Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN CUARTA
Núm. de Recurso:0000393/2011
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:03451/2011
Demandante:DOÑA Vanesa
Procurador:DON ANTONIO BARREIRO MEIRO BARBERO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS
S E N T E N C I A Nº:
IIma. Sra. Presidente:
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Dª. ANA MARTÍN VALERO
Madrid, a cuatro de octubre de dos mil diecisiete.
Visto por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con el número 393/2011, interpuesto por doña Vanesa representada por el procurador don Antonio Barreiro Meiro Barbero contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 4 de abril de 2011, que desestimó la alzada frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia que rechazó la reclamación económico-administrativa contra liquidación relativa al impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002. Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado.
Antecedentes
PR IMERO.- La actora interpuso ante esta Sala con fecha de 13 de julio de 2011, recurso contencioso-administrativo contra la resolución antes mencionada, acordándose su incoación y al que se dio el cauce procesal previsto en la Ley reguladora de esta jurisdicción.
SE GUNDO.- Formalizó la demanda mediante escrito presentado el 23 de marzo de 2012, en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó suplicando la nulidad de la resolución impugnada por la improcedencia de la modificación de la declaración del IRPF del ejercicio 2002, ante la también improcedente imputación, vía transparencia fiscal de la regularización practicada la sociedad PRI en el recurso contra la liquidación a LIBERTAS 7 SA, como sucesora de PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES SL.; ante la nulidad del régimen de transparencia aplicado a PRI y a VERGINA S.L.
Que alternativamente se rectifique la imputación realizada por el mismo motivo de acuerdo con la modificación introducida en la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 de abril de 2011 en el procedimiento RG 2316/2010 de LIBERTAS 7 SA, como sucesora de PRI.
Que de acuerdo con las consideraciones de estimación parcial mencionadas en el párrafo anterior, en la resolución del TEAC de fecha 4 de mayo de 2011, en el RG 379410, aquí recurrido, deje en sus pensó la resolución del presente recurso a la espera de lo que resulte en el procedimiento 217/2011 de esa misma Sala en el recurso contra la liquidación contra LIBERTAS 7SA, como sucesora de PRI, salvo que la Sala acuerde la acumulación del presente procedimiento con el 217/2011.
TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 4 de mayo de 2012, en el que tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando la desestimación del recurso y la confirmación del acto impugnado.
CUARTO.- Recibido el litigio a prueba, la tramitación del recurso estuvo suspendida por auto de 10 de octubre de 2012, a la espera la resolución, por sentencia firme, del recurso contencioso-administrativo 217/11 que se tramitaba en la Sección Segunda de esta Sala .
QUINTO.- Alzada la suspensión y presentados los escritos de conclusiones, se señaló para que tuviera lugar la votación y fallo el 27 de septiembre de 2017, fecha en la que tuvo lugar.
Fundamentos
PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 4 de abril de 2011, que desestimó la alzada frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia que rechazó la reclamación económico-administrativa contra liquidación relativa al impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002.
SEGUNDO.- El presente recurso, tanto en cuanto al fondo de la regularización tributaria, como en los motivos invocados en la demanda, se plantea en los mismos términos que el ya resuelto por esta Sección en la sentencia de 25 de enero de 2017, recurso 394/2011 , en el que litigaba otro de los partícipes de las sociedades afectadas por la regularización y calificación societaria, incidiendo de la misma manera en su impuesto sobre la renta, de cara la valoración y cuantificación de las participaciones.
El recurso 373/2011, en el que litigaba el hermano de quien ahora recurre, también ha sido resuelto en el mismo sentido.
En esta tesitura al haber decidido idéntica cuestión, no vemos compelidos a remitirnos a la referida sentencia, por respeto a la unidad de doctrina, manifestación del principio de seguridad jurídica, con dos precisiones (i) las posibles diferencias en cuanto a los importes que allí barajábamos, en nada cambia los conceptos y razón de fondo del litigio, (ii) la referencia a los sujetos pasivos implicados, que en este caso debe entenderse referido en la persona que aquí recurre.
