunciamientos económico-administrativos, así como judiciales sobre la imposición de la sanción, su nueva determinación, y el incidente sobre su suspensión, no se hace un pronunciamiento expreso en la imposición de las costas a la Administración demanda, por lo que cada parte sufragará las por ellas causadas, y las comunes por mitad.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la Autoridad conferida por el Pueblo Español.

Fallo

Que ESTIMANDO el recurso interpuesto por el Procurador, D. Vicente Ruigomez Muriedas, en nombre y representación de la entidad CÍRCULO ALTROMER 21, S.L., contra la resolución de fecha 18.10.2011, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es nula por no ser conforme a Derecho; remitiéndonos en cuanto a las costas a lo declarado en el Fundamento Jurídico Cuarto.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. Don JESÚS N. GARCÍA PAREDES, estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico