Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN CUARTA
Núm. de Recurso:0000110/2017
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:01251/2017
Demandante:D. Adriano
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
S E N T E N C I A Nº :
IIma. Sra. Presidente:
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Dª. CARMEN ALVAREZ THEURER
Dª. ANA MARTÍN VALERO
Madrid, a dieciseis de diciembre de dos mil veinte.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo tramitado con elnúmero 110/2017, interpuesto por D. Adriano, representado por el Procurador D. José Andres Cayuela Castillejo, contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2016 y recaída en la reclamación número NUM000, por la que se desestima el recurso extraordinario de revisión interpuesto por el aquí demandante contra el acuerdo de 29 de julio de 2010 del Administrador de la AEAT - Administración de Villaverde-Usera-, por el que se practicaba liquidación provisional por el concepto del IRPF correspondiente al ejercicio 2006.
Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.-La parte actora interpuso en fecha 1 de marzo de 2017 el presente recurso contencioso-administrativo; admitido a trámite y reclamado el expediente, se le confirió traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo y forma mediante escrito presentado el día 23 de junio de 2017; en la que efectuó la correspondiente exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma en el que literalmente dijo:
'. ..tenga por presentado en tiempo y forma este escrito, con sus copias y documentos que se acompañan, se sirva admitirlo y tenga por formulada DEMANDA DE RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO frente al Tribunal Económico Administrativo Central, Sala 1ª y expresamente contra la Resolución desestimatoria dictada el 1 de diciembre de 2016 reclamación número NUM000 interpuesta contra la Liquidación Provisional practicada por la Oficina de Gestión Tributaria, Administración de Villaverde-Usera, por el concepto tributario Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2006, con número de referencia NUM001, y previos los trámites procesales oportunos se sirva dictar resolución ESTIMANDO la presente demanda, declarando NULA DE PLENO DERECHO ó subsidiariamente ANULANDO dicha resolución de 29 de Julio de 2010 por la que se inicia expediente sancionador contra D. Adriano junto con la Liquidación Provisional Practicada, así como los actos previos de los que dimana aquella por no haber sido correctamente notificados a mi representado, y haberle generado indefensión, y en todo caso o, subsidiariamente, ESTIMANDO la alegación relativa al carácter esencial del documento de fecha 18 de Abril de 2013 suscrito por D. Mariano, a los efectos del cumplimiento del requisito del art. 244.1.a) LGT , con revocación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2016.
Pa ra, en todo caso, dejar sin efecto alguno la resolución de 29 de Julio de 2010 y la liquidación provisional practicada, y con todos los pronunciamientos necesarios para dejar indemne a mi representado del Expediente sancionador iniciado y de la Liquidación Provisional contra él practicada.
To do ello con imposición de costas a la adversa.'
SEGUNDO.-Da do traslado al Abogado del Estado, éste contestó a la demanda mediante escrito presentado el 17 de julio de 2017,en el cual, y tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando que se dicte en su momento sentencia por la que se desestime el recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
TERCERO.-Se fijó la cuantía del procedimiento en 16.973.07 euros, tras lo cual se acordó el recibimiento del pleito a prueba y practicada la propuesta y admitida, se presentaron por las partes escritos de conclusiones, al quedando los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que fue fijado el día 9 de diciembre de 2020, fecha en que tuvo lugar.
CUARTO.-En el presente recurso contencioso-administrativo se han observado las formalidades legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Don Santos Honorio de Castro García, quien expresa el parecer de la Sección.
Fundamentos
PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2016 y recaída en la reclamación número NUM000, por la que se desestima el recurso extraordinario de revisión interpuesto por Don Adriano -que aquí ostenta la posición de parte demandante- contra el acuerdo de 29 de julio de 2010 del Administrador de la AEAT - Administración de Villaverde-Usera-, por el que se practicaba liquidación provisional por el concepto del IRPF correspondiente al ejercicio 2006 y en la cuantía de 16.973,62 €.
En la citada resolución se comienza recogiendo el tenor del artículo 244.1.a) de la Ley General Tributaria y las características que se predican del citado mecanismo extraordinario y, más particularmente, la interpretación estricta en cuanto a la concurrencia de los requisitos tasados y excepcionales que abren la revisión de actos firmes.
En lo que tiene que ver concretamente con el supuesto aquí contemplado, se analiza la copia del escrito de 18 de abril de 2013 suscrito por D Mariano y presentado ante la AEAT de Torrejón de Ardoz, en orden a determinar si el mismo constituye o no un 'documento de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos y que evidencien el error cometido', y a lo cual se da una respuesta negativa en base a los siguientes argumentos:
a) En la liquidación provisional se hacen constar unas ganancias patrimoniales con periodo de generación igual o inferior a un año y por un importe de 45.000,00 €, aunque nada se dice sobre el origen de la información que lleva a la Gestora a realizar la referida imputación fiscal.
b) De resultar acreditado el contenido de aquel escrito, ' obviamente... se evidenciaría el error cometido por la Gestora al dictarse aquella liquidación provisional y se impondría la anulación de la liquidación impugnada'.
c) ' Cualquier solicitud que realiza un contribuyente a la Administración Tributaria no goza de presunción alguna de veracidad, debiendo iniciar la Administración la instrucción del procedimiento correspondiente para atender o rechazar la concreta solicitud del contribuyente'.
d) Teniendo en cuenta que el Sr. Mariano solicita que se 'revise' el contenido de la declaración modelo 347 del ejercicio 2006 que ha servido de base para practicar la liquidación discutida, al entender que no procede realizar imputación alguna al contribuyente, se constata que por la referida Gestora no se ha instruido procedimiento alguno al respecto o que haya dictado resolución aceptando la solicitud de rectificación.
e) Partiendo de todo lo anterior; ' sólo cabe desestimar el presente recurso extraordinario de revisión por falta de prueba que 'evidencie el error cometido' por aquella liquidación provisional; todo ello sin perjuicio de que, de dictarse resolución por la Administración de la AEAT de Torrejón de Ardoz estimando la rectificación solicitada por el Sr Mariano, constituya dicha resolución 'documento de valor esencial' que pueda hacer valer el reclamante en un nuevo recurso extraordinario de revisión que pueda plantearse frente a aquella liquidación provisional'.
SEGUNDO.-A los efectos de dictar la presente resolución interesa reseñar los hechos relevantes, lo que haremos siguiendo la propia glosa contenida en la resolución del TEAC objeto de impugnación. Son los siguientes:
1º) Al no constar que el sujeto pasivo hubiera presentado la declaración-liquidación por el IRPF del ejercicio 2006, al considerar la Gestora tras las actuaciones pertinentes que estaba obligado a ello, y previa instrucción del procedimiento de comprobación limitada, con fecha 29 de julio de 2010 practica liquidación provisional por los citados conceptos y ejercicio, resultando una deuda tributaria de 16.973,07 euros, de los que 14.323,07 € se corresponden a la cuota y 2.650,55 € a los intereses de demora.
2º) Tras efectuarse dos intentos fallidos de notificación personal, se procedió a la publicación de anuncio para la comparecencia del sujeto pasivo en el BOE nº 323 de 24-09-2010; y no habiendo comparecido dentro del plazo de los siguientes quince días naturales, se tuvo aquel acuerdo por notificado en fecha 11 de octubre de 2010.
3º) El 2 de noviembre de 2012 el interesado presenta escrito alegando el error en la imputación fiscal de 45.000 € en concepto de ganancia patrimonial, que había sido realizada por Mariano.
4º) Dicho escrito, calificado como solicitud de rectificación de errores, fue desestimado mediante resolución de 5 de noviembre de 2012, en la cual se argumentaba que los motivos aducidos no tienen cabida en el concepto de error material, de echo o aritmético. Se indica que consta notificada esta resolución el día 26 de diciembre de 2012, sin que haya sido directamente objeto de recurso o reclamación.
5º) El 22 de abril de 2013 presenta nuevo escrito ante la Gestora, esta vez solicitando la rectificación del error en que se dice incurre la liquidación, negándose la procedencia de aquella imputación fiscal de 45.000 €; y al cual se adjunta otro dirigido a la propia Gestora pero suscrito por Don Mariano, quien, a la vez que manifestaba que nunca ha tenido relación comercial con el sujeto pasivo, instaba la rectificación de la declaración de su modelo 347 de aquel ejercicio 2010.
6º) Nuevamente es calificado el escrito del recurrente como solicitud de rectificación de errores y fue asimismo desestimado por la resolución de 5 de junio de 2013, en la que se reitera que los motivos planteados no tienen cabida en el concepto de error a que se ha hecho referencia. Se indica que dicha resolución consta notificada en fecha 15 de julio de 2013, sin que tampoco aparezca que frente a la misma se interpusiera algún tipo de recurso.
7º) El 12 de agosto de 2013 el interesado presenta recurso extraordinario de revisión contra la liquidación provisional antes referida, insistiendo en la idea de que resulta errónea la imputación de los 45.000 €, y volviendo a adjuntar el referido escrito suscrito por D Mariano presentado ante la Delegación de la AEAT de Madrid.
8º) Mediante Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2016 se desestima el citado recurso extraordinario de revisión, en los términos que han sido indicados en el precedente fundamento jurídico; siendo la misma objeto de impugnación en el presente proceso.
TERCERO.-En la demanda rectora de estos autos se postula, en primer lugar, la anulación de la propia resolución del TEAC desestimatoria del recurso extraordinario de revisión, que se considera viciada de nulidad absoluta y, subsidiariamente, de anulabilidad; de la propia liquidación provisional de 29 de Julio de 2010 practicada por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Villaverde-Usera, por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2006, así como del acto iniciador del expediente sancionador; junto con los 'actos previos de los que dimana aquella por no haber sido correctamente notificados... y haberle generado indefensión'; interesando asimismo que 'en todo caso o, subsidiariamente, estimando la alegación relativa al carácter esencial del documento de fecha 18 de Abril de 2013 suscrito por D. Mariano, a los efectos del cumplimiento del requisito del art. 244.1.a) LGT '.
Se esgrimen en pro de la misma una serie de argumentos, que resumidamente expuestos son:
a) El punto de partida es que D. Adriano fue objeto en el año 2009 de un procedimiento de comprobación tributaria por el IRPF correspondiente al ejercicio 2006, como consecuencia de la imputación efectuada por un tercero, D. Mariano, en la presentación de su modelo 347 en relación a una supuesta ganancia patrimonial de 45.000 euros.
b) Sin embargo se ha acreditado que no existe en realidad ganancia alguna por ese importe y en dicho ejercicio, tratándose de un simple error padecido por un tercero a la hora de presentar el Modelo 347, como así lo reconoce su propio presentador mediante escrito de 18/04/2013, donde manifiesta que no ha tenido relación comercial alguna con el recurrente y que ha cometido tal error en la indicación del NIF, resultándole imposible aportar la documentación que sirviese de soporte del gasto/compra (factura) al haberla destruido por estar prescrito el ejercicio.
c) Si por parte de la Entidad Gestora no se ha dado trámite a la solicitud de anulación cursada por el Sr. Mariano sobre la operación errónea indicada en el modelo 347 y si no se han realizado las pertinentes labores de investigación acerca del verdadero perceptor de la ganancia patrimonial -señala en el escrito de conclusiones que la falta de este trámite es evidente dado el resultado del oficio librado a la AEAT-, tal pasividad no puede perjudicar al recurrente, exigiéndole la obtención de otro 'documento de valor esencial' por el hecho de no admitirse como tal el reconocimiento del error por el Sr. Mariano, a los efectos de entender cumplidos los requisitos del artículo 220.1 de la Ley 58/2003 para la corrección de errores.
d) Al respecto no pude achacarse al demandante una falta de diligencia en la búsqueda de documento de valor esencial, más allá del reiterado escrito de 18/04/2013 del Sr. Mariano, dado que la Administración ha hecho caso omiso al no desplegar todos los medios probatorios a su alcance para averiguar la identidad del verdadero perceptor.
e) En consecuencia se han cumplido tanto los requisitos previstos en el artículo 220.1 LGT para la corrección de errores; como también los indicados en el artículo 244.1 en relación al recurso extraordinario de revisión; siendo ' diabólica' la exigencia de hallar otro documento 'más esencial', con independencia de que la Administración no lo haya tramitado o no haya efectuado investigación alguna.
f) También se plantea que ha habido intentos infructuosos de notificación de los actos administrativos al sujeto pasivo efectuados en un domicilio antiguo (requerimiento, propuesta de liquidación provisional y liquidación provisional). Se entiende así incumplida la obligación de utilizar los medios básicos a su alcance (Padrón Municipal) para la localización del verdadero domicilio, lo que ha irrogado indefensión al recurrente, al habérsele impedido el conocimiento por los medios legales y dentro de los plazos procedentes del inicio del expediente sancionador; que sólo se adquirió de manera casual a finales de 2012 (tres años más tarde). Se adjunta como documento nº 2 de la demanda el volante de inscripción en el Padrón Municipal de Habitantes (que acredita que el 26/06/2009 trasladó su domicilio desde la CALLE000 nº NUM002 de Madrid a la CALLE001 nº NUM003).
En este mismo orden de cosas, se recuerda la doctrina reiterada del Tribunal Constitucional -S.S. 9/81, 1/83, 22/87, 72/88 y 242/91, entre otras- en las que se declara la relación entre los actos de comunicación procesal con la tutela judicial efectiva garantizada en el art. 24.1 de la Constitución y, sobre todo, con la indefensión; siendo su finalidad que el acto de comunicación cumpla con el objetivo de dar a conocer al destinatario un acto que afecta a sus intereses y las posibilidades y medios de reacción. También la jurisprudencia del Tribunal Supremo, contenida entre otras en la sentencia de 20-42007, rec. 2270/2002, que dice que ' la notificación edictal es residual, requiriendo el agotamiento previo de las otras modalidades que aseguren en mayor grado la recepción por el destinatario de la correspondiente notificación, así como que no conste el domicilio del interesado o se ignore su paradero'.
Y así como también se reprocha la falta de respeto en la notificación en cuanto al ' margen entre fechas y franja horaria'.
g) Lo anterior expuesto ha supuesto que por el transcurso del tiempo ha prescrito el ejercicio 2006, tanto para 'el verdadero infractor o verdadero responsable de esta situación, el Sr. Mariano', como 'para el verdadero perceptor de la ganancia patrimonial en cuestión'; lo que a su vez ha permitido al primero alegar la destrucción de la correspondiente documentación (factura) sobre el apunte de 45.000 €, impidiéndose la identificación del verdadero perceptor de la ganancia patrimonial y la generación de 'documento de valor esencial'.
Por su parte la Administración demandada se opone a la pretensión deducida de contrario, remitiéndose por lo general al contenido de la propia resolución del TEAC objeto de impugnación, cuyos fundamentos jurídicos en buena parte transcribe.
CUARTO.-Co menzaremos significando que el artículo 244 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria regula el recurso extraordinario de revisión, estableciendo: '1. El recurso extraordinario de revisión podrá interponerse por los interesados contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de imposible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien el error cometido.
b) Que al dictar el acto o la resolución hayan influido esencialmente documentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial firme anterior o posterior a aquella resolución.
c) Que el acto o la resolución se hubiese dictado como consecuencia de prevaricación, cohecho, violencia, maquinación fraudulenta u otra conducta punible y se haya declarado así en virtud de sentencia judicial firme. (...)
3. Se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando se aleguen circunstancias distintas a las previstas en el apartado anterior.'
Por lo tanto, este recurso sólo podrá basarse en alguno de los supuestos tasados previstos en el precepto transcrito, debiendo llamarse la atención de que esta norma específica es análoga a la regulación contenida en la legislación general plasmada en el artículo 118.1.2 de la Ley 30/1992.
También interesa, por otra parte, el artículo 221.3 del mismo texto legal, que a propósito de los mecanismos extraordinarios de revisión tributaria preceptúa: ' Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a , c y d del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta Ley .'
Así pues, y partiendo de dicha regulación deberemos asimismo recordar la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre este tipo de recursos, pudiendo citarse, por todas, la sentencia de fecha de 21 de enero de 2010, recurso 7288/2003, que reza así:
'A) Para explicar cabalmente las razones de nuestra decisión es preciso, antes que nada, hacer dos precisiones en orden a delimitar correctamente el objeto del presente recurso. La primera de ellas es que, tal y como razona la Sentencia de instancia (FD Tercero), la única cuestión sobre la que debía pronunciarse la Audiencia Nacional al resolver el recurso contencioso- administrativo núm. 986/2002 ... era la de si se debió o no admitir el recurso extraordinario de revisión en su día formulado por el actor ante el T.E.A.R. por concurrir alguna de las causas establecidas en las normas reguladoras de dicho recurso; razón por la cual es evidente que nuestro enjuiciamiento debe contraerse exclusivamente a decidir si los razonamientos en los que se funda la resolución judicial impugnada en esta sede para confirmar la decisión del T.E.A.C. resultan o no ajustados a Derecho.
Bajo estas premisas, procede desestimar ya, sin mayor esfuerzo argumental, los motivos de casación primero y tercero, en la medida en que plantean cuestiones que se sitúan extramuros de lo que en este proceso constituye nuestro limitado ámbito de decisión. (...)
En esta misma línea se ha pronunciado esta Sala en varias ocasiones. Así, en la Sentencia de 30 de abril de 2008 (rec. cas. núm. 5529/2003) la Sección Séptima rechazó varios motivos de casación porque venían «a plantear irregularidades o vicios que -como aquí acontece- no son encuadrables en ninguna de las circunstancias que encarnan las tasadas causas de revisión del artículo 118 de la LRJ-PAC , y sí serían expresivos, de ser ciertos, de motivos invalidantes del procedimiento originario donde fue dictada la anterior resolución administrativa contra la que se dirigió el recurso extraordinario de revisión». «Esos hipotéticos vicios -decíamos- sólo pueden hacerse valer a través de los medios ordinarios de impugnación legalmente previstos frente a esa anterior resolución administrativa, pero no sirviéndose del recurso extraordinario de revisión», dado que éste, «como indica su propia denominación, es una excepcional vía de revisión que sólo puede tener lugar con base en las concretas circunstancias que enumera el tantas veces citado artículo 118.1 de la Ley 30/1992 » (FD Quinto). Y en la Sentencia de 20 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 2574/2004 ), frente a infracción del art. 58 de la LRJAP y PAC que el recurrente fundaba en que una determinada resolución administrativa no fue notificada en regla, la Sección Quinta puso de relieve que el actor «olvida que aquí no estamos juzgando la regularidad formal o material de aquella resolución», «sino la regularidad de una decisión administrativa que inadmitió un recurso extraordinario de revisión», lo que son «cosas distintas, pues el hecho de que un acto administrativo pueda ser, por causas formales o sustantivas, contrario a Derecho (lo que sólo decimos en hipótesis), no significa que pueda ser impugnado en revisión por aquellas causas, sino que sólo puede serlo por las admitidas expresamente por la Ley como causas de revisión». «Cuando el recurso en vía administrativa -concluíamos- es un recurso extraordinario de revisión, el objeto del posterior recurso contencioso administrativo sólo puede ser el del examen de si concurre o no la causa de revisión alegada; todas las demás cuestiones atinentes a la regularidad formal o material del acto administrativo cuya revisión se pedía en vía administrativa son ajenas al caso» [FD Quinto A); véase también el FD Sexto]. En fin, en la reciente Sentencia de 17 de junio de 2006 la Sección Cuarta negaba relevancia a la «invocación de preceptos sobre la carga de la prueba procesal» porque «[o]lvida[ba] el recurrente que nos desenvolvemos en el ámbito de un recurso administrativo de revisión regulado en el art. 118 LRJAPAC» (FD Cuarto); y tras subrayar que «el recurso de casación lo es contra una sentencia que declara ajustada a derecho la resolución administrativa que inadmitió a trámite un recurso extraordinario de revisión amparado en la pretendida existencia de documentos nuevos de valor esencial que evidencian el error en la resolución recurrida», rechazaba el motivo porque los argumentos que se traían a la causa «se ref[erían] al fondo del asunto» (FD Quinto).
En cambio, sí que es preciso que nos pronunciemos sobre la alegada procedencia del recurso extraordinario de revisión al amparo de la letra b) del art. 127.1 del Real Decreto 391/1996 , así como del art. 118.1.2º de la LRJAP y PAC, en su redacción dada por la Ley 44/1999, lo que haremos en el siguiente fundamento jurídico.
B) La segunda precisión que debemos hacer al hilo de lo que acabamos de señalar es que, frente a lo que sostiene la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y afirmó asimismo el T.E.A.C., no es cierto que en el ámbito tributario no resulte aplicable el art. 118.1.2ª de la LRJAP y PAC que, en su redacción dada por la Ley 4/1999, admite el recurso extraordinario de revisión para aquellos casos en los que «aparezcan documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida». Aunque ya lo anticipamos de manera implícita en la Sentencia de 20 de diciembre de 2005 (rec. cas. núm. 1790/2001 ), lo hemos puesto de manifiesto recientemente en la Sentencia de 18 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 5666/2006 ), en la que señalamos que «aunque el art. 127.1b) del Reglamento para las reclamaciones económico-administrativas de 1996 no modificó la redacción anterior, pese a que la Ley 30/92 , art. 118, 1.2ª, sí afectó al texto del antiguo art. 127.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo , al admitir que el documento sea posterior, debe utilizarse, como criterio hermenéutico lo establecido en el referido art. 118.1, que recoge entre las circunstancias que legitiman la interposición del recurso extraordinario de revisión la de que aparezcan o se aporten documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida, criterio éste que ya ha sido incluso admitido por el TEAC, entre otras, en sus resoluciones de 13 de marzo y 23 de octubre de 1997, al indicar que procede admitir como fundamentación del recurso extraordinario de revisión la aportación de documentos posteriores al acto o acuerdo impugnados, siempre que de una parte contengan hechos o circunstancias anteriores a su adopción y, de otra, estén inmediatamente referidos a los supuestos a que se contraigan, sin que pueda admitirse la analogía con otros distintos» (FD Sexto)...
El art. 118.1.2.º de la LRJAP y PAC señala que procederá el recurso extraordinario de revisión contra «actos firmes en vía administrativa» cuando «aparezcan documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida». Como ha señalado esta Sala, son tres los requisitos que, a la vista de dicho precepto, deben concurrir para la procedencia y viabilidad del citado recurso: a) en primer lugar, «que se esté en presencia de 'actos firmes en la vía administrativa'»; b) en segundo lugar, «que el recurso se fundamente en la aparición de documentos de valor esencial para la resolución del asunto, aclarando el mismo precepto que los documentos pueden, incluso, ser posteriores al momento de la resolución del asunto»; y c) en tercer lugar, «que los citados documentos evidencien el error de la resolución recurrida» [ Sentencia de 9 de octubre de 2007 (rec. cas. núm. 9034/2003 ), FD Tercero]...
Pero tampoco el resto de los documentos pueden ser considerados idóneos a los efectos del recurso extraordinario de revisión. En primer lugar, es claro que todos ellos han sido expedidos a instancias del propio interesado, esto es, no han «aparecido», extremo este que, en una interpretación literal de los citados preceptos -y restrictiva, como reclama un recurso extraordinario como el que nos ocupa- viene manteniendo esta Sala. Así, en la citada Sentencia de 9 de octubre de 2007, ya citada, la Sección Quinta coincidía con la Sala de instancia en que no se daban los requisitos del art. 118.1.2º de la LRJAP y PAC porque el documento que invocaba la actora «ha[bía] aparecido (porque estuviese perdido u oculto) sino que se ha[bía] elaborado a petición de parte»; en particular, destaca la «ausencia de espontaneidad en su aparición, por cuanto se est[aba] en presencia de una aparición forzada o buscada» de documentos (FD Tercero). En la misma línea, en la Sentencia de la Sección Octava de 8 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 223/2006 ), se ponía el acento en la necesidad de que «'aparezcan' documentos» (FD Segundo); y, en fin, en la Sentencia de la Sección Cuarta de 22 de mayo de 2005 (rec. cas. núm. 4106/2007 ), se señalaba que «como con todo acierto mantuvo la Sentencia en el supuesto que enjuiciaba no se estaba en esta situación, puesto que el documento aportado aún siendo posterior al momento de la resolución, no había aparecido sino que había sido elaborado unos meses antes a instancia de la recurrente» (FD Tercero)...
Y aunque pudiéramos salvar los anteriores obstáculos, los documentos aportados por el recurrente seguirían careciendo de idoneidad a los efectos que pretende, dado que no evidenciarían el error de la resoluciones administrativas en última instancia recurridas, esto es, no pondrían de manifiesto, de manera incontrovertible y sin hacer una ponderación -que, desde luego, tenemos vetada en esta sede-,...'
En el mismo sentido la sentencia del Alto Tribunal de 28 de enero de 2010, recurso 7201/2005, en la que se lee:
'Dijimos entonces, y repetimos ahora, que si bien se observa, son tres los requisitos que, a la vista del contenido del citado artículo 118 LRJA-PAC -en su apartado 1.2ª, que es el que aquí nos ocupa- deben concurrir, para la procedencia y viabilidad del mencionado recurso de revisión, que el propio legislador, en la reforma llevada a cabo por la Ley 4/1999, de 13 de enero , vuelve a calificar de extraordinario:
a) En primer término, que se esté en presencia de 'actos firmes en la vía administrativa', tal y como aquí acontece...
b) En segundo lugar, que el recurso se fundamente en la aparición de documentos de valor esencial para la resolución del asunto, aclarando el mismo precepto que los documentos pueden, incluso, ser posteriores al momento de la resolución del asunto; y,
c) Por último, en tercer lugar, que los citados documentos evidencien el error de la resolución recurrida...
Pues bien, en orden al ámbito interpretativo adecuado y procedente, en la materia que nos ocupa, y que la recurrente ha calificado de restringido, debe recordarse que, la tradicional jurisprudencia de este Tribunal -producida en torno al antiguo artículo 127 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , que, como la reforma de 1999, calificaba al recurso de extraordinario- ha venido señalando (por todas STS de 1 de diciembre de 1992 ) que 'doctrina constante del Tribunal Supremo determina el alcance que pueda tener la impugnación en vía contencioso-administrativa frente a un recurso extraordinario de revisión administrativa, el cual sólo puede contemplar la posible infracción de las específicas normas que el ordenamiento jurídico determina para su fundamentación, es decir, con las mismas limitaciones del art. 127 de la LPA, de cuya esfera no cabe salirse para efectuar otros pronunciamientos, debiendo evitarse que al socaire de un recurso jurisdiccional entablado contra aquel extraordinario de revisión, pueda insistirse en materias que son propias de los recursos ordinarios[ SS. Sala 4.ª 21-10-1970 , Sala 3.ª 6-6-1977 , 11-12-1987, Sala 5 .ª, y también de la Sala 5.ª, la 16-6-1988 ]. Luego, no es posible examinar en el presente recurso cuestiones que afectan a la resolución administrativa recurrida en revisión, o al expediente en el que aquélla se dictó,...', añadiéndose que 'La interposición del recurso administrativo de revisión tiene un marcado carácter de excepcionalidad, con supuestos tasados y claramente delimitados por el art. 127 de la LPA'.
Por otra parte, es reiterada doctrina del Tribunal Constitucional que el recurso de revisión es, por su propia naturaleza, un recurso extraordinario y sometido a condiciones de interpretación estrictas, que significa una derogación del principio preclusivo de la cosa juzgada derivado de la exigencia de seguridad jurídica, que, en los específicos supuestos determinados en la Ley como causas de revisión, debe ceder frente al imperativo de la Justicia, configurada en el artículo 1.1 de la Constitución Española como uno de los valores superiores que propugna el Estado Social y Democrático de derecho en que se constituye España ( SSTC, entre otras muchas, 124/1984 y 150/1993 ). El recurso de revisión está concebido para remediar errores sobre los presupuestos fácticos de la infracción y, desde luego, no puede promoverse como consecuencia únicamente de un error iuris. Así lo tiene declarado la jurisprudencia de este Tribunal Supremo en diversas resoluciones de las que podemos citar, al margen de las ya citadas de esta Sala, el ATS de la Sala 2ª de 18 de junio de 1998 , y la STS de la Sala 5ª de 27 de enero de 2000 , así como las SSTC 245/1991, de 16 de diciembre y 150/1997, de 29 de septiembre .'
En efecto, el recurso extraordinario de revisión tiene un carácter excepcional ( SAN de 24 de septiembre de 2014, dictada en el recurso nº 40/2014, por esta misma Sala y Sección); y en cuanto a la regulación del art. 244. a) de la LGT, ciertamente el precepto no utiliza la expresión ' error de hecho' sino la de 'error cometido' -la Ley 30/1992, utiliza el término de'error de la resolución recurrida'-; pero interpretando el alcance de esta norma, la STS de 21 de enero de 2010 sostiene que es posible la viabilidad del recurso extraordinario de revisión cuando ' aparezcan o se aporten documentos de valor esencial para la resolución del asunto que, aunque sean posteriores, evidencien el error de la resolución recurrida, ....siempre que de una parte contengan hechos o circunstancias anteriores a su adopción y, de otra, estén inmediatamente referidos a los supuestos a que se contraigan, sin que pueda admitirse la analogía con otros distintos'.
Precisamente por ello la STS de 24 de junio de 2008 (Rec. 3681/2005) razonaba que:
'esos documentos, aunque sean posteriores, han de ser, como dice el artículo 118 y decía el artículo 127, 'de valor esencial para la resolución del asunto'; y han de ser unos que 'evidencien el error de la resolución recurrida'. Estos términos apuntan a la idea de que los documentos susceptibles de incluirse en la repetida causa 2ª,aunque sean posteriores, han de ser unos que pongan de relieve, que hagan aflorar, la realidad de una situación que ya era la existente al tiempo de dictarse esa resolución, o que ya era la que hubiera debido considerarse como tal en ese momento; y, además, que tengan valor esencial para resolver el asunto por tenerlo para dicha resolución la situación que ponen de relieve o que hacen aflorar. Son documentos que, por ello, han de poner de relieve un error en el presupuesto que tomó en consideración o del que partió aquella resolución. En este sentido, sí es posible que sentencias judiciales que hagan aflorar la realidad de tales situaciones lleguen a ser incluidas entre los documentos a que se refiere la causa 2. Pero lo que no cabe incluir son sentencias que meramente interpretan el ordenamiento jurídico aplicado por esa resolución de modo distinto a como ella lo hizo. Ni tan siquiera aunque se trate de sentencias dictadas en litigios idénticos o que guarden entre sí íntima conexión' -doctrina reiterada por la STS de 17 de junio de 2009 (Rec. 4846/2007 )-. Por último, la STS de 12 de noviembre de 2001 (Rec. 6752/1997 ) sostiene que lo que 'no es institucionalmente posible, es que pretenda invocarse una sentencia dictada en casación con el carácter de documento público que demuestre el error de la Administración al resolver, pues de la dicción literal del núm. 2 del art. 118 LRJ-PA , y de la propia significación de la revisión administrativa, viene a inferirse que los documentos a que se refiere ese precepto, han de referirse a hechos o circunstancias pertenecientes al círculo que configura la situación en que se produce la resolución administrativa recurrida en revisión, que, de haber sido conocidos por la Administración en el momento de resolver, hubieran dado lugar a un pronunciamiento favorable a quien de esa forma extraordinaria recurre'.
QUINTO.-Vo lviendo al caso que nos ocupa, vaya por delante que no podrá ser objeto de enjuiciamiento, a los efectos del recurso extraordinario de revisión, el tema propiamente de fondo, pues y como sostiene la jurisprudencia antes referida, ' el objeto del posterior recurso contencioso administrativo sólo puede ser el del examen de si concurre o no la causa de revisión alegada; todas las demás cuestiones atinentes a la regularidad formal o material del acto administrativo cuya revisión se pedía en vía administrativa son ajenas al caso'.
Así las cosas, centrando el debate, en primer lugar, en determinar si concurre o no el presupuesto consistente en la existencia de un documento de valor esencial para la resolución del asunto, recordemos que en la resolución del TEAC impugnada se niega idoneidad al documento aportado a los efectos del recurso extraordinario de revisión que nos ocupa. Este documento consiste en el escrito que había presentado D Mariano ante la Administración de la AEAT de Torrejón de Ardoz sobre la presentación del modelo 347 correspondiente al ejercicio 2006, expresándose en el mismo que se había indicado improcedentemente el NIF del recurrente, quien -se decía- nunca había mantenido relación comercial alguna, señalándose no obstante que no podía adjuntarse copia de la factura dada su destrucción; solicitándose al final la anulación de la operación indicada en relación a ese NIF, toda vez que se había producido un error en la consignación de tal dato.
Ahora bien, esta Sala no puede sino aceptar en lo sustancial la argumentación expresada en la resolución del TEAC aquí recurrida ya recogida al principio de esta sentencia; considerando, por tanto, que el referido escrito suscrito por D Mariano interesando la corrección del modelo 347 no constituye, a los efectos del reiterado recurso extraordinario de revisión, un ' documento de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos y que evidencien el error cometido', pues para ello, dada la finalidad del mencionado escrito, sería necesario que hubiese mediado una respuesta por parte del órgano gestor, en cuyo caso, ciertamente, sí que cabría admitir la existencia del error en la liquidación provisional; mas como decimos tal presupuesto no concurre, en tanto no consta que se haya instruido algún procedimiento o dictado alguna resolución en la que se hubiese accedido a la rectificación interesada.
Al respecto, y dado que el actor plantea que no puede perjudicarle el hecho de que la entidad gestora no haya dado trámite a la solicitud de rectificación del modelo 347 presentada por el Sr. Mariano, cabe incluso reconocer legitimación al primero para que inste le ultimación del procedimiento, dado su evidente interés; mas lo que no es posible ahora es reconocer una suerte de presunción de veracidad a la referida solicitud, siendo en todo caso el cauce adecuado que por parte de la Administración Tributaria se inicie la instrucción del procedimiento correspondiente en orden a acoger o rechazar la referida solicitud, como así también lo advirtió el propio TEAC.
En definitiva, ante la ausencia de una resolución sobre la rectificación interesada respecto al modelo 347 presentado por el Sr. Mariano, no cabe sino confirmar la resolución desestimatoria del recurso extraordinario de revisión; sin perjuicio de que la Administración Tributaria tenga que iniciar y sustanciar el procedimiento correspondiente sobre la solicitud de rectificación, en cuyo caso, si la AEAT dictase resolución estimando dicha rectificación, constituiría las misma, efectivamente, un ' documento de valor esencial' que podría hacerse valer en un nuevo recurso extraordinario de revisión frente a la liquidación provisional.
SEXTO.-En lo que hace, en segundo lugar, a los intentos infructuosos de notificación de los actos administrativos al sujeto pasivo efectuado en un domicilio antiguo (requerimiento, propuesta de liquidación provisional y liquidación provisional), en que se denuncia el incumplimiento por la Administración de la obligación de utilizar los medios básicos a su alcance (Padrón Municipal) para la localización del verdadero domicilio, decir que ello podría dar lugar, en su caso, a la existencia de notificaciones defectuosas, que habrían impedido en su momento la interposición de los recursos procedentes.
Mas siendo cierto lo anterior, en todo caso habrá de estarse a lo que esta Sala viene razonando en distintas sentencias en que se planteaba esta problemática.
En este sentido, en nuestra sentencia de 22 de febrero de 2017 recaída en el recurso 649/2015, señalábamos que los actos administrativos, conforme establecía el artículo 57.1 de la Ley 30/1992 ' se presumirán que son válidos y producirán efectos desde la fecha en que se dicten, salvo que en ellos se disponga otra cosa'-hoy artículo 39.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas-; tratándose de una presunción iuris tantum de validez de tales actos, que en principio son de cumplimiento inmediato desde la fecha en que se dictan aunque la notificación pueda afectar a su eficacia.
