Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 318/2010 de 15 de Febrero de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a quince de febrero de dos mil doce.

Vistopor laSección Cuartade la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con elnúmero 318/2010, interpuesto por el procurador D. Francisco Miguel Velasco Muñoz-Cuéllar, en representación deD. Bienvenido Y Dª Trinidad, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de mayo de 2010 que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña en fecha 14 de mayo de 2009, en reclamaciones interpuestas contra el Acuerdo de declaración de fraude de ley dictado en fecha 11 de febrero de 2005 por el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña, y contra el Acuerdo de liquidación tributaria dictado por la Dependencia Regional de Inspección en fecha 21 de marzo de 2005, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2001 ; siendo demandada la Administración del Estado, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora interpuso ante esta Sala con fecha de 23 de julio de 2010 recurso contencioso administrativo contra la resolución antes mencionada, acordándose mediante diligencia de ordenación de 13 de septiembre de 2010, la incoación del proceso contencioso-administrativo, al que se dio el cauce procesal previsto en la Ley reguladora de esta jurisdicción.

SEGUNDO.-La parte actora, formalizó la demanda mediante escrito presentado el 23 de febrero de 2011, en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó suplicando:"(...) dicte sentencia por la que anule y deje sin efecto la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central impugnada, así como los actos administrativos de los que trae causa".

TERCERO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 24 de mayo de 2011, en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportuno, terminó suplicando la desestimación del recurso y la confirmación del acto impugnado.

CUARTO.- Acordado el recibimiento del pleito a prueba, se practicó la propuesta y admitida, y tras presentarse por las partes escrito de conclusiones, se señaló para que tuviera lugar la votación y fallo el día 8 de febrero de 2010, fecha en la que tuvo lugar.

La cuantía del recurso se ha fijado en 810.216,86 €.

Fundamentos

PRIMERO.-D. Bienvenido y Dª Trinidad interponen recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de mayo de 2010 que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña en fecha 14 de mayo de 2009, en reclamaciones interpuestas contra el Acuerdo de declaración de fraude de ley dictado en fecha 11 de febrero de 2005 por el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña, y contra el Acuerdo de liquidación tributaria dictado por la Dependencia Regional de Inspección en fecha 21 de marzo de 2005, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2001

SEGUNDO.-Esta resolución parte de los antecedentes fácticos que a continuación se exponen:

Con fecha 3 de abril de 2003 se iniciaron actuaciones inspectoras con LGM, S.A respecto del Impuesto de Sociedades de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, de carácter parcial, limitadas a comprobar las adquisiciones de las fincas números NUM000 y NUM001 del Registro de la Propiedad nº 20 de Barcelona. Y con fecha 14 de noviembre de 2003 se inician actuaciones generales a los socios de la anterior D. Bienvenido y Dª Trinidad .

Antes de la incoación del acta por IRPF 2001 se incoa procedimiento especial de fraude de ley, que se basa, sustancialmente, en los siguientes hechos:

a) La sociedad LGM, SA se dedica a la construcción completa de edificios y a la promoción, con IAE 501.1 Y 833.2.

b) Los esposos Bienvenido y Trinidad presentaron autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2001, declarando exenta la variación patrimonial derivada de la venta de las participaciones de la entidad GUMI S.L que había ascendido a 4.814.030,72 €

c) Las relaciones entre los obligados tributarios, que se acreditan en el expediente son las siguientes:

D. Bienvenido es propietario de un grupo familiar de empresas dedicadas a la promoción inmobiliaria, siendo éstas en 2001: LGM S.A (propiedad de D. Bienvenido en un 99,46%, Dª Trinidad en un 0,27% y D. Bienvenido en un 0,27%) , PLAYBADALONA S.A, NOVA INMOBILIARIA BADALONENSE, INMOBILIARIA BANUS SERIOL S.L, FUENTE VIDAL S.L y CONSTRUCCIONES GUMI S.L (sociedad inactiva hasta el año 2000, y que era propiedad de D. Bienvenido (99,90%) y Dª Trinidad (0.10%)).

d) Operaciones realizadas sobre la finca situada cerca de la estación de la Sagrera, futura estación del AVE, propiedad de la entidad Metales y Platería Ribera.

