Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 479/2010 de 10 de Octubre de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a diez de octubre de dos mil doce.

La Sala constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen ha visto el recurso contencioso administrativonúmero 479/2010,que lleva acumulado el recurso contencioso-administrativo número 481/2010 interpuestos porD. Alexander y Dª Carlota, representados por el Procurador de los Tribunales D. Miguel Angel Araque Almendros contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central; habiendo sido parte en las presentes actuaciones, además del actor, la Administración General del Estado, representada por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Se interponen los presentes recursos jurisdiccionales acumulados contra las resoluciones del Tribunal Económico- administrativo Central, Sala Primera, Vocalía 6ª (en adelante, TEAC) de 13 de octubre de 2010, por las que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas NUM000 y NUM001 ,contra los acuerdos de liquidación de 8 de mayo de 2009 por 380.683,23 respecto del demandante (297.647,68 de euros de cuota y 83.035,55 de euros de intereses) y 380.627,56 de euros respecto de la demandante (297.639,34 de euros de cuota y 83.033,22 de euros de intereses) en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF), ejercicio 2003.

SEGUNDO.-Presentados, admitidos a trámite los recursos jurisdiccionales y anunciados en cada uno en los Diarios Oficiales, se reclamó el expediente administrativo; una vez recibido, se confirió traslado del mismo a cada parte demandante para que en el plazo legal formulase demanda.

TERCERO.-La parte actora basa sus pretensiones, en síntesis, en que:

1º Es improcedente la regularización realizada pues el TEAC, en resolución de 30 de junio de 2010 en la reclamación promovida por ALCORCA, SA, declaró la improcedencia del acuerdo de valoración, con lo que no puede alterarse el precio de venta de los elementos transmitidos el 26 de febrero de 2003, valoración que frente a la Inspección aceptó en un primer momento la Oficina Gestora en el procedimiento de comprobación. Se infringe el principio de seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución ), por lo que ha desaparecido la causa que motivó el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación realizadas por la Inspección.

2º Subsidiariamente alega la prescripción del derecho de la Administración a liquidar pues la notificación el 12 de mayo de 2008 del inicio de las actuaciones no tenía otro fin que interrumpir el plazo de prescripción. Las actuaciones que se le notificó se le iban a realizar no tenían nada que ver con las efectivamente realizadas pues su objeto inicial era determinar si la renta obtenida era un rendimiento de capital mobiliario o una ganancia patrimonial. La realidad es que, finalmente, ha consistido en comprobar el valor de transmisión de las acciones. En todo caso -concluye-, la interrupción de la prescripción sólo se daría respecto de la venta de acciones de ALCORCA, SA, pero no del resto de las transmisiones objeto de comprobación.

3º Subsidiariamente alega que es insuficiente la motivación del acuerdo de inicio del procedimiento de determinación del valor normal de mercado en operaciones vinculadas y que son inconsistentes los indicios considerados por la Inspección para deducir que el valor declarado por las partes difería del de mercado.

4º Subsidiariamente alega que es improcedente el incremento del valor de las ganancias patrimoniales pues la valoración efectuada es errónea y contraria a Derecho; alega la falta de idoneidad del método de valoración empleado pues la operación vinculada afecta a cinco sociedades diferentes y sólo se consideró inadecuada la transmisión de acciones de tres de ellas y, en cuanto a éstas, sólo se valoró a URTINSA, SA y REHUSA, SA atribuyendo a ALCORCA, SA su valore por diferencia. Alega además la falta de motivación de los dictámenes periciales realizados para la regularización,

CUARTO.-Conforme a tales fundamentos, es pretensión de la parte demandante que se declare la nulidad de los actos impugnados y se imponga las costas a la parte demandada.

QUINTO.-Conferido traslado al Abogado del Estado fundó su pretensión desestimatoria en los términos de la resolución del TEAC impugnada exponiendo que:

1º Lo debatido en autos es la valoración de las acciones de ALCORCA, SA transmitidas por los demandantes a la misma sociedad y no a las otras entidades. Se remite a la resolución del TEAC de 30 de junio de 2010 de la que se deduce que lo allí debatido era la procedencia de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios sobre la base de la valoración de las acciones de URTINSA, SA y REHUSA, SA transmitidas por los demandantes a ALCORCA, S. De esta manera, a este procedimiento no le afecta tal anulación pues lo debatido es la regularización del IRPF delos recurrentes.

