Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 526/2011 de 19 de Septiembre de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a diecinueve de septiembre de dos mil doce.

Vistopor laSección Cuartade la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presenteRecursotramitado con elnúmero 526/2011, seguido a instancia deDON Alberto, quien actúa representado por el procurador Don Federico Pinilla Romero y defendido por el letrado Don Isaac Vivas Alonso, contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 30 de junio de 2006 ( NUM000 ) , siendo demandada la Administración del Estado, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado, sobre Régimen Especial de Trabajadores Desplazados (IRPF 2007)

Antecedentes

PRIMERO.-Con fecha 16 de agosto de 2011 fue presentado escrito por el procurador indicado, en nombre y represtación de DON Alberto , interponiendo recurso contencioso-administrativo frente a contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de junio de 2006 ( NUM000 ), por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra resolución del Tribunal económico-administrativo Regional de Madrid de 28 de junio de 2010 en la reclamación NUM001 referente a solicitud de opción por el régimen especial para trabajadores desplazados.

SEGUNDO.-Admitido a trámite el escrito se tuvo por interpuesto el recurso, se acordó su sustanciación de acuerdo con lo previsto en la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción contenciosa-administrativa, teniendo por personado y parte al procurador indicado, y reclamado el expediente de la Administración demandada, se dio traslado del mismo a la recurrente; Evacuado el traslado conferido dentro de plazo, formuló escrito de demanda en el que tras exponer los hechos y fundamentos que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dictara sentencia por la que se declare no conforme a derecho la resolución impugnada y anule la resolución; se reconozca, como medida adecuada para el pleno restablecimiento de la situación jurídica individualizada de mi representada, su derecho a tributar por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes del artículo 93 de la Ley 35/2006 , desde el ejercicio fiscal 2007 y los cinco sucesivos; se reconozca que ejercitó legítima y válidamente el régimen especial de tributación del artículo 93 LIRPF en el ejercicio fiscal 2007, y en consecuencia se ordene a la Administración que considere a mi representado como contribuyente del dicho régimen especial, con la devolución de los ingresos realizados desde dicho ejercicio 2007 hasta la actualidad en concepto de impuesto sobre la renta de las personas físicas, que no le correspondía realizar.

TERCERO.-Dado traslado de la demanda, la Abogacía del Estado presentó escrito en el que, se opuso a la demanda en mérito a los hechos y fundamentos que estimó de aplicación al caso, y terminó suplicando que se dictara sentencia de conformidad a derecho.

CUARTO.-A instancia de la parte actora se recibió el procedimiento a prueba, practicándose prueba documental, con el resultado que obra en autos, tras lo cual las partes presentaron sus escritos de conclusiones, en los que tras valorar el resultado de la prueba y exponer los fundamentos que estimaron de aplicación al caso, reiteraron los pedimentos contenidos en sus escritos de demanda y contestación.

QUINTO.-Cumplimentados los trámites, quedaron los autos pendientes que señalamiento para votación y fallo, el cual quedó fijado para el día 12 de septiembre de 2012,

Fundamentos

PRIMERO.-La resolución impugnada parte de los antecedentes de hecho que se exponen a continuación, y resultan del expediente administrativo: con fecha 6 de junio de 2007 fue presentado por el interesado ante la oficina gestora de la Delegación de Guzmán el Bueno de la AEAT modelo 149 de comunicación de opción por el régimen especial para trabajadores desplazados en el que consta como entidad empleadora Arcano Asesores Financieros S.L., indicando cómo fecha de entrada en el territorio español la de 15 de mayo de 2007 y como fecha de inicio de la actividad que consta en el alta de la seguridad social en España el 1 de junio de 2007.

Con fecha 14 de junio de 2007 la Dependencia Regional de Gestión propone resolución denegatoria de la expedición del certificado citado ya que la opción por el régimen especial de tributación se había realizado fuera del plazo legalmente establecido, toda vez que aún cuando declara en el modelo 149 que había entrado en territorio español el 15 de mayo de 2007 y que la fecha de inicio de la actividad que consta en el alta en la Seguridad Social es 1 de junio de 2007, de los datos obrantes en dicha oficina se deduce que el solicitante está en territorio español desde el 1 de junio de 2006. Asimismo de los datos facilitados por la Tesorería General de la Seguridad Social su alta es de 1 de junio de 2006 en la empresa Arcano Corporate S.L.

En las alegaciones el interesado indicaba que durante el ejercicio 2006 su residencia fiscal había sido en Reino Unido, por lo que no realizó comunicación de opción no obstante lo cual la dependencia dictó el 24 de septiembre de 2007 resolución denegatoria de la expedición del certificado al haberse ejercitado la opción por el régimen especial citado fuera de plazo.

Contra dicho acuerdo promovió recurso de reposición que fue desestimado mediante acuerdo de la Dependencia Regional de Gestión de 27 de noviembre de 2007. Disconforme con dicha resolución interpuso recurso de alzada ante el Tribunal económico- administrativo Central en el que manifestaba lo siguiente:

1) El 1 de julio de 2007 presentó a la Agencia Tributaria declaración de la renta relativa al año 2006 utilizando el modelo 215 - impuesto sobre la renta de no residentes-, porque era residente en el Reino Unido 2006. En marzo de 2009 recibe requerimiento de la Agencia Tributaria, obligándole a presentar declaración por el impuesto sobre la renta de las personas físicas correspondiente al ejercicio 2006. Después de haber presentado recurso solicitando que la Agencia Tributaria aceptase el modelo 215 porque era residente en Reino Unido, recibió notificación en julio de 2009 con relación al ejercicio 2006 en el que se indicaba que '...como resultado de la comprobación limitada realizada en relación con la falta de presentación de su declaración anual del impuesto sobre la renta de las personas físicas correspondiente al ejercicio 2006, y habiendo estimado las alegaciones presentadas, esta oficina de comunicación procede a regularizar la situación tributaria; ya que, según la normativa vigente, no está obligado a presentar declaración por este impuesto y ejercicio...'. Como se puede apreciar en el texto anterior la resolución explícitamente le comunica que la Agencia Tributaria está conforme con su presentación del modelo 215 relativo al año 2006 y por lo tanto confirma que no era residente en España durante el año 2006.

2) Manifiesta adjuntar certificado P60 (equivalente a certificado de retenciones e ingresos) remitido por su empleador en Londres Merril Lynch PLC, que verifica que estuvo trabajando y cotizando en el Reino Unido durante el ejercicio fiscal 2006/2007 (desde abril 2006 a abril de 2007) y su declaración de la renta con relación al año terminado en abril 2007 en Reino Unido, que muestra que obtuvo rentas de trabajo en el Reino Unido durante este ejercicio. Todo ello demuestra que en el ejercicio 2006 era residente en el Reino Unido, razón por la que realizó la declaración de la renta 2006 en España utilizando el modelo 215.

3) De acuerdo con lo expuesto y a la vista de la documentación adjuntada y especialmente de la notificación recibida en la Agencia Tributaria, en la que confirma que en 2006 era residente en Reino Unido, estima que tiene derecho a beneficiarse del Régimen Especial de Tributación de Trabajadores Desplazados.

El Tribunal económico-administrativo Central expone la normativa aplicable, plasmada en el artículo 93 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , y en el artículo 113 del Real Decreto 139/2007, de 30 marzo , por el que se aprueba el Reglamento del impuesto sobre la renta de las personas físicas, referente al ejercicio de la opción, que dispone que: '1. El ejercicio de la opción de tributar por este régimen especial deberá realizarse mediante una comunicación dirigida a la Administración tributaria, en el plazo máximo de seis meses desde la fecha de inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social en España o en la documentación que le permita, en su caso, el mantenimiento de la legislación de Seguridad Social de origen.

2. La opción se ejercitará mediante la presentación del modelo de comunicación a que se refiere el artículo 119 de este Reglamento.

3. No podrán ejercitar esta opción los contribuyentes que se hubieran acogido al procedimiento especial para determinar las retenciones o ingresos a cuenta sobre los rendimientos del trabajo previsto en el artículo 89.B) de este Reglamento.'

El TEAC estima que a partir esta normativa deben rechazarse las alegaciones del reclamante toda vez que el Alta en la Seguridad Social se produjo el 1 de junio de 2006 y como se ha indicado la presentación de la opción es de 6 de junio de 2007; por lo tanto, una vez agotado el plazo establecido en la normativa tributaria aplicable, por lo que, en atención a lo dispuesto en el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria , no podía surtir efectos debiendo confirmarse el criterio seguido por la oficina gestora.

La falta de formulación de la opción - dice el Tribunal Económico-Administrativo Central-, si bien no la encontramos explicitada en el artículo 93 de la Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , que regula el régimen especial, se encuentra en la regla general del citado artículo 119.3 de la LGT (' 3. Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el periodo reglamentario de declaración'): la falta de opción expresa, a través de la presentación de la oportuna declaración, durante el plazo concedido para ello por la normativa tributaria determina la imposibilidad de rectificar lo hecho, lo no hecho en este caso, de modo que habrá decaído la posibilidad de optar por el conocido como régimen de ' impatriados'.

SEGUNDO.-El demandante alega que durante el ejercicio 2006 fue residente fiscal en el Reino Unido donde vivía con su esposa doña Delia , habiendo trabajado en el ejercicio 2006 para un empleador radicado en España (Arcano Corporate SL) sin perder su condición de residente fiscal en el Reino Unido, razón por la que en España presentó declaración por el impuesto sobre la renta de no residentes utilizando el modelo 215.

En el año 2007 al recibir una mejor oferta de trabajo trasladó su domicilio y residencia habitual a España y dejó de ser residente fiscal en el Reino Unido, comunicando a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria su opción por el régimen de tributación de trabajadores desplazados por el impuesto sobre la renta, en el plazo de seis meses desde el alta en la Seguridad Social correspondiente a este empleo; Petición que fue desestimada en las resoluciones impugnadas. La Administración, en todas las instancias, computa el plazo reglamentario de seis meses para la opción desde el alta en la Seguridad Social correspondiente al trabajo temporal realizado en 2006, que no supuso desplazamiento laboral ni cambió de residencia fiscal, en lugar de tener en cuenta el alta laboral de 2007 que supuso desplazamiento personal, familiar y cambio de residencia fiscal.

En apoyo de sus pretensiones alega que ha venido residiendo en Reino Unido hasta 2006, conforme consta en el expediente administrativo, de acuerdo con los certificados emitidos con fecha 23 de julio de 2007 por la empresa Merrill Lynch Europe Plc, con sede en Londres, certificado de 18 de julio de 2007 emitido por HM Revenue&Customs especificando las retenciones practicadas en Reino Unido en 2006-2007 (el ejercicio fiscal británico es de abril de 2006 a abril de 2007); declaración del impuesto sobre la renta británico del ejercicio 2007, finalizado el 5 de abril de 2007; certificado de Morgan Stanley en el que consta que Doña Delia trabaja en Londres desde 2001; y contrato de arrendamiento de vivienda sita en Londres.

Adjunta certificados de 3 de junio de 2011 emitidos por el Gobierno Británico en los que certifica que el demandante era residente fiscal en el Reino Unido en el sentido del Convenio Fiscal entre España y Reino Unido desde el 6 de abril de 2005 hasta el 5 de abril de 2006 (doc. 1) y desde el 6 de abril de 2006 hasta el 24 de agosto de 2006 (doc.2).

Considera que a tenor de los certificados y pruebas documentales indicadas, en 2006 era residente fiscal en el Reino Unido, y por tanto, no podía considerarse al mismo tiempo residente en España, como mantiene la Administración. De otro lado, afirma, la Administración, a través de la Dependencia Regional de Gestión ha recocido que era residente fiscal en Reino Unido durante 2006. Si bien es cierto que en ese ejercicio obtuvo rentas en España, no fue residente en España a pesar de haber cotizado a la Seguridad Social, conforme exige la legislación Española.

La Administración considera que el hecho de que hubiera trabajado en 2006 determina que en dicho momento debe comenzar el plazo de seis meses para ejercitar la opción por el régimen especial, con independencia de que suponga una estancia temporal que no modifique el estatus de residencia fiscal. A su juicio el artículo 93 de la Ley 35/2006 , requiere para su aplicación, y ejercicio de la opción, que las personas físicas adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español. La norma concede la opción por el régimen fiscal especial, consistente en tributar por el impuesto de no residentes a quienes adquiera la condición de residentes, no puede aplicarse sino a quienes han adquirido esa condición. Por lo tanto en el ejercicio de 2006 no podía optar por el régimen fiscal especial. La norma del artículo 93 de la LIRPF requiere como premisa básica haber adquirido la residencia fiscal en España, como consecuencia de haberse desplazado a España por razones laborales; solo a partir de entonces puede ejercitarse la opción, manteniendo la condición de contribuyente por el IRPF, con independencia de lo acaecido con el alta en la Seguridad Social.

