Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 1120/2016 de 06 de Febrero de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0001120/2016

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:06883/2016

Demandante:Don Eutimio y Dña Tarsila

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a seis de febrero de dos mil diecinueve.

Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo tramitado con elnúmero 1120/2016, interpuesto porDon Eutimio y Dña Tarsila ,representados por el Procurador D. Rafael Angel Palma Crespo, asistido de la Letrada Dña. María Amelia Diosdado Criado, contra la resolución dictada por el Tribunal Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, por la que se inadmite el recurso de alzada que habían ejercitado los aquí recurrentes, contra la del EAR de Castilla-La Mancha de 28 de junio de 2013 recaída en las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001 , sobre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 2004 y 2005.

Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte actora interpuso en fecha29 de diciembre de 2016el presente recurso contencioso-administrativo; admitido a trámite y reclamado el expediente, se le confirió traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo y forma mediante escrito presentado el día 3 de mayo de 2017; en la que efectuó la correspondiente exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma en el que literalmente dijo:

'que estime no ajustada a derecho la inadmisión del TEAC contra el Recurso de Alzada interpuesto por los contribuyentes, pero a causa de que la Sentencia Penal de la Audiencia Provincial de Cuenca, es de fecha 25 de enero, y en esa fecha la competencia de este procedimiento que nos ocupa corresponde a esta Audiencia Nacional, por economía procesal acuerde estimar las pretensiones del contribuyente que suplican la nulidad de todos los Acuerdos de Liquidación que confirmaron los acuerdos de la Inspección de Cuenca en el procedimiento iniciado el 9 de marzo de 2009 sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e IVA, de los ejercicios 2005-2006, que fue posteriormente ampliado al ejercicio 2004, así como la nulidad de las sanciones que emanaron de los mismos.'

SEGUNDO.-Da do traslado al Abogado del Estado, éste contestó a la demanda mediante escrito presentado el 2 de junio de 2017,en el cual, y tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando que se dicte en su momento sentencia por la que se desestime el recurso confirmando la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-Ac ordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada la que fue admitida, se dio traslado a las partes para que presentaran conclusiones, lo que así verificaron presentando los correspondientes escritos, quedando los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo.

CUARTO.-Fi nalmente, mediante Providencia de fecha 17 de enero de 2019 se señaló para votación y fallo el día 30 de enero de 2019, en que efectivamente se deliberó y votó.

QUINTO.-La cuantía del recurso se ha fijado en 385.311,30 euros.

SEXTO.-En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción.

Y siendo Magistrado Ponente elIlmo. Sr. Don SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA,quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la resolución dictada por el Tribunal Administrativo Central de fecha 6 de octubre de 2016, por la que se inadmite el recurso de alzada que habían ejercitado don Eutimio y doña Tarsila , que aquí ostentan la posición de demandantes, contra la del TEAR de Castilla-La Mancha de 28 de junio de 2013 recaída en las reclamaciones acumuladas NUM000 y NUM001 , y promovidas respectivamente frente a los acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición interpuestos frente al acto de liquidación y acuerdo sancionador dictados por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de inspección de Castilla-La Mancha, en relación a su 'declaración conjunta' por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 2004 y 2005.

Aquella resolución del TEAC, sin llegar a entrar al análisis del fondo del asunto, aborda el problema consistente en determinar si la resolución del TEAR de Castilla La Mancha, que era objeto de recurso de alzada, se había dictado en única o en primera instancia, y tras concretar las cuantía de las liquidaciones y de las sanciones sienta que lo fue en única instancia y que, por tanto, no era susceptible de dicho recurso, el cual por ello inadmite.

Más en concreto el TEAC, y con el fin de conjugar el citado pronunciamiento de inadmisibilidad de la alzada con la necesidad de solventar el problema de la ausencia de la ilustración de los recursos procedentes y de la errónea calificación de la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha acerca de que la misma se dictaba en primera instancia, llega, en su fundamento jurídico octavo, a las siguientes conclusiones:

'1. La resolución del T.E.A.R. de Castilla-La Mancha debió dictarse en única instancia.

2. En el presente recurso de alzada concurre la causa de inadmisibilidad del art. 239.4.a) de la Ley 58/2003 .

3. La resolución dictada por T.E.A.R. de Castilla-La Mancha pone fin a la vía administrativa, siendo susceptible del recurso jurisdiccional que el art. 249 de la Ley 58/2003 recoge.

4. El T.E.A.R. de Castilla-La Mancha debe proceder a la correcta notificación de la resolución dictada en las reclamaciones R.G.'s: NUM000 y NUM001 , con indicación del recurso que procede contra la misma, que no es otro que el recurso contencioso administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha.'

SEGUNDO.-En el suplico de la demanda se ejercitan fundamentalmente pretensiones de carácter anulatorio, en las que se postula, en primer lugar, la anulación de la mencionada resolución del TEAC que declara la inadmisión del recurso de alzada, y ello, se dice, 'a causa de que la Sentencia Penal de la Audiencia Provincial de Cuenca, es de fecha 25 de enero, y en esa fecha la competencia de este procedimiento que nos ocupa corresponde a esta Audiencia Nacional'; pidiéndose asimismo, en segundo lugar, que por razones de economía procesal se anulen los 'todos los acuerdos de liquidación que confirmaron los acuerdos de la Inspección de Cuenca en el procedimiento iniciado el 9 de marzo de 2009 sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e IVA, de los ejercicios 2005-2006, que fue posteriormente ampliado al ejercicio 2004'; así como, y por último, los respectivos acuerdos sancionadores.

En pro de dicha pretensión plantea, como eje principal, una serie de argumentos atinentes a los motivos de fondo por los que se practicó la regularización, referidos fundamentalmente a la tributación de los rendimientos obtenidos por el Sr. Eutimio tanto como Registrador en el año 2005 como por el ejercicio de la actividad económica de arrendamiento de dos viviendas, que la Inspección consideró se trataba de 'rendimientos del capital inmobiliario', rechazando así que pudieran amortizarse mediante el método de libertad de amortización aplicable a las empresas de reducida dimensión generadoras de empleo ( art. 109 del T.R. de la Ley del I. s/Soc.), pero admitiendo la deducción de los importes previstos en el art. 21.1 de la Ley del I.R.P.F. El esfuerzo de la parte demandante en este punto va dirigido, sobre todo, a demostrar que tiene derecho a que se le aplique el incentivo consistente en la libertad de amortización en relación a la creación de puestos de trabajo sostenibles en el tiempo y a la inversión en activos nuevos, en tanto considera que satisface todos los requisitos legalmente exigidos. Se apoya fundamentalmente en la sentencia que adjunta dictada por la Audiencia Provincial de Cuenca de 25 de enero de 2017 , en la que se le absuelve de delito fiscal, llamándose la atención de que la misma desvirtúa los hechos en los que se basó el acuerdo de liquidación, tanto en cuanto a la imputación de los ingresos del Registro como respecto a la actividad inmobiliaria de arrendamiento de viviendas, haciendo al respecto alusión al principio de la cosa juzgada penal. Asimismo esgrime argumentos atinentes al acuerdo sancionador, invocando el principio del non bis in ídem y el criterio de la interpretación razonable de la norma.

Ahora bien, respecto al tema en sí del pronunciamiento de inadmisibilidad del recurso de alzada, que es ahora lo verdaderamente relevante para determinar si la resolución del TEAC impugnada en el proceso es o no ajustada a Derecho, se dedican las tres últimas páginas de la demanda, donde se quiere desvirtuar sus argumentos para considerar que la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha lo fue en única instancia; lo que se hace bajo la base de que la cuantía de la reclamación es suficiente para poder interponerse el citado recurso de alzada, dado que tanto la liquidación como la sanción, valoradas separadamente, superan el mínimo de 150.000 €. Por tal razón se entiende, en definitiva, que el TEAC hubo de entrar en el fondo del asunto valorando todas las pruebas, tanto las que se aportaron en sede administrativa como las nuevas derivadas de las actuaciones penales.

De manera más concreta, este argumento sobre la procedencia del recurso de alzada se desarrolla a través de las siguientes alegaciones:

1º) La cuantía del recurso de alzada que nos ocupa es la de 193.788,09 €, de la cual 153.210,57 € corresponden a la cuota y 40.577,52 € a intereses, y la cuantía de la sanción asciende a 191.513,21 €: así la pretensión tanto sobre la deuda principal como respecto de la sanción superan por separado los 150.000 €.