2º Añade que el TEAC en su resolución aquí impugnada, insiste en que si bien la valoración que se realizó respecto de ALCORCA SA en el caso de autos alcanzó a la totalidad de las acciones y participaciones transmitidas, su incidencia fue distinta para la sociedad que para los demandantes. Para la primera lo que se valoraba eran los títulos de URTINSA, SA y REHUSA, SA adquiridos por ALCORCA, SA y no los de esta sociedad; para los demandantes, se valora las acciones de ALCORCA, SA. Por tanto, carecen de relevancia los posibles vicios que hubiera en la valoración de otras acciones y participaciones que no sean de ALCORCA, SA.

3º En cuanto a la prescripción señala que de la lectura del acuerdo de inicio de las actuaciones inspectoras, se deduce cual era su objeto. Aun cuando de ese acuerdo se desprendía que se trata de dilucidar si se trataba de rendimientos de capital mobiliario o ganancias patrimoniales, esto no limita el objeto porque una cosa es ese objeto y otra por las que se entienda que no es conforme a Derecho. Alega también que la Inspección centró el objeto de la controversia en la diligencia 1ª pues pidió a los demandantes que aportasen los criterios de valoración que siguieron. Por último y frente a lo alegado por los demandantes señala que, en efecto, de concurrir la prescripción sólo se habría interrumpido la prescripción respecto de las acciones de ALCORCA, SA transmitidas a la propia sociedad, lo que en efecto ha centrado la regularización.

4º En cuanto a la falta de motivación del acuerdo para la determinación del valor de mercado de las acción es transmitidas, señala que de su lectura se deduce la identificación de las partes vinculadas y la operación que se entiende vinculada así como los requisitos subjetivos y temporales, las condiciones de aplicabilidad del precepto y los métodos de determinación del valor normal de mercado.

5º Respecto del método de valoración, recuerda que el TEAC no negó que la Inspección hubiera llevado una valoración independiente de ALCORCA, SA, por lo que sobran las razones dadas por los demandantes sobre la valoración de las acciones de las otras dos sociedades pues se trata de un aspecto analizado por el TEAC en la resolución de 30 de junio de 2010.

6º En cuanto a la valoración de las acciones alega que los demandantes no aportan informe contario a la valoración administrativa, lo que concuerda con lo dicho por los demandantes en la Diligencia 2ª en la que consta que dijeron que valoraron los títulos a su libre voluntad.

7º Por último en cuanto a la falta de motivación de los dictámenes periciales, reconoce que la Administración realizó una valoración individualizada de las acciones de ALCORCA, SA y en cuanto a la motivación ya del acuerdo de valoración, los demandantes de lo que discrepan es de ,la valoración sin que , como dice el TEAC, pueda en vía de revisión enjuiciarse ese aspecto ya que tal revisión se ciñe a lo procedimental. Lo idóneo habría sido promover una tasación pericial contradictoria, lo que no hicieron.

SEXTO.-En el recurso 479/2010 se denegó el recibimiento a prueba del pleito por Auto de 1 de septiembre de 2011 y en esa misma resolución quedó fijada su cuantía en 380.683,23 euros; por el contario en el recurso acumulado 481/2010 se acordó ese recibimiento por Auto de 13 de septiembre de 2011 y fijó para tal recurso la cuantía en 380.627,56 euros. Tras formular escritos de conclusiones, se acordó señalar el 13 de junio de 2012 para votación y Fallo el recurso 479/2010, lo que se dejó sin efecto al acordarse la acumulación de ambos procedimientos por Auto de 12 de junio de 2012.

SÉPTIMO.-Acordado el señalamiento para el siguiente 12 de septiembre, se dejó sin efecto por cese del Ponente; returnada la ponencia, se acordó señalar para votación y fallo el 3 de octubre, día en el que ha tenido lugar a las 10,30 horas.

OCTAVO.-Que en la tramitación de la presente causa se ha observado las prescripciones legales previstas en la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA) y en las demás disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Siendo ponente el Ilmo. Sr. MagistradoD. JOSE LUIS REQUERO IBAÑEZ, Presidente de la Sección, quien expresa el parecer de la Sala conforme a los siguientes

Fundamentos

PRIMERO.-Los demandantes eran titulares de acciones y participaciones en las mercantiles ALCORCA, SA, URTINSA, SA, REHUSA, SA, ARPADA, SA y EL CORTE MILITAR SL, en unos casos en régimen privativo y en otros ganancial. Estas sociedades formaban un entramado o conglomerado empresarial participado por los dos hermanos aquí demandantes y por otros dos hermanos más. Según alegan y para desligarse o desvincularse de ese grupo empresarial familiar, el 26 de febrero de 2003 los dos demandantes vendieron a ALCORCA, SA sus acciones y participaciones en las otras mercantiles, en especial y en lo que ahora importa en URTINSA, SA y REHUSA, SA; además, vendieron a ALCORCA, SA las acciones de las que eran titulares en esta mercantil. Esta segunda transmisión es la que es objeto de la regularización que da lugar al presente pleito.

SEGUNDO.-En lo que ahora interesa y respecto del ejercicio comprobado, los órganos de gestión habían iniciado actuaciones de comprobación limitada a ALCORCA SA a efectos, entre otros, del Impuesto sobre Sociedades, lo que dio lugar a una liquidación provisional de 26 de junio de 2005 en la que se aceptó el valor de las acciones y participaciones declarado. Sin embargo, ante la sospecha de que las acciones de ALCORCA, SA, URTINSA, SA y REHUSA, SA estuvieran sobrevaloradas en interés de ALCORCA, SA, la Inspección incoó a esta mercantil el 6 de julio de 2007 un procedimiento de comprobación e investigación. La sobrevaloración perseguiría que ALCORCA SA obtuviese una mayor deducción por reinversión extraordinaria ( artículo 36 ter Ley 43/1995 , de 27 de abril, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS);

TERCERO.-Posteriormente, y en sede de IRPF y casi al final del plazo de prescripción, se notificó a los demandantes el 12 y 13 de mayo de 2008 la incoación del procedimiento de comprobación e inspección parcial. Su objeto era determinar si en la adquisición por ALCORCA, SA de las acciones de los demandantes en dicha sociedad, para amortización seguida de reducción de capital con cargo a reservas, las rentas obtenidas por los demandantes deberían tributar como rendimiento de capital mobiliario y no como ganancia patrimonial. El caso es que como se entendió que se trataba de una operación vinculada, respecto de ALCORCA, SA y los demandantes, en ambos procedimientos se acordó determinar el valor de las acciones de URTINSA, SA y REHUSA, SA adquiridas por ALCORCA, SA según el valor normal de mercado ( artículo 16 Ley LIS ).

CUARTO.-A los efectos del Impuesto sobre Sociedades, el 19 de enero de 2009 se dictó el acuerdo de valoración según mercado, valoración referida a las acciones de los demandantes en URTINSA, SA y REHUSA, SA, adquiridas por ALCORCA SA; respecto del valor de las acciones en ALCORCA, SA vendidas a ésta por los actores, se reajustó el valor de transmisión que le dieron las partes en función de los fijados para las otras dos mercantiles. Se ignora si se dictaron uno o dos acuerdos de valoración, el caso es que el que obra en autos a efectos del IRPF y que da lugar a la liquidación aquí impugnada como acto originario, tiene el mismo contenido que el descrito por resolución del TEAC de 30 de junio de 2010 -a la que seguidamente se hará referencia- en sus Antecedentes y referido al Impuesto sobre Sociedades respecto de ALCORCA, SA.

QUINTO.-Impugnado por ALCORCA, SA el acuerdo de liquidación de 17 de julio de 2009 resultante de la valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades, se dictó resolución de 30 de junio de 2010 por el TEAC (Sala Primera, Vocalía Segunda, 3979/09) citada en el anterior Fundamento. En esa resolución el TEAC estimó en este punto la reclamación al entender que tras la comprobación limitada realizada por los Órganos Gestores, la Inspección no podían efectuar una nueva valoración. Y a los efectos del IRPF, este mismo alegato lo han hecho valer los demandantes en sus respectivas reclamaciones ante el TEAC, reclamaciones en la que se han dictado la resoluciones ahora impugnadas y descritas en el Antecedente de Hecho Primero de esta Sentencia.

SEXTO.-El primer y principal motivo de impugnación es, por tanto, la improcedencia de la regularización al basarse en una valoración anulada en firme a efectos del Impuesto sobre Sociedades respecto de ALCORCA, SA, la otra parte vinculada. Al respecto hay que partir de que cuando la Inspección acuerda que el valor de las acciones que los demandantes venden a ALCORCA, SA se determine según el régimen de las operaciones vinculadas, está contemplado el conjunto de la operación de desvinculación de los demandantes del entramado empresarial familiar. El caso es que al ser partes vinculadas -presupuesto no litigioso- se sospecha que los títulos se han sobrevalorado para la menor fiscalidad de ambas partes: las acciones en URTINSA, SA y REHUSA, SA con la finalidad antes expuesta para ALCORCA, SA y las acciones que en ésta tienen los demandante las venden a la misma para que la plusvalía tributase menos por aplicación de la Disposición Transitoria 9ª Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF (en adelante, LIRPF).

SÉPTIMO.-Sin aludir a la tensión estanqueidad-unicidad fiscal, sostienen la Abogacía del Estado y el TEAC que la regularización de ALCORCA, SA tenía un objeto distinto de la hecha a los demandantes en sede de IRPF; añade la Abogacía del Estado que, a los efectos del IRPF de los actores, de haber algún defecto en las valoraciones de las acciones de URTINSA, SA y REHUSA, SA, eso sería indiferente pues la Administración está conforme que las ganancias obtenidas por la venta de esas acciones en URTINSA, SA y REHUSA, SA a ALCORCA, SA no tributen por razón del régimen de coeficientes reductores ( Disposición Transitoria 9ª, LIRPF ). Como se ha dicho, la regulación se ciñe a la adquisición de ALCORCA SA de las acciones de las que erran titulares los demandantes en la propia sociedad.

OCTAVO.-Lo antes expuesto será cierto, pero no es lo planteado en autos. Por lo pronto la valoración de las acciones en URTINSA, SA y REHUSA, SA no se ciñe ni sus efectos se agotan en el Impuesto sobre Sociedades ni, en sede de IRPF, se agotan esos efectos en las ganancias obtenidas respecto de las cuales hay conformidad que no tributen. La valoración de esas acciones sí que han afectado al valor de las acciones de ALCORCA, SA tal y como se expone a continuación, algo que corrobora que el acuerdo de valoración según mercado parta de la sospecha de que, en su conjunto, en esa operación de desvinculación de los demandantes del entramado empresarial hay desproporción entre «la valoración dada a las acciones compradas de Alcorca, SA con la valoración dada a las acciones de Urtinsa, SA y Rehusa , SA».

NOVENO.-El acuerdo de valoración según mercado valora los elementos patrimoniales de URTINSA, SA y REHUSA, SA, se divide por el número de acciones y se deduce un valor de transmisión menor respecto del declarado; y la consecuencia es que la valoración de las acciones de URTINSA, SA y REHUSA, SA lleva a que las acciones de ALCORCA, SA «verá incrementado su valor en el mismo importe en que disminuye el valor de las acciones de Urtinsa, SA y Rehusa, SA». El valor en mercado de las acciones de ALCORCA, SA -parte de las cuales eran de los demandantes y que la propia mercantil adquiere-, se dedujo a partir del valor en mercado de las acciones poseídas por los demandantes en esas otras sociedades y que vendieron a ALCORCA, SA, luego esos títulos pasaron a integrar su patrimonio no inmobiliario como parte del patrimonio total (Anexo I del citado acuerdo).

DÉCIMO.-Cobra así sentido que la anulación en firme por el TEAC de ese acuerdo de valoración de 19 de enero de 2009 a los efectos de la regularización en cuanto al Impuesto sobre Sociedades alcance a la regularización en sede de IRPF. Como ya se ha dicho no obra ni en autos ni en el expediente ese acuerdo de valoración según mercado anulado, de la misma fecha que el adoptado para los demandantes. Ahora bien, si el acuerdo de valoración que obra en autos respecto de los demandantes se contrasta con el resumen del acuerdo que fue anulado respecto de ALCORCA, SA tal y como se deduce de los Antecedentes de la resolución del TEAC de 30 de junio de 2010, hay que concluir que se trata de una sola valoración o de dos, pero idénticas y que se lleva a los dos procedimientos de comprobación e investigación respecto de cada parte vinculada.

UNDÉCIMO.-Cobra también sentido para el caso de autos el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por RD 537/1997 (en adelante, RIS) al que, en definitiva, se remite la LIRPF por intermedio de la LIS. Se deduce así un régimen que, a diferencia de otros tributos y para los aquí concernidos, solventa la tensión unidad-estanqueidad a efectos de valoraciones al buscar la unidad para valorar estas operaciones vinculadas: intervienen ambas partes vinculadas y si el valor se recurre por una impugnando la liquidación, la eficacia de la valoración -«frente a una y otra» de las partes- queda diferida hasta que recaiga resolución firme (artículo 15.4 RIS); unidad que en autos se confirma hasta en un aspecto menor pero significativo como que la Unidad Inspectora que actuó respecto de ALCORCA, SA recabase la competencia para asumir el procedimiento inspector respecto de los demandantes.

DUODÉCIMO.-Frente a esta conclusión podría oponerse que el acuerdo de determinación del valor normal de mercado a efecto del Impuesto sobre Sociedades no se anuló por una errónea valoración, sino por un motivo procedimental: el TEAC declaró que de no concurrir nuevos elementos o circunstancias, la Inspección no puede valorar de nuevo unos elementos patrimoniales cuyo valor declarado por ALCORCA, SA aceptó la Oficina Gestora en su comprobación limitada. Esto es cierto, pero también lo es que ya sea la Inspección o la Oficina Gestora, se trata de una única Administración tributaria que, tras una primera comprobación, aceptó el valor declarado por la sociedad, conformidad basada en la documentación aportada por el obligado, luego tuvo a su disposición una valoración material de esos elementos. Se pretendió así modificar el resultado de una comprobación limitada previa que -como señaló el TEAC en su resolución de 30 de octubre de 2010- produce efecto preclusivo respecto de lo ya comprobado.

DÉCIMO TERCERO.-Frente a lo expuesto también podría oponerse que esa preclusión operará para la mercantil a efectos de su regularización conforme al Impuesto sobre Sociedades, lo que no quita para que se mantenga respecto de los socios a efectos del IRPF. Aparte de lo ya razonado sobre la vocación unitaria con que el artículo 15 del RIS contempla las valoraciones para las partes vinculadas y sujetas a distintos impuestos, la clave no está en que a partir de uno de dos acuerdos de valoración idénticos se deduzcan liquidaciones respecto de diferentes impuestos, con objeto y alcance diversos. La cuestión es que ambas regularizaciones se basan en una misma valoración, sobre los mismos hechos y conceptos, con el mismo método y ordenada por la misma unidad inspectora, que fue anulada en firme para una de las partes vinculadas y del citado precepto se deduce para las partes vinculadas un efecto común en caso de anulación, caso distinto del contemplado, por ejemplo, en la Sentencia de esta Sala y Sección de 14 de febrero del 2007 (recurso 175/2005 ).

DÉCIMO CUARTO.-Estimadas por lo expuesto ambas demandas, es innecesario entrar a juzgar el resto de los motivos de impugnación que los demandantes plantean como pretensiones subsidiarias respecto del primer y principal motivo de impugnación.

DECIMO QUINTO.-De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , no se hace imposición de costas por no concurrir temeridad o mala fe.

Visto lo razonado en los anteriores Fundamentos de Derecho

Fallo

Que estimando los recursos contencioso-administrativos interpuestos por la representación deD. Alexander y Dª Carlotacontra las resoluciones reseñadas en el Antecedente de Hecho Primero de esta Sentencia, debemos declarar y declaramos que son contrarias a Derecho, anulándolas; no se hace imposición de costas.

Así por esta nuestra Sentencia, contra la cual no cabe recurso alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- En el mismo día de su fecha, fue leída y publicada la anterior Sentencia por El Ilmo. Sr. Magistrado Ponente, hallándose constituida en Audiencia Pública, de lo que yo, el Secretario, doy fe.