Por lo tanto, y esto es lo que ahora importa resaltar, la notificación no constituye un presupuesto de validez de los actos administrativos, de modo que la práctica de una notificación defectuosa seria sólo un presupuesto de eficacia. En este sentido, la Sentencia de 20 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 2574/2004), precisamente en relación a un recurso extraordinario de revisión y respecto a la alegación de infracción del art. 58 de la LRJAP y PAC fundada en que la resolución administrativa no había sido notificada en regla, se puso de relieve que el actor «olvida que aquí no estamos juzgando la regularidad formal o material de aquella resolución», «sino la regularidad de una decisión administrativa que inadmitió un recurso extraordinario de revisión», lo que son «cosas distintas, pues el hecho de que un acto administrativo pueda ser, por causas formales o sustantivas, contrario a Derecho (lo que sólo decimos en hipótesis), no significa que pueda ser impugnado en revisión por aquellas causas, sino que sólo puede serlo por las admitidas expresamente por la Ley como causas de revisión».
También argumentábamos en aquella sentencia que la conclusión adquirida no se ve alterada por el hecho de que la alegación sobre la notificación defectuosa no se refiriera sólo a la resolución contra la que se interpone el recurso sino también al inicio del expediente y al trámite de audiencia. Y decíamos que incluso con ello no podrá tener éxito la pretensión ejercitada, ya que los defectos en la notificación de actos de trámite podrían, en su caso, haber servido para fundamentar los recursos ordinarios contra la propia resolución definitiva; y si resultara que no fue notificada correctamente esta resolución a su destinatario, se producirían entonces los efectos previstos en el artículo 58.3 de la ley 30/1.992, que establece que las notificaciones defectuosas ' surtirán efecto a partir de la fecha en que el interesado realice actuaciones que supongan el conocimiento del contenido de la resolución o acto de notificación, o interponga el recurso procedente' -hoy artículo 40.3 de la Ley 39/2015-; lo cual tiene como consecuencia que se permitiría el ejercicio de los recursos pertinentes desde que se hubiesen realizado actuaciones de las que se dedujera el conocimiento del contenido del acto.
Cabe asimismo mencionar la sentencia de esta Sala y Sección de 22 de febrero de 2017 y recaída en el recurso de apelación 104/2016, en que se rechazó un argumento similar en relación al ejercicio de la acción de nulidad de pleno derecho en el ámbito tributario -pero cuyos razonamientos también sirven aquí-, señalándose entonces que:
'En el presente caso, hemos de atender a que la petición de nulidad de pleno derecho la sustentó el demandante, hoy apelado, en la defectuosa práctica de la notificación de los actos de inicio y término del procedimiento tributario que condujo, primero a la práctica de la liquidación, y luego a la imposición de una sanción en procedimiento independiente.
Pues bien, asiste la razón al Abogado del Estado en cuanto a que los defectos en los que pudiera haberse incurrido en la práctica de la notificación que en la sentencia apelada se relatan, afectarían a la eficacia de los actos notificados, pero no a su validez de acuerdo con lo dispuesto por el art. 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , entonces vigente.
Por esta razón, el interesado podrá tomar por fecha de la notificación el momento en el que tenga conocimiento cabal del acto administrativo de que se trate e iniciar en ese momento el dies a quo del cómputo del plazo para recurrir contra la resolución de que se trate. Pero los defectos en los que pudiera haberse incurrido en la práctica de la notificación no conllevan, por sí e indefectiblemente, la nulidad de pleno derecho de los actos notificados. De ahí que el demandante en el proceso a quo tenía abierta la vía jurisdiccional desde que tomó conocimiento de los actos cuya nulidad pretende por el extraordinario cauce del art. 271 LGT .
La consecuencia de lo anterior es que la resolución impugnada, esto es, la inadmisión de su solicitud de nulidad, es conforme a Derecho en cuanto se dirige frente a unos actos administrativos que, de seguirse el criterio del demandante sobre su defectuosa notificación, no habrían cerrado la posibilidad de ser impugnados en vía jurisdiccional ordinaria.
En definitiva, los vicios de la notificación que el demandante esgrimía en su solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho, de ser ciertos, conducirían a la ineficacia de tales notificaciones, esto es, a que no pudieran ser considerados firmes y a que, en consecuencia, se mantuviese abierta la posibilidad de su impugnación por los motivos de fondo que el interesado considerase convenientes, lo que no hizo.'
SÉPTIMO.-En atención a las razones precedente expuestas procederá, en fin, desestimar la pretensión deducida en el presente proceso.
En lo que hace al pronunciamiento sobre las costas procesales, a tenor del artículo 139 de la Ley 29/1998 y pese a dictarse ese pronunciamiento desestimatorio, no procederá hacer especial imposición de la mismas a ninguna de las partes, dadas las particulares circunstancias que concurren en el supuesto enjuiciado y que han sido ya reseñadas, que permiten excepcionar la aplicación del criterio del vencimiento objetivo.
VISTOSlos artículos citados y demás de pertinente y general aplicación,
Fallo
Desestimarel recurso contencioso-administrativo número 110/2017,interpuesto por la representación de Don Adrianocontra la Resolución de fecha 1 de diciembre de 2016 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación número NUM000, desestimatoria del recurso extraordinario de revisión frente al acuerdo de 29 de julio de 2010 de la AEAT por el que se practicaba liquidación provisional por el concepto del IRPF correspondiente al ejercicio 2006; sin efectuar especial imposición en cuanto a las costas causadas en este juicio a ninguna de las partes.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos de legales oportunos, junto con el expediente de su razón, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.