2º) La notificación realizada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Castilla-La Mancha no contenía la información sobre los recursos que podían interponerse, lo que era obligado en virtud del art. 58 de la Ley 58/2003 General Tributaria; mas recibiéndose una notificación con desestimación 'en primera instancia', por lo que en todo caso deberá rechazarse su inadmisión por razón de la cuantía y aceptarse la presentación del recurso de alzada.

3º) El art. 35.2 del Reglamento de revisión, que se invoca en la resolución del TEAC, se refiere a actos de diversa naturaleza, cuando en este caso la liquidación afecta a varios ejercicios, pero resueltos en un único acto, pese a que la Inspección de Cuenca podía haber suscrito dos actas; siendo así que el precepto aplicable es el 35.1 del Reglamento en el que se establece que la cuantía puede ser entendida como la suma de deudas tributarias.

En el escrito de conclusiones se añade, en este mismo orden de cosas, que la Inspección podría haber dividido las actas por ejercicios, pero no lo hace aunque aplique sistemáticamente los mismos fundamentos y hechos en los años 2004, 2005 y 2006 -de los que sólo separa el 2006 para llevarlo por razón de la cuantía a delito penal-; considerándose en cualquier caso que nos encontramos ante ' una unidad de acto... y ante una unidad de pretensión impugnatoria por parte del contribuyente', y lo cual a su vez 'implica valorar la cuantía de la liquidación principal sin fracciones y la cuantía de la sanción sin fracciones'.

A estos efectos advierte la actora que, en orden a la determinación de la cuantía a efectos del recurso de alzada dividiéndola en función de los distintos ejercicios, no sirven las sentencias que invoca el Abogado del Estado en la contestación a la demanda, dado que esa regla podría aplicarse al IVA y no al IRPF; y, por ejemplo, en las sentencias de 17 de julio de 2009 recaída en el recurso 202/2008 y la de 10 de marzo de 2016 en el recurso 374/2014 , se contemplan supuestos en que la cuantía estaba claramente por debajo del mínimo de la alzada, lo que no es ahora el caso.

TERCERO.-Pese a que la parte demandante empeña su mayor esfuerzo en abordar las cuestiones atinentes al fondo del asunto, sobre la base de una pronunciamiento en sede penal en que se han contemplado los hechos que sirvieron en su día de fundamento a la regularización tributaria practicada, la primera labor que ha de realizar la Sala, y como ya hiciera el TEAC, no puede ser otra que determinar si la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha, recurrida en alzada ente aquel Tribunal Central, fue dictada en única o en primera instancia, con independencia de la calificación que en su momento efectuara el citado Tribunal Regional. Ello determinará la respuesta al problema de si dicha resolución era o no susceptible de recurso de alzada y, por tanto, si era o no el mismo admisible.

Por otro lado, es evidente que si se tratase aquella de una resolución en única instancia -y por ende no susceptible de alzada-, determinará a su vez que la competencia para conocer del recurso contencioso corresponderá a la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Castilla La Mancha.

Pues bien, el punto de partida es el artículo 35 del Reglamento de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , que bajo la rúbrica 'Cuantía de la reclamación' dispone:

'1. La cuantía de la reclamación seráel importe del componente o de la suma de los componentes de la deuda tributaria a que se refiere el artículo 58 de la Ley 58/2003 , de 17 de diciembre, General Tributaria , que sean objeto de impugnación, o, en su caso, la cuantía del acto o actuación de otra naturaleza objeto de la reclamación. Si lo impugnado fuese una base imponible o un acto de valoración y no se hubiese practicado la correspondiente liquidación, la cuantía de la reclamación será el importe de aquellos.

2.Cuando en el documento en el que se consigne el acto administrativo objeto de la impugnación se incluyan varias deudas,bases, valoraciones o actos de otra naturaleza,se considerará como cuantía de la reclamación interpuesta la de la deuda, base, valoración o acto de mayor importe que se impugne,sin que a estos efectos proceda la suma de todos los consignados en el documento.

(...)