1. Esta finca nº NUM000 fe adquirida por la empresa LGM S.A el 25 de octubre de 1999 por 246.000.000 ptas y vendida el 12 de marzo de 2001 a la empresa NECSO S.A (sociedad del grupo ACCIONA), por importe de 800.000.000 ptas más IVA.

2. En relación con la finca número registral NUM001 , que era colindante con la anterior, y que también estaba cerca de la estación de la Sagrera, futura estación del AVE, era propiedad de la entidad Metales y Platería Ribera. En fecha 25 de octubre de 1999 se adquirió a la entidad UNOROSAIN (formada por los trabajadores de Metales y Platería Ribera) el crédito preferente hipotecario que tenían sobre dicha finca. El importe pagado fue de 127.500.000 ptas.

Esta finca se adquirió por LGM S.A dentro de un proceso de adjudicación seguido por la Dependencia Regional de Recaudación el 28 de abril de 2000 por un importe de 1.620.000.000 ptas más IVA. El mismo día 28-4-2000 dicha finca se vendió a Construcciones GUMI S.L por un importe de 1.747.500.000 ptas más IVA. Esta adquisición fue financiada por una póliza de crédito de Caixa del Penedés, avalada por D. Bienvenido y Dª Trinidad y el resto de sociedades del grupo (PLAYBADALONA S.A, NOVA INMOBILIARIA BADALONENSE e INMOBILIARIA BANUS SERIOL S.L).

En la misma fecha de 28-4-00 se elevó a público un contrato de mandato de fecha 10-12-99 según el cual LGM S.A, en su nombre y en interés de Construcciones GUMI S.L adquiría la finca nº NUM001 para posteriormente venderla a Construcciones GUMI S.L.

El precio a ofertar a la AEAT en la subasta era de 1.620.000.000 ptas; precio por el que se tenía que revender el inmueble, si bien Construcciones GUMI se hacía cargo de los gastos, los cuales ascendieron a:

Gastos financieros: 45.510.345 ptas más IVA.

Gastos de comisión por importe de 24.300.000 ptas más IVA

El importe del crédito hipotecario preferente que ascendía a 127.500.000 ptas.

En resumen, Construcciones GUMI S.L debía pagar por la adquisición la cantidad de 2.104.600.000 ptas.

La Inspección comprobó que Construcciones GUMI para llevar a cabo la operación obtuvo de la Caixa del Penedés una póliza de crédito por importe de 1.845.000.000 ptas (sin más garantías que el aval de D. Bienvenido y Dª Trinidad ), cantidad que se traspasó a la cuenta de LGM S.A. Con posterioridad se obtuvo un préstamo hipotecario por importe de 2.150.000.000 ptas, que se utilizó para: a) cancelar la póliza de crédito, b) terminar de pagar a LGM S.A y c) hacer frente a los intereses de la póliza de crédito.

La sociedad Construcciones GUMI S.L era una entidad inactiva, si bien en el ejercicio 2000 dio de alta a un trabajador (D. Andrés , hijo del propietario de la empresa). Además, realizó dos operaciones de comisión por importe de 11.924.327 ptas. De estas dos operaciones, lamás importante se realizó con una empresa del grupo familiar.

3.- Venta de las fincas.

El 18 de junio de 2001 LGM S.A vende a NECSO S.A la finca NUM000 y ese mismo día Don. Bienvenido y Trinidad venden la totalidad de las participaciones de Construcciones GUMI S.L a las siguientes empresas del grupo ACCIONA (NECSO, MONTAÑA RESIDENCIAL S.L e INANTIC S.A).

El importe total adquirido por los dos cónyuges asciende a 1.366.506.583 ptas.

Según el balance cerrado a 31-05-01, antes de la venta, la sociedad no tiene más activos que la finca nº NUM001 y es acreedora de la Hacienda Pública por un importe aproximado de 344 millones de pesetas (289 millones de devolución del IVA y el resto de activación del crédito fiscal que suponen pérdidas del ejercicio 2000). Por el contrario, su pasivo exigible asciende a 2.285.194.292 ptas.

Es decir, el grupo ACCIONA paga 1.300 millones y asume deudas por importe de 2.285 millones de pesetas por un terreno y un crédito de la Hacienda Pública de 289 millones. Por lo tanto, el precio del terreno si se hubiese vendido directamente hubiese ascendido a 3.297.339.610 ptas.

e) Tributación efectiva de las operaciones realizadas:

1.- En LGM S.A: En el Impuesto de Sociedades solo tributó por la comisión percibida de 24.300.000 ptas. En IVA se produjo una disminución del saldo a compensar.

2.- En los cónyuges Bienvenido y Trinidad : la ganancia patrimonial derivada de la venta de las participaciones de la entidad Construcciones GMI S.L que ascendió a 4.814.030,72 € se declaró exenta.

f) Conclusión: la Inspección consideró que dichas operaciones constituían un fraude de ley ya que con las mismas se pretendió transmitir un inmueble, sin que la ganancia tributase en la sociedad, ni por el Impuesto sobre Sociedades ni a través del correspondiente reparto de dividendos (vía retenciones), ni en las personas físicas (vía dividendos).

Según la Inspección las normas eludidas fueron:

1) Desde el punto de vista mercantil los arts. 213 y 215 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas referido a la distribución de dividendos.

2) Desde el punto de vista fiscal, había que distinguir a la sociedad, donde la Ley 43/95 del Impuesto sobre Sociedades en el art. 10 establece la forma de calcular la Base Imponible y, por otro lado, también se exige la obligación de retener a las entidades jurídicas que abonan dividendos. De las personas físicas donde la Ley 40/1998 del IRPF exige la tributación de los dividendos como rendimientos de capital mobiliario.

Las normas de cobertura fueron:

1) Desde el punto de visa mercantil, las normas civiles y mercantiles que amparan las compraventas, tanto de inmuebles como de participaciones.

2) Desde el punto de vista fiscal, para la sociedad las normas que no exigen practicar retención en las ganancias patrimoniales derivadas de la venta de participaciones sociales y para las personas físicas los artículos de la Ley 40/1998 que determinan la forma de calcular las variaciones patrimoniales derivadas de la veta de participaciones sociales aplicando los coeficientes de abatimiento.

TERCERO.-El 14 de septiembre de 2004 el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña dictó acuerdo declarando la existencia de fraude de ley en las operaciones llevadas a cabo por la sociedad LGM S.A y los contribuyentes D. Bienvenido y Dª Trinidad en relación a la finca nº NUM001 . Acuerdo confirmado en reposición el 11 de febrero de 2005.

Según este acuerdo la finalidad de las operaciones fue la transmisión del citado inmueble consiguiendo una tributación nula, ya que, si la venta se hubiese realizado directamente por la entidad LGM S.A, la ganancia de dicha operación hubiese tributado en el Impuesto sobre Sociedades en el seno de la empresa y para repartir los beneficios entre las personas físicas titulares de LGM hubiese tenido que practicar las correspondientes retenciones al distribuir los dividendos, por su parte, las personas físicas hubiesen tributado en el IRPF al recibir los dividendos en el apartado de rendimientos del capital mobiliario, deduciéndose las retenciones practicadas. Sin embargo, vendiendo el inmueble a través de la venta de la empresa inactiva del grupo que tenía en su activo el inmueble, se ha conseguido no tributar, ya que, a la venta de las participaciones se aplicaron los coeficientes reductores y además dicha venta no estaba sometida a retención.

El 13 de octubre de 2004 se formalizó acta de disconformidad regularizando el IRPF del ejercicio 2001 de D. Bienvenido y Dª Trinidad . La regularización consistió en calificar como dividendos el beneficio obtenido por la venta del citado inmueble, y fue confirmada en el Acuerdo de liquidación notificado el 30 de marzo de 2005.

CUARTO.-La demanda se basa en la nulidad de la liquidación tributaria por inexistencia de fraude de ley. Alegan que D. Bienvenido decidió adquirir la finca NUM001 con finalidad empresarial (la promoción inmobiliaria), y que el proyecto inmobiliario sobre la misma se realizara a través de una de las sociedades del grupo. Sin embargo, iniciada ya la promoción, los obstáculos administrativos y los costes financieros le impidieron continuar la promoción y le aconsejaron vender la empresa a un grupo multinacional. Al Sr. Bienvenido le interesaba que el adquirente de la finca fuera Construcciones GUMI, SL para separar riesgos y permitir la entrada de terceros que coadyuvaran al buen fin del proyecto. Además, la parcela la compartía con RENFE, por lo que para evitar colapsos en las juntas de propietarios, como consecuencia de la mayoría de votos exigida, le interesaba contar con dos votos, el de LGM S.A por la finca pequeña y el de Construcciones GUMI S.L por la grande.

No obstante, Construcciones GUMI S.L no adquirió directamente la finca, puesto que la misma estaba en subasta por la Hacienda Pública. En dicha subasta concurrían las empresas más importantes del sector inmobiliario, por lo que era esencial que la empresa que presentara D. Bienvenido fuera la más importante, la más relevante en términos de capacidad promocional y financiera. Y esta era LGM S.A. Por ello se suscribió un contrato de mandato para que LGM S.A la adquiriera en interés de Construcciones GUMI, S.L.

La adquisición de la finca NUM001 por Construcciones GUMI, S.L no fue una operación especulativa, pues tenía la voluntad real de llevar a cabo la promoción. Así, la sociedad causó alta el 30 de marzo de 2000 en el epígrafe 833.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas relativo a la promoción inmobiliaria de edificación, dio de alta a un trabajador durante ese ejercicio, y realizó el encargo profesional a POCH MOLINER & PARTNERS ARQUITECTES, para el asesoramiento técnico y redacción de los correspondientes proyectos en relación a la promoción inmobiliaria a desarrollar en las fincas sitas en la calle Santander, 67- 69 de Barcelona, según se acredita mediante certificado suscrito por D. Baltasar . Este, en el mes de marzo de 2000 redactó un anteproyecto de promoción inmobiliaria a los efectos de proceder a la negociación de la viabilidad del proyecto ante el Ayuntamiento de Barcelona a fin de obtener la correspondiente licencia de obras mayores. En pago de este anteproyecto se emitió factura el 15 de mayo de 2000, que fe satisfecha por Construcciones GUMI S.L. Que cuando se hizo este encargo el 4 de febrero de 2000, ya se había dictado el acuerdo de adjudicación de la finca por la Mesa de subastas, lo que tuvo lugar el 17 de enero de 2000; por tanto, en ese momento construcciones GUMI S.L ya tenía conocimiento de que el contrato de mandato con LGM S.A se consumaría y acabaría siendo la propietaria del inmueble. Asimismo, Construcciones GUMI encargó al Abogado urbanista D. Jordi Parpal Marfa el asesoramiento jurídico y negociación ante el Ayuntamiento de Barcelona a efectos de proceder a la parcelación y posterior promoción inmobiliaria. Y otra prueba de que pretendía llevar a cabo una promoción inmobiliaria es a cancelación de la póliza de crédito y su sustitución por un crédito hipotecario sobre la finca, tal y como resulta habitual en el sector.

No obstante, la promoción iniciada tuvo que venderse al grupo ACCIONA debido a que la concesión de las licencias quedó suspendida en 2001, y el mantenimiento improductivo de la finca producía elevados costes financieros.

Y en cuanto a la venta de las participaciones de Construcciones GUMI S.L, en lugar de la venta directa del inmueble, manifiestan que es economía de opción, y en ningún caso fraude de ley.

QUINTO.-El fraude de ley, se recogía en el artículo 24 de la Ley 230/1963 de 28 Diciembre (General Tributaria ) - actualmente sustituido por el artículo 15 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que contiene una cláusula general antielusión denominada ' conflicto en la aplicación de la norma tributaria' - :

'Uno. Para evitar el fraude de ley se entenderá que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos, actos o negocios jurídicos realizados con el propósito de eludir el pago del tributo, amparándose en el texto de normas dictadas con distinta finalidad, siempre que produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible. El fraude de ley tributaria deberá ser declarado en expediente especial en el que se dé audiencia al interesado.

Dos. Los hechos, actos o negocios jurídicos ejecutados en fraude de ley tributaria no impedirán la aplicación de la norma tributaria eludida ni darán lugar al nacimiento de las ventajas fiscales que se pretendía obtener mediante ellos.

Tres. En las liquidaciones que se realicen como resultado del expediente especial de fraude de ley se aplicará la norma tributaria eludida y se liquidarán los intereses de demora que correspondan, sin que a estos solos efectos proceda la imposición de sanciones'.

La Jurisprudencia ( STS, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 30 May. 2011, rec. 1061/2007 ) ha establecido los contornos del fraude de ley señalando que 'el fraude de ley parte de la existencia de actos o negocios jurídicos válidos, que reúnen todos los elementos exigidos por el ordenamiento jurídico para desplegar sus efectos jurídicos. Pero se trata de actos o de negocios jurídicos realizados al amparo de una determinada normativa (norma de cobertura) que no les protege, al no perseguir sus resultados habituales, por lo que debe aplicarse la norma tributaria (norma defraudada) que resulta de aplicación a los actos o negocios jurídicos que debieran haberse utilizado con normalidad a la vista de los efectos producidos y circunstancias concurrentes'.

Se exige la utilización de dos parámetros para calificar los negocios y aplicar, en su caso, el fraude de Ley: 1) el de la normalidad o anormalidad del resultado obtenido con el negocio jurídico o contrato celebrado; y 2) el de la existencia o no de efectos jurídicos o económicos específicos que sean relevantes al margen del elemento fiscal.

SEXTO.-Los recurrentes reiteran en la demanda, sustancialmente, las mismas razones expuestas, en vía administrativa y económico administrativa para justificar la finalidad y licitud de las operaciones realizadas, y la inexistencia de fraude de ley, que ya fueron rechazadas tanto como por la Administración tributaria (en el recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación), como por el TEAR de Cataluña y el TEAC, con unos argumentos que la Sala acepta al considerar que no han sido desvirtuados con esas alegaciones reiteradas en la demanda por la parte actora.

Así, la operación realizada por los recurrentes, y que hay sido objeto de regularización, consistió en la adquisición de una finca a través de una de sus sociedades y su posterior venta al grupo ACCIONA, pero, en lugar de hacerlo directamente, acudieron a un complejo conjunto negocial consistente en la adquisición de la finca por medio de la entidad LGM S.A para posteriormente vendérsela a Construcciones GUMI S L, en virtud de un denominado contrato de mandato, y la venta de las participaciones de Construcciones GUMI S.L - sociedad inactiva hasta el año 2000, propiedad de D. Bienvenido (99,90 % y Dª Trinidad (0,10%) y cuyo único activo era la referida finca NUM001 - al grupo ACCIONA; con la consecuencia de que en lugar de tributar por el rendimiento de capital mobiliario procedente de la participación en fondos propios de una entidad, la tributación fue nula en sede de IRPF de los recurrentes, pues la ganancia patrimonial derivada de la venta de las participaciones de la entidad Construcciones GUMI S.L -que ascendió a 4.814.030,72 €- se declaró exenta por aplicación de los coeficientes de abatimiento; y en el Impuesto de Sociedades de LGM S.A solo tributó por la comisión percibida por la adquisición de la finca en virtud del contrato de mandato -24.300.000 ptas (146.045,94 €)

La parte actora trata de dar una justificación económica a cada uno de los negocios realizados, pero, como declara la STS de 24 de noviembre de 2011 ( rec 1231/2008 ), las operaciones han de tratarse, en la perspectiva fiscal, sinópticamente, es decir, contemplando la repercusión que en el patrimonio del sujeto pasivo se ha producido, evitando que el tratamiento parcial de las fases de dicha operación (que aparecen como negocios jurídicos independientes) distorsione la finalidad perseguida por el interesado, y, consiguientemente, la dicotomía normativa en su tratamiento tributario. Y en este caso, es evidente que la finalidad perseguida era transmitir el inmueble sin que la ganancia tributara ni en sede de la sociedad por el Impuesto de sociedades, ni en sede de los socios por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (vía dividendos).

SÉPTIMO.-Invocan los recurrentes que la venta de las participaciones de Construcciones GUMI S.L en lugar de la venta directa del inmueble por ésta es economía de opción.

En la sentencia de 30 de mayo de 2011 , antes citada, el Alto Tribunal estudia las diversas concepciones de la llamada economía de opción, y resume la última acepción seguida por el Tribunal en los siguientes términos:'-La 'economía de opción' tiene diversos contenidos. El que configura su noción clásica, entendida como 'ofrecimiento explícito por el ordenamiento de fórmulas jurídicas igualmente válidas' y que comprende los supuestos en los que la norma ofrece expresamente al sujeto pasivo diversas alternativas para la elección de la de menor coste tributario, sin que ello suponga la realización de maniobras de elusión o abuso de la posibilidad de configuración jurídica. El que se identifica con las llamadas 'opciones fiscales' que suponen un derecho concedido por la ley al contribuyente, colocado en una determinada situación jurídica en relación con el impuesto, para ejercer libremente una opción que influye en la configuración del régimen tributario aplicable. Y, por último, el contenido integrado por los supuestos en los que las alternativas aparecen de modo implícito en la norma.

En la economía de opción se elige lícitamente entre diversas alternativas jurídicas en función de su menor carga fiscal, pero no solo en función de esta consideración fiscal, ya que ha de concurrir otro efecto jurídico o económico relevante.

Pero, en ningún caso, ni en su acepción más amplia, puede entenderse que 'la economía de opción' atribuya al obligado tributario la facultad de configurar negocios o situaciones económicas con incidencia fiscal 'sin motivos económicos válidos' y con la única finalidad de obtener una ventaja tributaria.

-La economía de opción termina donde empieza la elusión tributaria. De modo que si la economía de opción se basa en las posibilidades derivadas de la libre configuración negocial, que abarca la facultad de celebrar negocios con la finalidad de obtener una ventaja o ahorro fiscal, es necesario, como señala la jurisprudencia, evitar que esa libertad de configuración suponga desvirtuar la correcta y natural aplicación de las normas tributarias. Y ello ocurre cuando se acude a fórmulas negociales que se resumen enla categoría de los 'negocios jurídicos anómalos' que incluye los negocios en fraude de ley, el negocio indirecto, el negocio fiduciario y el negocio simulado. Se trata, en suma, de la utilización de negocio no gravado o gravado en menor medida que supone la 'deformación' de otro negocio, gravado o más gravado, con la idea de sustraerse a la regulación tributaria normal.

El 'motivo económico válido' se convierte en test para la apreciación de la economía de opción. Y su ausencia engloba diversas técnicas que conducen a negar la protección jurídica, desde el punto de vista tributario, a aquellos actos o negocios que carecer de dicho motivo y responden de manera exclusiva a la obtención de una ventaja tributaria que no está directamente contemplada en la norma para tales actos o negocios'.

Pues bien, en el supuesto que analizamos no existe economía de opción porque no hay dos posibilidades de alcanzar un mismo fin amparadas y reconocidas por el legislador con una diferente carga tributaria. Si la operación pretendida y realizada era la transmisión de un inmueble, solo cabe la calificación fiscal de incremento de patrimonio que genera una ganancia para la sociedad que posteriormente es repartida entre los socios vía dividendos, y no hay dos formas de repartir dividendos, una que tribute y otra que no, ni cabe entender que la voluntad del legislador fuera esa'( ( STS, Sala Tercera, de lo Contencioso- administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 30 May. 2011, rec. 1061/2007 ;).

En suma, los socios se han valido de unos mecanismos complejos que resultan artificiosos desde la perspectiva del resultado final obtenido, y que carecen de motivos económicos válidos. No puede entenderse que la operativa empleada resulte encuadrable en el marco de la economía de opción, sino que cae dentro de lo que hemos denominado fraude de ley.

OCTAVO.-Debe desestimarse el recurso, sin que proceda efectuar pronunciamiento sobre las costas causadas, dado que no resultan méritos para ello, de acuerdo con los criterios de temeridad o mala fe que establece el artículo 139.1 de la LJCA .

Vistos los preceptos legales citados,

Fallo

DESESTIMAR

el recurso contencioso administrativonº 318/2010promovido por la representación procesal deD. Bienvenido y Dª Trinidadcontra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 19 de mayo de 2010, que se confirma.

Sin pronunciamiento sobre las costas causadas.

Frente a esta sentencia cabe únicamente recurso de casación ordinario ante el Tribunal Supremo, que se preparará ante esta Sala en el plazo de diez días, a contar desde el día siguiente de la notificación de la misma.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-En el mismo día de su fecha, fue leída y publicada la anterior Sentencia, en Madrid a