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Última revisión
21/06/2018
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 16/2016 de 14 de Marzo de 2018
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Orden: Administrativo
Fecha: 14 de Marzo de 2018
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: GANDARILLAS MARTOS, MIGUEL DE LOS SANTOS
Núm. Cendoj: 28079230042018100207
Núm. Ecli: ES:AN:2018:2142
Núm. Roj: SAN 2142:2018
Encabezamiento
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Dª. ANA MARTÍN VALERO
Madrid, a catorce de marzo de dos mil dieciocho.
Se han visto por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con el número 16/2016, interpuesto por GALLETAS GULLÓN S.A., representada por la procuradora doña Raquel García Olmedo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de octubre de 2015, que desestima la reclamación económico-administrativa contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de Madrid frente a la resolución parcialmente estimatoria de la solicitud de rectificación de autoliquidación, relativa a retenciones correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2004 a 2009.
Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don SANTOS GANDARILLAS MARTOS, quien expresa el parecer de la Sala.
Antecedentes
«
Fundamentos
El 27 de noviembre de 2009 Galletas Gullón S.A. presentó un total de siete declaraciones-liquidaciones complementarías, modelo 101, por un total de 2.164.614,00 euros.
Esos importes se correspondían con las retenciones sobre rendimientos del trabajo satisfechos por determinados conceptos salariales a don Jesús Carlos , que fue director gerente de la empresa, y que había sido despedido de su cargo mediante notificación de carta de despido el 2 de noviembre de 2009.
Los importes se encontraban hasta esa fecha pendientes de declaración e ingreso, respectivamente, tanto por su perceptor, sr. Jesús Carlos , como por la empresa pagadora Galletas Gullón S.A.
El 28 de noviembre de 2009 don Jesús Carlos procedió a regularizar su situación tributaria, declarando en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los mismos rendimientos cuyas retenciones regularizaba Galletas Gullón S.A. Lo hizo mediante la presentación de declaraciones complementarias de los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, deduciendo en la cuota resultante de las autoliquidaciones las retenciones que había regularizado la empresa pagadora el día anterior. Por el período 2009 pendiente de devengo, y con ello el periodo de autoliquidación, no presentó regularización.
La Delegación Central de Grandes Contribuyentes procedió a girar a la pagadora los correspondientes recargos e intereses de demora por la presentación extemporánea de dichas declaraciones en virtud del artículo 27 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), salvo por el periodo 2005, que consideró prescrito. El recargo aplicado fue del 20%, salvo para el periodo 6º del ejercicio de 2009 que fue del 10%.
En la resolución impugnada, en síntesis, se descarta cualquier viso de enriquecimiento injusto en el proceder de la actora y el sujeto pasivo, en la medida que el contribuyente se aplicó las retenciones practicadas en el cálculo se su cuota íntegra del impuesto.
1.- Tras el despido del sr. Jesús Carlos por Galletas Gullón S.A. el 2 de noviembre de 2009, finiquitar sus haberes y emolumentos, e ingresar las cantidades que en concepto de retención correspondía a la entidad sobre los importes pactados según contrato, el sr. Jesús Carlos presentó una demanda por despido improcedente.
2.- En esa jurisdicción, la sentencia de 6 de abril de 2010 del Juzgado de lo Social nº 2 de Palencia , confirmada en segunda instancia por sentencia de 21 de julio de 2010 de la Sala de lo Social del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, consideraron que los importes pactados por las partes en el contrato debían considerarse como importes brutos y no netos, al contrario de cómo habían sido interpretados por ambas partes a los efectos fiscales.
3.- En el impuesto sobre la renta, para la determinación de la retribuciones y retenciones, la base tenida en cuenta por Galletas Gullón S.A. para determinar el importe a ingresar por las percibidas por el sr Jesús Carlos , partió de conceptos netos, por lo que elevó las cantidades hasta el bruto que le hubiera correspondido; así calculó el importe de las retenciones que fueron ingresadas.
4.- Tras estos pronunciamientos judiciales la actora, en síntesis, consideró que se determinaba en sede judicial un salario bruto inferior al pactado literalmente en el contrato de trabajo, o lo que es igual, inferior al tenido en cuenta para la regularización de las retribuciones y retenciones realizadas en 2009.
La consecuencia directa de esta diferente calificación salarial llevada a cabo por el juzgado de lo social, fue que las retenciones ingresadas por la empresa habían sido calculadas de manera improcedente, y que el sr. Jesús Carlos no había soportado de hecho retención alguna, al haber cobrado su salario bruto íntegramente. Por último, los recargos e intereses de demora girados por la Administración tributaria devenían improcedentes porque improcedente por exceso fueron la retenciones ingresadas.
En primer término sostiene la improcedencia de la aplicación «[d]el artículo 14.2 letra b) del Real Decreto 520/2001, de 13 de mayo de 2018 [...]» (sic). En segundo lugar, afirma que se ha producido un enriquecimiento injusto por parte de la Administración. Por último, pide la anulación de los recargos e intereses de demora por declaración extemporánea sin requerimiento previo, en la medida que, como obligaciones accesorias dependen de unas liquidaciones que no fueron ajustadas a derecho.
Daremos una conjunta respuesta a los motivos planteados. Debemos partir de un dato que inicialmente fue admitido y no discutido ni por la recurrente ni por el directivo hasta que se vieron enfrentados ante la jurisdicción social: las retribuciones objeto de controversia se reputaban «netas» por ambas partes, es decir los emolumentos a percibir por el directivo debían ser completados por el pagador hasta el importe que, descontadas las retenciones reglamentariamente previstas, llegara al neto del importe fijado en el contrato.
Es una manera poco habitual de fijar los criterios retributivos de un empleado, aunque sea un alto directivo, pero compatible con la libertad de las partes para fijar los términos de este tipo de contratos. De no interpretarse en este sentido, debería reputarse liberalidad las retenciones, que como ingreso de cuota se harían por cuenta del sujeto pasivo, desencadenando una sucesión de hechos imponibles, a caballo entre el IRPF y el Impuesto sobre donaciones y sucesiones, que rayaría el absurdo fiscal.
Sobre esta premisa, y como no podía ser de otra manera, el pagador de renta calculó las retenciones que el 27 de noviembre de 2009 Galletas Gullón S.A. regularizó mediante siete declaraciones-liquidaciones complementarías, modelo 101, por un total de 2.164.614,00 euros, por los ejercicio de renta de los años 2005 a 2008.
Tratándose de regularizaciones fuera de plazo sin previa intimación de la Administración, por aplicación del artículo 27 de la Ley 58/2003, por la Administración Tributaria le fueron girados los correspondientes recargos por ingresos extemporáneos al 20%, salvo para el periodo 6 del ejercicio de 2009 que fue del 10%, dejando fuera el año 2005 que se consideró prescrito.
No fue hasta los posteriores pronunciamientos de lo social, en que reputaron los importes pactados contractualmente como brutos y no netos, cuando la actora consideró que se había producido un exceso sobre la base del cálculo de la retribución al ingresar las retenciones.
Nada más lejos de la realidad. El que una sentencia del Juzgado de lo social haya interpretado, a los fines indemnizatorios en ese orden social, la base de la retribución de la que se debe partir, no significa que a los efectos fiscales la retribución real y efectivamente satisfecha por la empresa y percibida por el empleado no fuera otra.
Es sobre el importe efectivamente satisfecho, como hizo en su momento la actora, sobre el que se debe calcular la retención a ingresar por el pagador de renta. Como señala el artículo 80.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , de desarrollo del impuesto (BOE de 31 de marzo) «La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen [...]». En el momento del pago, de conformidad con los términos pactado en el contrato, solo se podía determinar la cantidad «total» elevando el neto pactado y querido por las partes hasta el integro necesario.
En realidad, y según contrato, la pagadora llevó a cabo la operación contraria a la conocida como reducción al integro, con la que el artículo 99.5 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), para los supuesto en los el pagador no hubiera practicado retención o lo hubiera hecho por un importe inferior al debido, permitiendo al perceptor deducir de la cuota la cantidad que debió ser retenida.
También considera que se ha producido una infracción del artículo 14.2 letra b) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27 de mayo), cuyo tenor dice que «b) Además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta repercutido cuando consideren que la retención soportada o el ingreso repercutido lo han sido indebidamente. Si, por el contrario, el ingreso a cuenta que se considere indebido no hubiese sido repercutido, tendrán derecho a solicitar la devolución las personas o entidades indicadas en el párrafo a).».
En el caso enjuiciado no cabe hablar de ingreso indebido alguno, primero porque como ya hemos dicho la calificación realizada por el orden social no significa en cuanto y en que concepto debieron ser practicadas la retenciones por el pagador de renta. Segundo, porque el sujeto pasivo el sr. Jesús Carlos presentó autoliquidaciones por los periodos indicados, imputándose y teniendo en cuenta las retenciones practicadas para el cálculo de su cuota diferencial de los ejercicios de renta de los años 2005 a 2008.
Si se accediera a lo pedido por la actora, el enriquecimiento injusto sería para el sujeto pasivo que, habiendo tenido en cuenta en su autoliquidación del impuesto cantidades efectivamente retenidas, es decir anticipos de cuota efectivamente ingresados, serían más tarde objeto de devolución en detrimento y perjuicio de erario público al reintegrar un ingreso tributario debido.
Lo que pretende trasladar Galletas Gullón a este foro es una controversia ajena al ámbito tributario y que tiene que ver con las consecuencia civiles o laborales de un, muy particular, contrato firmado con uno de sus altos directivos.
No existe ninguna traza de una posible reformatio in peius, en la medida que no ha empeorado la situación de la recurrente como consecuencia de la resolución dictada una recurso administrativo al acto tributario impugnado, ni por una sentencia que revise ambos. Como decimos, se trata de precisar el alcance de la calificación que de parte de un contrato ha realizado otro orden jurisdicción y fijar ese contexto y alcance.
Solo para concluir, añadir que confirmada la legalidad y procedencia de la regularización extemporánea de las retenciones y sus importes, no existe tacha de ilegalidad alguna a los recargos exigidos al amparo del artículo 27 de la Ley 58/2003 .
Fallo
Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por GALLETAS GULLÓN S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de octubre de 2015, con expresa imposición de las costas causadas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.