5.En los casos de acumulaciónprevistos en el artículo 230 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , la cuantía de la reclamación será la que corresponda a la de mayor cuantía de las acumuladas, determinada según las reglas de los apartados anteriores. A estos efectos, la acumulación atenderá al ámbito territorial de cada tribunal económico-administrativo regional o local o sala desconcentrada'.

Por otro lado, y en lo que se refiere a la competencia del TEAC, interesa traer el artículo 229.1 de la Ley 18/2003, de 17 de septiembre , General Tributaria, que preceptúa:

'1. El Tribunal Económico Administrativo Central conocerá:

a) En única instancia...

c) En segunda instancia, de los recursos de alzada ordinarios que se interpongan contra las resoluciones dictadas en primera instancia por los Tribunales Económico Administrativos Regionales y Locales...'.

El artículo 229.2 glosa las competencias de los Tribunales Económico Administrativo Regionales, señalando:'... conocerán: b) En primera instancia, de las reclamaciones que se interpongan contra los actos administrativos dictados por los órganos mencionados en el párrafo a) de este apartado,cuando la cuantía de la reclamación sea superior al importe que se determine reglamentariamente...'.

Esta determinación reglamentaria se ha efectuado a través del mencionado Real Decreto 520/2005, que en su artículo 36 fija la cuantía para el recurso de alzada ordinario estableciendo:

'De acuerdo con el artículo 229 de la Ley 58/2003 .... podrá interponerse recurso de alzada ordinario cuando la cuantía de la reclamación, calculada conforme a lo dispuesto en el artículo anterior, supere150.000 euros, o 1.800.000 euros si se trata de reclamaciones contra bases o valoraciones. ...'.

Además, conviene referirse a otros preceptos que en cierta manera inciden en la cuestión debatida, a saber:

a) En cuanto a las infracciones y sanciones, en orden a preservar su autonomía tanto respecto de la deuda tributaria como entre las propias infracciones, interesa el artículo 58.3 de la Ley 18/2003 ('Las sanciones tributarias que puedan imponerse de acuerdo con lo dispuesto en el título IV de esta ley no formarán parte de la deuda tributaria'); así como el artículo 184.1, segundo párrafo ('cada infracción tributaria se calificará de forma unitaria').

b) En lo que hace a la posibilidad de que en un mismo acta se contemplen varios ejercicios, esto es, que un acto de liquidación pueda a su vez incluir tantas liquidaciones como períodos hayan sido comprobados, cabe mencionar el art. 176.3 del Reglamento General de Gestión e Inspección aprobado por Real Decreto 1065/2007, y según el cual: 'en relación con cada obligación tributaria podrá extenderse una única acta respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos períodos comprobados'. Ahora bien, el hecho de que la deuda resultante de la liquidación practicada se determine por la suma algebraica del importe de las distintas liquidaciones practicadas respecto a cada uno de los ejercicios, no significa, a los efectos de determinar la cuantía para el recurso del alzada, que no sea aplicable el apartado 2 del art. 35 del Reglamento de revisión anteriormente transcrito.

CUARTO.-En el supuesto que ahora nos ocupa tenemos que los actos originariamente impugnados se refieren concretamente a los años 2004 y 2005, teniendo los mismos el siguiente desglose: 1º) La deuda liquidada asciende en total a 193.788,09 €, que comprende la cuota del ejercicio 2004 por el importe de 101.052,12 € y la de 2005 por 52.158,45 € (en total por cuotas 153.210,57 €). 2º) También incluye los intereses de demora, cuyos importes para esos años son respectivamente 28.483,91 € y 12.093,61 € (en total por intereses 40.577,52 €). 3º) En cuanto al acuerdo sancionador de 18/05/2010, en realidad se impusieron a través del mismo dos sanciones relativas a su tributación por el I.R.P.F. 'en declaración conjunta' de los años 2004 y 2005, con unos importes respectivamente de 126.315,15 € y 65.198,06 €.