Como en esa ocasión decíamos:
«[L]a regularización practicada en la liquidación originariamente impugnada consistió en las imputaciones efectuadas al demandante como consecuencia de su participación en la sociedad trasparente 3 PLAYAS S.L. (en la actualidad 3 I NO RES, S.L.), así como de la cuota del impuesto de sociedades de la entidad PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES, S.L. (en adelante, PRI) imputada a 3 PLAYAS por la condición de esta sociedad de socio de aquella, también en régimen de transparencia fiscal.
SEGUNDO.- Para una mejor comprensión de la cuestión suscitada y, sobre todo, del grado de prejudicialidad de los distintos procesos tramitados en torno a la operación empresarial que se encuentra en el origen de este litigio, y exclusivamente en lo que aquí interesa, dejaremos constancia de los siguientes hechos, remitiéndonos a las correspondiente sentencias para la comprensión de detalles que aquí no sólo no resultan precisos, sino que se consideran distorsionadores de la claridad del relato preciso a fin de dar respuesta a la cuestión suscitada.
a) Mediante SAN y TS se desestimó el recurso contencioso-administrativo en el que se debatía si la fusión por absorción de PRI por Libertas 7 podía o no acogerse al régimen especial de fusiones prevista en el Capítulo VIII, del Título VIII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre sociedades (en adelante, REF o régimen especial de fusiones). En la vía económico-administrativa el TEAC había confirmado el acuerdo de liquidación allí impugnado en cuanto a la improcedencia de la aplicación de tal régimen especial de fusiones, pero ordenó practicar una nueva liquidación corrigiendo la valoración de los activos transmitidos por PRI (sustancialmente acciones del grupo PRISA) con motivo de la fusión a los efectos de calcular la plusvalía obtenida por ésta como consecuencia de la fusión.
Tanto la sentencia de la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ) como la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 ) que la confirmó, concluyen en la inaplicabilidad del régimen especial de fusiones debido a la inexistencia de una causa económica que lo justifique, desestimando el recurso contencioso-administrativo deducido contra la resolución del TEAC que había ordenado la práctica de una nueva liquidación en la que se ajustasen las valoraciones de los activos transmitidos en el proceso de fusión.
Consecuentemente, era preciso que la Administración efectuase una nueva liquidación por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 2001, a Libertas 7 como sucesora de PRI.
b) PRI era una sociedad de cartera que tributaba por ello en régimen de transparencia fiscal [ art. 75.1.a) LIS ]. Entre su socios se encontraba la también sociedad transparente 3 PLAYAS, S.L., (hoy 3 I NO RES) a la cual le fueron imputadas en sede impuesto de sociedades las bases imponibles positivas correspondientes al impuesto de sociedades de PRI.
Como consecuencia de la liquidación practicada a PRI (absorbida por LIBERTAS 7) rechazando la aplicación del régimen especial de fusiones, la Administración tributaria, regularizó la situación de 3 PLAYAS (sucedida por 3 I NO RES) mediante la imputación de las bases imponibles de PRI sin hacer aplicación del régimen especial de fusiones. Tal cuestión dio lugar a reclamación económico-administrativa núm. 46/06835/06, que fue resuelta en sentido desestimatorio y posteriormente impugnada ante el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, hallándose pendiente de resolución.
C) Por su parte, en la liquidación que se encuentra en el origen de este proceso se regularizó la situación del demandante, don Alfredo , correspondiente al ejercicio 2002 del IRPF, mediante la imputación de las bases imponibles y demás conceptos correlativos de la sociedad transparente 3 PLAYAS, S.L. (hoy 3 I NO RES) en función de su 99,9977% de participación en aquella, ello como consecuencia de la declaración de inaplicabilidad del régimen especial de fusiones a la absorción de PRI por LIBERTAS 7, pero antes de que, no obstante confirmarse su inaplicabilidad el TEAR anulara la liquidación practicada para que se corrigiesen las valoraciones conforme a las cuales se practicó la liquidación a PRI/LIBERTAS7 (a ello ya nos hemos referido con anterioridad).
En la resolución del TEAC que directamente se impugna se rechaza que puedan suscitarse en su seno cuestiones atinentes a la regularización de las sociedades trasparentes de donde proceden las imputaciones efectuadas al demandante en la liquidación practicada. Esta tan sólo consiste en la traslación al socio de las magnitudes procedentes de las sociedades transparentes en las que participa.
d) Durante la tramitación de este recurso contencioso-administrativo y el que se tramita ante el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, se acordó la suspensión de ambos procesos mientras se tramitaba el recurso contencioso-administrativo núm. 217/2011 en el que, como ha quedado expuesto, se debatía si era o no aplicable el régimen especial de fusiones del art. .... LIS a la absorción de PRI por LIBERTAS 7. Tal proceso concluyó con la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 ).
TERCERO.- El demandante sustenta su demanda en una amplia exposición de los motivos por los cuales considera aplicable el régimen especial del Título VIII, Capítulo VIII de la LIS a la fusión PRI/LIBERTAS 7, argumentos que son reproducción confesada de los empleados en recuso 217/2011, seguido ante la Sección Segunda de esta Sala al que se ha hecho mención y que se encontraba pendiente en el momento de formular la demanda rectora de este contencioso-administrativo. De la aplicación del régimen especial de fusiones indicado se hace depender la imputación de bases imponibles sobre la que se sustenta la liquidación aquí impugnada.
El demandante solicita primero que se declare que no resulta procedente la modificación de su declaración del IRPF, ejercicio 2002, como consecuencia de unas imputaciones que resultan de la regularización practicada a PRI/LIBERTAS 7. Pero alternativamente interesa, como estimación parcial, que se modifique la imputación realizada por el mismo motivo de acuerdo con la modificación introducida en la resolución del TEAC de 7 de abril de 2001 respecto de la regularización practicada a PRI/LIBERTAS 7.
CUARTO.- La consecuencia de todo lo anteriormente expuesto es que en la actualidad ha concluido el proceso judicial en el que se debatía la conformidad a Derecho de la resolución del TEAC que, aceptando la inaplicabilidad del régimen especial a la fusión de PRI/LIBERTAS 7 contenida en la liquidación entonces recurrida en vía económico- administrativa, se ordenó la práctica de una nueva liquidación a PRI corrigiendo el valor de los activos transmitidos en la fusión. Es por tanto inatacable la anulación de la indicada liquidación y el acuerdo ordenando la práctica de una nueva liquidación tomando en consideración los nuevos valores determinados conformes indica el TEAR, así como la inaplicabilidad del régimen especial de fusiones previsto en la LIS a PRI/LIBERTAS 7.
Ello conduce de modo inexorable a la desestimación de la pretensión principal del suplico de la demanda, sobre la que, además, versa la práctica totalidad de la argumentación empleada.
QUINTO.- La anulación por el TEAC de la liquidación practicada a PRI por haber apreciado incorrectamente en ella el valor de los activos transmitidos en el proceso de fusión PRI/LIBERTAS 7, determina, transitivamente, la anulación de la liquidación aquí impugnada, esto es, la practicada a don Alfredo .
En efecto, esta liquidación es consecuencia de la imputación al demandante de las bases imponibles de la sociedad transparente 3 PLAYAS (3 I NO RES) en función de su participación en ella; y esta imputación es a su vez consecuencia de la que a 3 PLAZYAS (3 I NO RES) se realiza como consecuencia de su participación en la también transparente PRI. Dicho de otro modo, la anulación de la liquidación practicada a PRI afecta transitivamente a las sucesivas imputaciones de bases imponibles a realizar en función de las sucesivas participaciones por aplicación del régimen de transparencia fiscal.
Esta Sala no pasa por alto que el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana ha de resolver todavía el recurso sobre la impugnación de la liquidación practicada a 3 PLAYAS (3 I NO RES) antes de que el TEAC ordenara la práctica de una nueva liquidación a PRI con nueva valoración de los activos (de la que imputa sus bases imponibles), y que con un punto de vista exclusivamente formal, la imputación de bases imponibles al aquí recurrente don Alfredo únicamente lo es de las correspondientes a 3 PLAZYAS (3 I NO RES). Ahora bien, de una parte, si el TSJ de la Comunidad Valenciana suspendió la tramitación del proceso que ante él se sigue es porque aceptaba el carácter prejudicial de la decisión que se adoptase en relación con la impugnación de la liquidación originaria practicada a PRI/LIBERTAS 7 una vez que fue anulada por el TEAC en su resolución 7 de abril de 2001 [decisión que ha tenido ya lugar en la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 )], y ello pese a que el debate procesal trabado ente él originariamente tenía por objeto la liquidación practicada antes de su enjuiciamiento por el TEAC.
Y de otra parte, la decisión que se adopte en el proceso seguido ante el TSJ indicado podrá incidir en la liquidación que en su caso pueda practicarse al aquí recurrente tras el dictado de esta sentencia, pero en ningún caso enervaría lo que aquí se declara: que la liquidación practicada al demandante trae causa, transitivamente, a través de las sucesivas imputaciones, de la valoración de los activos transmitidos en la fusión PRI/LIBERTAS 7 una vez que ha sido declarada definitivamente la improcedencia de aplicarle el régimen especial de fusiones; así como que tal valoración ha sido declarada disconforme con el Ordenamiento jurídico determinando la anulación de la liquidación que con base en ellos se practicó a PRI/LIBERTAS 7.
De modo que, la necesidad de que la regularización de la situación tributaria de don Alfredo como consecuencia de esta sentencia hubiera de ajustarse a un pronunciamiento judicial del TSJ de la Comunidad Valenciana hipotéticamente incompatible con el nuestro, es cuestión que habrá de resolverse en su caso y en su día, conforme a las reglas que disciplinan la cosa juzgada y la intangibilidad de las resoluciones judiciales, pero no obstaculiza inexorablemente la resolución de este proceso, ya dilatada de manera más que notable.
SEXTO.- Procede por lo tanto acoger, aunque sólo en parte, la pretensión alternativamente formulada en el suplico de la demanda. Conforme acabamos de exponer anulamos la liquidación practicada al demandante que aquí se recurre de forma mediata a través de la impugnación del acuerdo del TEAC directamente impugnado. Pero será la Administración la que haya de practicar, en su caso, una nueva liquidación en contemplación de lo resuelto en la SAN de 12 de junio de 2002 (rec. 217/2011 ), confirmada por la STS de 1 de junio de 2016 (cas. 3047/2014 )] y en esta misma sentencia, así como lo que en su día se resuelva en el proceso seguido ante el TSJ de la Comunidad Valenciana al que se ha hecho mención. [...].»
TERCERO.- En materia de costas, a tenor de lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA , no procede condenar a ninguna de las partes a su pago.
Fallo
1º) La parcial estimación del recurso contencioso-administrativo núm. 393/2011, interpuesto por doña Vanesa contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 4 de abril de 2011, que desestimó la alzada frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia que rechazó la reclamación económico-administrativa contra liquidación relativa al impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002.
2º) la anulación de la resolución impugnada y de la liquidación de la que trae causa en los términos expresados en la presente sentencia.
3º) No se hace especial pronunciamiento en costas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos de legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-En el día mismo de su fecha, fue leída y publicada la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente, hallándose constituída en Audiencia Pública, de la que yo, el Secretario, doy fe.