Por el contrario, en el año 2007 el demandante obtiene un trabajo con cambio de residencia constando el alta en la Seguridad Social el 1 de junio de 2007 por parte de una compañía distinta, Arcano Asesores Financieros S.L., fecha en la que ingresa en el régimen general de la seguridad social (página 50); es a partir de esta fecha cuando se inicia el cómputo de los seis meses para el ejercicio de la opción por el régimen especial. Alega que hasta esa fecha no había sido residente fiscal, ni reunía los requisitos exigidos por el régimen especial de no residentes del artículo 93 de la Ley 35/2006 . La opción se ejercitó en tiempo y forma porque el cumplimiento de los requisitos para poder optar por el régimen fiscal especial no sería hasta 2007 motivo por el que sólo en su momento podía presentar la comunicación del modelo 149.

La interpretación de la norma que efectúa la Administración es errónea, porque el artículo 113 del Reglamento que desarrolla el artículo 93 de la Ley parte de la premisa básica contemplada en el citado precepto, a saber, que fuera contribuyente por el impuesto sobre la renta de las personas físicas y por consiguiente pudiera optar por el régimen especial, entendiendo por contribuyente quien tiene su residencia en territorio español cuando permanezca enEspaña más de 183 días durante el año natural o cuando tenga en España el centro de sus intereses vitales, conforme a lo establecido en los artículos 8 y 9 de la Ley 35/2006 , del impuesto sobre la renta de las personas físicas.

El artículo 93 de dicha ley establece que el régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español se aplica a 'las personas físicas que adquieren su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el impuesto sobre la renta de no residentes, manteniendo la condición de contribuyente por el impuesto sobre la renta de las personas físicas'. La premisa básica para poder aplicar el precepto y poder optar es haber adquirido la residencia fiscal en España como consecuencia de un desplazamiento laboral, en cuyo caso se mantiene la condición de contribuyente por el IRPF. Por tanto para aplicar el artículo 93 es necesario haber adquirido la condición de contribuyente, como sujeto pasivo del impuesto sobre la renta de las personas físicas; Esta condición no se alcanza hasta el 1 de junio de 2007 como consecuencia del desplazamiento para trabajar con Arcano Asesores Financieros S.L. y sólo a partir de aquella fecha queda dentro del ámbito de aplicación de la normativa prevista para los residentes.

En todo caso el plazo el artículo 113 del reglamento es un requisito formal que no impediría el ejercicio del derecho que materialmente procede, puesto que tal interpretación supondría un exceso reglamentario ilegal. Sostiene que la comunicación del modelo 149 dirigida a la Administración ( artículo 113 del Reglamento) tiene una naturaleza meramente informativa y no constitutiva, puesto que una norma con rango reglamentario no puede contrariar lo establecido en una norma con rango de ley. Sin perjuicio de aplicar el artículo 27 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , entiende que el artículo 93 de la Ley impuesto no restringe ni quiere restringir el derecho del trabajador desplazado a nuestro país para optar por el régimen especial.

TERCERO.-La Abogacía del Estado se opone al recurso alegando que el artículo 93 de la Ley 36/2007 establece que 'Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio Español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la renta de las personas no residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el impuesto sobre la renta de las personas físicas, durante el periodo impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco periodos impositivos siguientes, cuando en los términos que se establezcan reglamentariamente se cumplan las siguientes condiciones:....

El contribuyente que opte por la tributación por el impuesto sobre la renta de no residentes quedará sujeto por obligación real en el impuesto sobre el patrimonio.

El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el procedimiento para el ejercicio de la opción mencionada en este apartado'

En base a este último párrafo el desarrollo reglamentario en cuanto al ejercicio de la opción mencionada en el apartado anterior resulta en el artículo 113.1 del RD 439/2007, de 30 de marzo , que señala que 'El ejercicio de la opción de tributar por este régimen especial deberá realizarse mediante una comunicación dirigida a la Administración tributaria , en el plazo máximo de seis meses desde la fecha de inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social en España o en la documentación que le permita, en su caso, el mantenimiento de la legislación de Seguridad Social de origen'.

En el expediente administrativo consta el alta del actor en la Seguridad Social con fecha de alta 1 de junio de 2006, siendo dado de baja el 14 de mayo de 2007, para volver a ser dado de alta el 1 de junio de 2007 con ocasión de una nueva relación laboral. La opción no se ejercita hasta el 6 de junio de 2007, fuera del plazo de 6 meses establecido en el Reglamento para el ejercicio de la opción.

No cabe -dice- compartir la interpretación de la demandante, en el sentido de exigir la residencia fiscal en España del contribuyente, toda vez que la finalidad de la Ley es la aplicación del régimen de no residentes a quien no tenía la condición de residente, en territorio español con anterioridad a la solicitud, siempre que opten por ello en plazo, lo que no se ha hecho en este caso.

Por último, alega que la comunicación del artículo 113 del Rto. debe considerarse una subespecie de las declaraciones tributarias del artículo 119.1 de la Ley 58/2003 (' se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos', que queda sujeta a las disposiciones contenidas en el artículo 119.3 de la misma, según el cual 'las opciones que según la normativa tributaria deban ejercitarse, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en periodo reglamentario'.

CUARTO.-De acuerdo con el planteamiento que hemos indicado, hemos de iniciar el estudio de las diferentes cuestiones que suscita el recurso.

El artículo 93 de la Ley 35/2006 , bajo el título 'Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español', establece que 'Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español podrán optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando, en los términos que se establezcan reglamentariamente, se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

b) Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo (...)

c) Que los trabajos se realicen efectivamente en España.(...)

d) Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.(...)

e) Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

El contribuyente que opte por la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes quedará sujeto por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio.

El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el procedimiento para el ejercicio de la opción mencionada en este apartado'.

La aplicación del precepto al caso enjuiciado plantea dos problemas: en primer lugar, la interpretación que ha efectuado la Administración de los hechos que permiten el ejercicio de la opción; y en segundo lugar, la eventual existencia de un exceso reglamentario que restrinja el beneficio otorgado en la Ley.

El examen de la primera cuestión requiere poner de manifiesto que durante el ejercicio fiscal 2006 el demandante obtuvo rentas de la entidad radicada en España Arcano Corporate SL, manteniéndose de alta en la compañía desde el 1 de junio de 2006 hasta el 14 de mayo de 2007 (folio 99 del expediente de gestión). No obstante, durante el ejercicio 2006 conservó la residencia fiscal en Reino Unido, conforme ha reconocido la Administración en las comprobaciones limitadas llevadas a cabo del ejercicio (doc. 4 de la demanda), y se desprende de los certificados expedidos por las autoridades británicas, en los que consta que hasta el 24 de agosto de 2006 el interesado fue residente fiscal en el Reino Unido.

El 1 de junio de 2007 causa alta en Arcano Asesores Financieros, comunica la opción por el régimen especial de tributación por el impuesto sobre la renta de no residentes ( artículo 113 Reglamento del IRPF ) y solicita el certificado correspondiente.

Resulta que las entidades para las que ha venido ejerciendo el interesado son distintas, y han generado distintas declaraciones de alta en la Seguridad Social.

El demandante cuestiona con acierto que la Administración desplaza el término inicial para el ejercicio de la opción a la fecha en la que el demandante tenía la condición de no residente y tributaba con arreglo a las normas del Impuesto sobre la renta de no residentes. Tal razonamiento resulta, al menos, llamativo porque el régimen fiscal especial regulado en los artículos 93 de la LIRPF y 113 de su Reglamento permiten una opción por un régimen más beneficioso a los ciudadanos desplazados, manteniendo su condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la renta de las personas físicas, si bien se permite la tributación conforme a las normas del Impuesto sobre la renta de no residentes. Con ello se pretende fomentar o propiciar los desplazamientos de trabajadores extranjeros, mediante el otorgamiento de un beneficio fiscal al que se puede optar.

La opción carece de sentido si quien tributa tiene la condición de no residente, y se sujeta a las normas del impuesto sobre la renta de no residentes, como era el caso en el ejercicio 2006. Esta es la postura que mantiene, en definitiva, la Administración cuando refiere que la opción se debió ejercitar en 2006 cuando el demandante es dado de alta en la Seguridad Social en Arcano Corporate SL, y mantiene el régimen fiscal propio de los no residentes por razón de su residencia fiscal en Reino Unido.

El precepto contenido en el artículo 93 de la Ley 35/2006 , exige para aplicar el mismo que 'las personas físicas adquieran la residencia fiscal en España' como consecuencia de su desplazamiento a territorio español, y otorga la opción, en los términos que se establezcan reglamentariamente, 'durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes'.La residencia fiscal en España solo se adquiere mediante la residencia habitual durante más de 183 días en España dentro del año natural( artículos 8__h6_0011art>8 y 9 LIRPF y 48 LGT ), lo que no tuvo lugar hasta 2007, fecha en la que el interesado prolonga su estancia en España en los términos requeridos, para tener la consideración de tal.

Abona este razonamiento el artículo 115 del Reglamento que dispone que el este régimen especial se aplicará durante el período impositivo en el que el contribuyente adquiera su residencia fiscal en España, y durante los cinco períodos impositivos siguientes, sin perjuicio de lo establecido los artículos 117 y 118 de este Reglamento ( supuestos de exclusión y renuncia del régimen especial). Y añade que 'A estos efectos, se considerará como período impositivo en el que se adquiere la residencia el primer año natural en el que, una vez producido el desplazamiento, la permanencia en territorio español sea superior a 183 días'.

Por lo tanto, teniendo en cuenta que en 2006 el interesado tenía residencia legal en el extranjero, que hubo dos altas en la Seguridad Social a cargo de entidades distintas, en 2006 y 2007, y que solo a partir de 2007 tiene lugar la premisa que permite aplicar el artículo 93 de la LIRPF ( adquirir la residencia fiscal en España como consecuencia del desplazamiento), es la fecha del alta en Arcano Asesores Financieros SL ( 1 de junio de 2007) de la que habría que partir para poder ejercitar la opción. Lo que significa que en este caso, en el que la opción se ejercita el 6 de junio de 2007, debe reputarse efectuada en plazo.

QUINTO.-Por consiguiente, el interesado podía optar conforme a las normas legales, y sobre todo a que la Administración procediera al examen de su petición acogiéndola si se daban los requisitos de fondo,- que no examinó - y procediendo a la devolución, en su caso, de los ingresos indebidamente realizados.

La estimación del recurso hace innecesario, en aplicación del artículo 27 de la LJCA , plantear si existe un exceso reglamentario o no, porque en este supuesto la pretensión anulatoria no se fundamenta en la ilegalidad de la norma, que es el supuesto contemplado en el artículo 27 de la LJCA ; de ahí que no proceda plantearse la existencia de la ilegalidad denunciada de forma subsidiaria.

SEXTO.-Debe estimarse parcialmente el recurso, en el sentido de declarar que era procedente la opción, sin perjuicio de que la Administración examine el fondo del asunto, defina si concurren los requisitos legales para acogerse al régimen, y proceda en su caso a la devolución de las sumas indebidamente abonadas en concepto IRPF.

No procede un pronunciamiento más allá de lo expuesto, en virtud del carácter revisor de esta Jurisdicción. Si bien es cierto que la Ley 29/1998, de 13 de julio amplía el ámbito de las pretensiones susceptibles de ser objeto del recurso, la pretensión se desenvuelve en torno a la declaración de nulidad del acto que es contrario al ordenamiento jurídico, lo que exige atender a su contenido y revisar el mismo en los términos en los que se ha pronunciado la Administración. Por esta razón, no es dable acceder a la pretensión de restitución de la situación jurídica vulnerada, porque es la Administración la que debe proceder a su examen, una vez que hemos establecido que la opción se había ejercitado en plazo.

SÉPTIMO.-No procede efectuar pronunciamiento sobre las costas causadas, dado que no resultan méritos para ello, de acuerdo con los criterios de temeridad o mala fe que establece el artículo 139.1 LJCA (redacción anterior a la Ley 37/2011). En efecto, a la vista de los hechos y de los argumentos ofrecidos por la Administración, entendemos que el supuesto de hecho ofrecía ciertas dudas, en función de la sucesión de hechos que hemos expuesto.

Vistos los preceptos legales citados,

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTE EL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVOpromovido por DON Alberto , quien actúa representado por el procurador Don Federico Pinilla Romero y defendido por el letrado Don Isaac Vivas Alonso, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de junio de 2006 ( NUM000 ), por no ser conforme a derecho.

ANULAMOS LA REFERIDA RESOLUCIÓN,y declaramos que era procedente la opción ejercitada,por haberse ejercitado dentro de plazo,sin perjuicio de que la Administración examine el fondo del asunto, defina si concurren los requisitos legales para acogerse al régimen, y proceda en su caso a la devolución de las sumas indebidamente abonadas en concepto IRPF.

Sin pronunciamiento sobre las costas causadas.

Notifíquese esta sentencia a las partes haciéndoles saber que contra ella caberecurso de casación, que se preparará ante esta Sala en el plazo de diez días desde la notificación de aquélla, mediante escrito en el que deberá manifestarse la intención de interponer el recurso, con sucinta exposición de la concurrencia de los requisitos de forma exigidos; previa la consignación del preceptivodepósito.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-En el mismo día de su fecha, fue leída y publicada la anterior Sentencia , en Madrid a