Pues bien, en base a lo que se ha expuesto y explicado en el precedente fundamento de derecho, y a los efectos que nos ocupan de determinar si la resolución del TEAR era susceptible del recurso de alzada, ha de atenderse por separado al importe correspondiente a cada uno de los ejercicios, tanto en cuanto a la deudas tributarias como respecto a las sanciones, sin que en ninguno de los casos, como se ve, se alcance el importe de 150.000 euros establecido como límite para dicho recurso según lo preceptuado en el artículo 36 del Real Decreto 520/2005 . Recuérdese que al haberse acumulado reclamaciones contra distintas liquidaciones y sanciones -una por cada año en ambos casos-, para fijar la cuantía de la reclamación habrá de aplicarse la reiterada regla prevista en el apartado 5 del artículo 35 de dicho Reglamento, que habrá de ser por tanto la mayor cuantía de las reclamaciones acumuladas ('la cuantía de la reclamación será la que corresponda a la de mayor cuantía de las acumuladas').

Siendo así las cosas, la conclusión que se adquiere no puede ser sino la de considerar que la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha no era susceptible de recurso de alzada, sino directamente de recurso contencioso administrativo ante la Sala de lo Contencioso del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de conformidad con lo establecido en el artículo 10.1.d) de la LJCA , como bien lo indicó el TEAC en su resolución.

QUINTO.-No enervan la conclusión alcanzada las alegaciones que sobre el aspecto que estamos analizando se aducen en el escrito rector, pues:

1º) Las consideraciones que se efectúan acerca de que la cuantía de la liquidación y de la sanción por separado superan el mínimo de 150.000 € se basan en la suma algebraica de las cuantías de varios ejercicios -aun diferenciándose la liquidación y la sanción-, con lo que no se ajusta a los parámetros normativos que han sido indicados más arriba.

2º) En cuanto a la falta de información de los recursos procedentes en la notificación de la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha, aun siendo ello obligado a tenor del art. 58 de la Ley 58/2003 y como bien aduce el Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda, no constituye obstáculo para que el TEAC haya declarado la inadmisibilidad del recurso de alzada, ya que el tema de los recursos procedentes es una cuestión de orden público que puede ser apreciada incluso de oficio. Por lo demás, decir que dicho órgano dio un adecuado remedio a esa irregularidad cuando ordena la retroacción de actuaciones para que el TEAR efectúe una correcta notificación de su resolución con indicación del recurso procedente, lo que conjura cualquier indefensión que se hubiera podido causar inicialmente a los interesados al permitírseles en todo caso el acceso a la jurisdicción.

3º) La interpretación que mantiene la parte recurrente del art. 35.2 del Reglamento de revisión, cuando ciñe su aplicación a los 'actos de otra naturaleza', no puede ser en modo alguno aceptada ya que a la lectura del precepto podrá fácilmente colegirse esa es sólo una de las alternativas que el propio precepto contempla ('...se incluyan varias deudas..., o actos de otra naturaleza).

4º) El hecho de que en las liquidaciones correspondientes a distintos años se hayan incluido en un mismo acto, como así lo permite el artículo 176.3 del Reglamento General de Gestión e Inspección , no impide, como ya se ha explicado, la aplicación del artículo 35.5 del Reglamento de Revisión , que contiene la regla de reiterada cita para los casos de acumulación.

Y 5º), por último, resulta irrelevante que la cuantía fuera elevada si no llega a alcanzar, en la forma que ha quedado indicada, los 150.000 euros.

SEXTO.-As í las cosas, al ser acertada la decisión de inadmisión del recurso de alzada adoptada por el TEAC en la resolución aquí impugnada, no cabe sino desestimar el presente recurso contencioso-administrativo.

Y dicha desestimación conlleva, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA , la imposición a la parte demandante de las costas causadas en dicho recurso.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMARel presente recurso contencioso-administrativonº 1120/2016, interpuesto por el Procurador don Rafael Palma Crespo en nombre y representación de don Eutimio y doña Tarsila , contra la resolución de fecha 6 de octubre de 2016 dictada por el Tribunal Administrativo Central, por la que se inadmite el recurso de alzada frente a la de 28 de junio de 2013 del TEAR de Castilla La Mancha recaída en las reclamaciones económico-administrativas acumuladas NUM000 y NUM001 , ejercitadas respectivamente en relación a la desestimación de los recursos de reposición contra el acto de liquidación y acuerdo sancionador del Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de inspección de Castilla-La Mancha, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 2004 y 2005.

Se condena a dicha parte recurrente a las costas causadas por la interposición de este recurso.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que contra la misma cabe recurso de casación, que podrá prepararse en el plazo y forma previsto en el artículo 89 LJCA , lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe