Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 763/2019 de 08 de Junio de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0000763/2019

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:00804/2019

Demandante: Aquilino

Procurador:EMILIO MARTINEZ BENITEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. MARCIAL VIÑOLY PALOP

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

D. MARCIAL VIÑOLY PALOP

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a ocho de junio de dos mil veintidós.

Vistos los autos del recurso contencioso administrativo nº 763/2019que ante esta Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido D. Aquilino, representado por el Procurador D. Emilio Martínez Benítez, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 9 de abril de 2019 por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEAR) de fecha 14 de abril de 2016, desestimatoria de las recaída en las reclamaciones nº NUM006 y NUM007 acumuladas, interpuestas contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de disconformidad NUM008, concepto IRPF, períodos 2008 a 2010, dictado el 13-06-2014 por la Dependencia Regional de Inspección de Barcelona, importe 1.824.599,63 euros a ingresar y contra la sanción resultante.

Siendo parte demandada la Administración General del Estado, representada por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso administrativo mediante escrito presentado en fecha 6 de septiembre de 2019 contra la resolución antes mencionada, que previa designación de profesionales del turno de oficio, fue admitido a trámite por decreto de fecha 9 de septiembre de 2019, con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.-Una vez recibido el expediente administrativo y en el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó demanda, mediante escrito presentado el 28 de septiembre de 2020 en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando.

&q uot;...previos los trámites legales, anular el fallo Tribunal Económico-Administrativo Central del que se ha hecho mérito; el fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña que aquél confirmó; y los actos administrativos impugnados, con devolución de las cantidades indebidamente ingresadas y los correspondientes intereses de demora, así como el resarcimiento de los gastos producidos como consecuencia del sostenimiento de la presente oposición; todo ello por los motivos invocados.'

TERCERO.-La Abogacía del Estado contestó a la demanda, mediante escrito presentado en fecha 3 de noviembre de 2011, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando se desestime el recurso formulado de contrario.

CUARTO.-Fijada la cuantía del procedimiento en 2.594.437,41 euros y, practicada la propuesta y admitida, se presentó por las partes escrito de conclusiones, tras lo cual quedaron las actuaciones conclusas y pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que fue fijado para el día 1 de junio de 2022, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Marcial Viñoly Palop, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-Por la representación de D. Aquilino se recurre la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 9 de abril de 2019 por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEAR) de fecha 14 de abril de 2016, desestimatoria de las recaída en las reclamaciones nº NUM006 y NUM007 acumuladas, interpuestas contra el Acuerdo de Liquidación derivado de Acta de disconformidad NUM008, concepto IRPF, períodos 2008 a 2010, dictado el 13-06-2014 por la Dependencia Regional de Inspección de Barcelona, importe 1.824.599,63 euros a ingresar y contra la sanción resultante.

SEGUNDO.-En el mencionado acuerdo de liquidación se consideró acreditado que el obligado tributario había sido, durante los períodos comprobados, residente a efectos fiscales en territorio español, por lo que tuvo en dichos períodos, la condición de contribuyente del IRPF por obligación personal.

Interpuestas ante el TEAR de Cataluña las correspondientes reclamaciones contra los acuerdos de liquidación y sancionador, fueron resueltas por el citado TEAR en sentido desestimatorio mediante resolución dictada con fecha 14 de abril de 2016.

Contra la anterior resolución se interpuso recurso de alzada ante el TEAC alegando 1°) Falta de foliado del expediente, lo que determinaría a su juicio la nulidad radical de los actos recurridos, por cuanto ello le ha ocasionado indefensión. 2°) Que D. Aquilino es residente a efectos fiscales en el Principado de Mónaco, sin que se hubiera acreditado por parte de la Inspección su residencia fiscal en España por más de 183 días del año natural. 3°) Que no cabe concluir que el núcleo de intereses del señor Aquilino se encuentra situado en España porque dicho contribuyente no acredite que los del extranjero sean superiores. 4º) Que la propia configuración del 'incremento no justificado de patrimonio' impedía su aplicación a un contribuyente del IRNR. 5°) Que al estar todo está declarado el expediente sancionador era improcedente.

Dichas alegaciones fueron desestimadas por la resolución del TEAC objeto de impugnación en el presente recurso.

TERCERO.-Por el recurrente se procede a alega en el presente recurso:

Vulneración del artículo 48.4 LJCA, así como el artículo 37.4 de la Ley 18/2011, al admitir un expediente electrónico sin foliar, lo que ha originado indefensión material a la parte.

Vulneración del derecho a la intimidad del art. 18 CE tanto por el requerimiento realizado por la Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria a hospitales y compañías de seguros médicos para que informen sobre la salud y tratamientos médicos recibidos.

Vulneración del artículo 9 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

Prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación en relación con el período impositivo de 2008.

Indebida aplicación del artículo 37 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Vulneración de los artículos 183 y concordantes de la Ley 58/2003, General Tributaria, por considerar que expediente sancionador es improcedente.

CUARTO.-Prescripción del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria correspondiente al periodo impositivo 2008.

Alegada la prescripción del derecho de la Administración tributaria a practicar liquidación en relación con el período impositivo de 2008, debemos comenzar por el análisis de este motivo de impugnación, dado que solo su desestimación haría necesario entrar en el resto se los motivos de impugnación alegados.

Se argumenta que estando próximo a finalizar el período de doce meses de duración máxima de las actuaciones inspectoras, se acordó su ampliación por otros doce meses, notificándose el acuerdo de ampliación el día 1 de marzo de 2013, estando ya próximo el transcurso de los primeros doce meses. Entiende el recurrente que el acuerdo de ampliación constituye en realidad una excusa para, ante la culminación del plazo de los primeros doce meses y la imposibilidad material de dictar y notificar el correspondiente acto administrativo dentro de aquel período, impedir indebidamente que se produjeran las consecuencias previstas en el artículo 104 de la Ley 58/2003 y, con ellas, la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación.

Por otro lado, no resultan acreditadas en el expediente las circunstancias que justificarían que el transcurso de 633 días de inactividad inspectora deban considerarse como una dilación atribuible al contribuyente.

QUINTO-. Pues bien, solo habría lugar a examinar todas las dilaciones alegadas por el recurrente como fundamento de la prescripción alegada si se entendiera que el acuerdo de ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no era conforme a derecho.

Sin embargo, ninguna alegación se realiza en tal sentido, limitándose a afirmar el recurrente que el acuerdo de ampliación no era mas que una excusa para, ante la culminación del plazo de los primeros doce meses y la imposibilidad material de dictar y notificar el correspondiente acto administrativo dentro de aquel período, impedir indebidamente que se produjeran las consecuencias previstas en el artículo 104 de la Ley 58/2003 y, con ellas, la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación.

Al respecto, con fecha 21/03/2012 se notificó al obligado tributario el inicio de las actuaciones inspectoras. El acuerdo de ampliación se realizó por acuerdo de 28/02/2013 y la inspección finalizó con el acta de disconformidad de 16/04/2014.

La ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras realizado por Acuerdo de 28 de febrero de 2013, se fundamentó en la concurrencia de varias circunstancias que de acuerdo con lo dispuesto en el art. 150 LGT, en relación con en el art. 184.2 del Reglamento General de Aplicación de los Tributos (RGAT), permiten considerar que las actuaciones que se vienen instruyendo revisten especial complejidad, citando al respecto:

1º Que hechos, además de con el obligado tributario se están realizando también actuaciones con respecto a su hija Milagrosa. En éstas, se ha puesto de manifiesto una operación societaria con entrada de dinero en España de origen incierto, en el que los indicios parecen demostrar que están implicados ambos obligados tributarios, lo que requiere la práctica de actuaciones conjuntas respecto de ambos contribuyentes.

2º Dichas actuaciones presentan la dificultad añadida del uso de sociedades interpuestas en el extranjero, la holandesa CANILLO HOLDING y QUELIMANE HOLDING, sociedad de Curaçao, y propiedad de Aquilino.

3º La vinculación del contribuyente con la FUNDACIÓN PRIVADA FRAN DAUREL y la FUNDACIÓN AMYC.

En ningún momento se procede a cuestionar que no concurrieran los presupuestos alegados por la Administración tributaria para acordar la ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras, por lo que no cuestionándose la legalidad del mencionado acuerdo, y habiéndose practicado y finalizado todas las actuaciones inspectoras dentro del plazo acordado, decae la alegación de prescripción del del derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria correspondiente al periodo impositivo 2007.

SEXTO.-Vulneración del artículo 48.4 LJCA , así como el artículo 37.4 de la Ley 18/2011 , al admitirse un expediente electrónico sin foliar.

Se argumenta que la falta de foliado del expediente impide la acreditación y verificación de los presupuestos fácticos en los que se fundamentan aquéllos y perjudica el ejercicio del derecho de defensa y provoca indefensión.

De acuerdo con lo establecido en el art. 32.2 de la Ley 11/2007, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos (actualmente derogada), 'El foliado de los expedientes electrónicos se llevará a cabo mediante un índice electrónico, firmado por la Administración, órgano o entidad actuante, según proceda. Este índice garantizará la integridad del expediente electrónico y permitirá su recuperación siempre que sea preciso, siendo admisible que un mismo documento forme parte de distintos expedientes electrónicos.'

A su vez, el art. 70.3 de la Ley 39/2015, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas establece que 'Cuando en virtud de una norma sea preciso remitir el expediente electrónico, se hará de acuerdo con lo previsto en el Esquema Nacional de Interoperabilidad y en las correspondientes Normas Técnicas de Interoperabilidad, y se enviará completo, foliado, autentificado y acompañado de un índice, asimismo autentificado, de los documentos que contenga'.

Por último, Real Decreto 4/2010, de 8 de enero, por el que se regula el Esquema Nacional de Interoperabilidad en el ámbito de la Administración Electrónica, establece en su art. 21,b) que '1. Las Administraciones públicas adoptarán las medidas organizativas y técnicas necesarias con el fin de garantizar la interoperabilidad en relación con la recuperación y conservación de los documentos electrónicos a lo largo de su ciclo de vida. Tales medidas incluirán:...b) La inclusión en los expedientes de un índice electrónico firmado por el órgano o entidad actuante que garantice la integridad del expediente electrónico y permita su recuperación.'

De todo ello se deduce que en los expedientes electrónicos el foliado se lleva a cabo a través de un índice electrónico que debe contar con su código de verificación, requisitos estos que reúne el expediente electrónico y que en ningún momento han sido cuestionados por la parte.

Procede en consecuencia la desestimación de dicha alegación.

SEPTIMO.- Vulneración del derecho a la intimidad del art. 18 CE .

1º Se alega, en primer lugar, que la Inspección de la Administración Tributaria no puede sin más enviar requerimientos (y menos de manera masiva y discriminada) a hospitales y compañías de seguros médicos para que informen de tratamientos (servicios de salud prestados, listados de visitas médicas y de ingresos hospitalarios) y así hurgar con total desprecio del derecho a la intimidad médica y de salud de la persona por más que sea con una desviada finalidad tributaria.

Como se afirma en la STC 233/2005, de 26 de septiembre, '4.(...) Sentado lo anterior debemos comenzar recordando que, conforme a reiterada doctrina constitucional, el derecho a la intimidad personal garantizado por el art. 18.1 CE , en cuanto derivación de la dignidad de la persona reconocida en el art. 10.1 CE , implica 'la existencia de un ámbito propio y reservado frente a la acción y el conocimiento de los demás, necesario, según las pautas de nuestra cultura, para mantener una calidad mínima de la vida humana' ( STC 70/2002, de 3 de abril , FJ 10.a; en el mismo sentido la STC 231/1988, de 2 de diciembre , FJ 3). Y también debemos subrayar que 'el derecho fundamental a la intimidad, al igual que los demás derechos fundamentales, no es absoluto, sino que se encuentra delimitado por los restantes derechos fundamentales y bienes jurídicos constitucionalmente protegidos' ( STC 156/2001, de 2 de julio , FJ 4, in fine), razón por la cual en aquellos casos en los que, a pesar de producirse una intromisión en la intimidad, ésta no puede considerarse ilegítima, no se producirá una vulneración del derecho consagrado en el art. 18.1 CE ( SSTC 115/2000, de 5 de mayo, FJ 2 ; 156/2001, de 2 de julio, FJ 3 ; y 83/2002, de 22 de abril , FJ 4).'

(...) para que la afectación del ámbito de intimidad constitucionalmente protegido resulte conforme con el art. 18.1 CE , es preciso que concurran cuatro requisitos: en primer lugar, que exista un fin constitucionalmente legítimo; en segundo lugar, que la intromisión en el derecho esté prevista en la ley; en tercer lugar (sólo como regla general), que la injerencia en la esfera de privacidad constitucionalmente protegida se acuerde mediante una resolución judicial motivada; y, finalmente, que se observe el principio de proporcionalidad, esto es, que la medida adoptada sea idónea para alcanzar el fin constitucionalmente legítimo perseguido con ella, que sea necesaria o imprescindible al efecto (que no existan otras medidas más moderadas o menos agresivas para la consecución de tal propósito con igual eficacia) y, finalmente, que sea proporcionada en sentido estricto (ponderada o equilibrada por derivarse de ella más beneficios o ventajas para el interés general que perjuicios sobre otros bienes o valores en conflicto) [ SSTC 207/1996, de 16 de diciembre, FJ 4 ; y 70/2002, de 3 de abril , FJ 10 a)]. Pues bien, todos estos requisitos concurren en el presente supuesto.

5. Como hemos señalado una de las exigencias que necesariamente habrán de observarse para que una intromisión en la intimidad protegida sea susceptible de reputarse como legítima es que persiga un fin constitucionalmente legítimo, o, lo que es igual, que tenga justificación en otro derecho o bien igualmente reconocido en nuestro texto constitucional [ SSTC 37/1989, de 15 de febrero, FFJJ 7 y 8; 142/1993, de 22 de abril, FJ 9 ; 7/1994, de 17 de enero, FJ 3 B ); 57/1994, de 28 de febrero, FJ 6 ; 207/1996, de 16 diciembre, FJ 4 a ); 234/1997, de 18 de diciembre, FJ 9 b ); 70/2002, de 3 de abril , FJ 10 a)]. A este respecto es indiscutible que la lucha contra el fraude fiscal es un fin y un mandato que la Constitución impone a todos los poderes públicos, singularmente al legislador y a los órganos de la Administración tributaria ( SSTC 79/1990, de 26 de abril, FJ 3 ; 46/2000, de 17 de febrero, FJ 6 ; 194/2000, de 19 de julio, FJ 5 ; y 255/2004, de 22 de diciembre, FJ 5), razón por la cual este Tribunal Constitucional ha tenido ya ocasión de declarar que para el efectivo cumplimiento del deber que impone el art. 31.1 CE es imprescindible la actividad inspectora y comprobatoria de la Administración tributaria, ya que de otro modo se produciría una distribución injusta en la carga fiscal ( SSTC 110/1984, de 26 de noviembre, FJ 3 ; y 76/1990, de 26 de abril , FJ 3). De lo anterior se sigue que el legislador ha de habilitar las potestades o los instrumentos jurídicos que sean necesarios y adecuados para que, dentro del respeto debido a los principios y derechos constitucionales, la Administración esté en condiciones de hacer efectivo el cobro de las deudas tributarias ( STC 76/1990, de 26 de abril , FJ 3). Y no cabe duda de que 'el deber de comunicación de datos con relevancia tributaria se convierte, entonces, en un instrumento necesario, no sólo para una contribución justa a los gastos generales ( art. 31.1 CE ), sino también para una gestión tributaria eficaz, modulando el contenido del derecho fundamental a la intimidad personal y familiar del art. 18.1 CE ' ( AATC 197/2003, de 16 de junio, FJ 2 ; y 212/2003, de 30 de junio , FJ 2; y en sentido similar SSTC 110/1984, de 26 de noviembre, FJ 5 ; 143/1994, de 9 de mayo, FJ 6 ; y 292/2000, de 30 de diciembre , FJ 9).

[...]

7. (...) La falta de autorización judicial previa (concluye) constituiría un motivo más para entender vulnerado el derecho a la intimidad. Sin embargo es claro que, a la luz de nuestra doctrina, no resulta exigible en el ámbito de las investigaciones de los movimientos de las cuentas corrientes y, en particular, en las del origen y destino de los cheques (esto es, en las investigaciones que el recurrente califica como 'de segundo grado'), una autorización judicial previa.

Ciertamente, como señalamos anteriormente, entre los requisitos para determinar la legitimidad de la injerencia en el derecho a la intimidad reconocido en el art. 18.1 CE hemos reclamado en varias ocasiones la existencia de resolución judicial previa; pero no es menos cierto que sólo hemos exigido dicha decisión 'como regla general' [ STC 71/2002, de 3 de abril , FJ 10 a)]. En efecto, hemos señalado que, 'a diferencia de lo que ocurre con otras medidas restrictivas de derechos fundamentales que pueden ser adoptadas en el curso del proceso penal (como la entrada y registro en domicilio del art. 18.2 CE o la intervención de comunicaciones del art. 18.3 CE ), respecto de las restricciones del derecho a la intimidad ( art. 18.1 CE ) no existe en la Constitución reserva absoluta de previa resolución judicial' [ SSTC 234/1997, de 18 de diciembre, FJ 9, in fine ; 70/2002, de 3 de abril , FJ 10.b.3; en el mismo sentido, STC 207/1996, de 16 de diciembre , FJ 4 c)]. De manera que, en la medida en que no se establece en el art. 18.1 CE reserva alguna de resolución judicial, como hemos señalado en otras ocasiones, 'no es constitucionalmente exigible que sea el Juez quien tenga que autorizar esta medida limitativa, pudiéndola adoptar, siempre que una ley expresamente la habilite, la autoridad que, por razón de la materia de que se trate, sea la competente' ( STC 234/1997, de 18 de diciembre , FJ 9, in fine). 8

Pues bien, a la vista de la doctrina constitucional reseñada debemos partir de que en ningún momento se puede considerar que haya existido una intromisión en la intimidad del recurrente en tanto que los requerimientos efectuado por la Inspección solo tenían como finalidad acreditar la estancia del recurrente y su esposa en España, sin que en ningún momento se haya hecho constar cual fue el motivo de dichas visitas, no viéndose, por tanto, afectada su intimidad en lo referente a su estado de salud.

Por ello procede desestimar el presente motivo de impugnación.

OCTAVO.-Vulneración del art. 9 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

El art. 9 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece:

'1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.

Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.'

Se argumenta por la recurrente, tras cuestionar la prueba la aportada por la Inspección Tributaria que no se ha acreditado la permanencia en España por mas de 183 días en los años 200/, 2009 y 2010.

Al respecto, la Inspección valoró como prueba de la permanencia de la recurrente en España por un periodo superior a 183 días los siguientes indicios:

1º El Sr. Aquilino ha tenido una intensa vida pública vinculada a actos sociales de los que existe constancia gráfica a través de internet, además de haber identificado su presencia bien en reuniones del patronato de algunas fundaciones así como en los Consejos de Administración y Junta de Accionistas de COBEGA o BANESTO; 2º Consta la presencia de su esposa en algunas revisiones médicas llevadas a cabo en Barcelona; 3º Se sabe que ha recibido paquetes transportados por la mercantil del transporte EXALBA SL.; 4º Constan facturas emitidas en 2009 por Milbro Inversiones. En la factura se identifica como concepto 'Cacería Fuensauco'; 5º También de un requerimiento de información practicado a Carlson Wagonlit y de los efectuados a raíz de su respuesta a diferentes hoteles y al chófer D. Luciano, se han obtenido reservas de viajes y hoteles a nombre del matrimonio que de nuevo exteriorizan su presencia en determinadas fechas en España; 6º Dado que el Sr. Aquilino sostenía su residencia habitual en Mónaco se solicitó que aportara, en su caso, justificante de los viajes de ida y vuelta para asistir a cada uno de los eventos expuestos. No se aportó documentación adicional. 7º También se ha constatado que si bien el Sr. Aquilino no dispone en nuestro país de inmuebles a su nombre sí se han identificado hasta un total de cinco diferentes inmuebles a nombre de su esposa. 8º Existencia de consumos eléctricos en alguno de ellos (el situado en Villella, 10) además de identificar imputaciones de consumo eléctrico a la Sra. Milagrosa respecto de inmuebles que no habían sido identificados a su nombre, como es el caso del inmueble situado en la CALLE001 número NUM009 de La Escala y el de C/ DIRECCION011 NUM010, de Sant Martí- DIRECCION012 de la Cerdanya. 9º Requerida la compañía Endesa Distribución Eléctrica, en el que se solicitó justificación de las operaciones económicas, comerciales y financieras realizadas por Dª Milagrosa, en los períodos objeto de comprobación con identificación de los inmuebles a los que se refieren las facturas, además de los inmuebles identificados anteriormente, constan consumos en la C/ DIRECCION013 de la Escala. NUM011 través de determinadas sociedades (CARAFÓN, LEONORA y TENENCIAS Y SERVICIOS SA) propiedad las tres al 100 por 100 de Dª Milagrosa, el matrimonio ha tenido acceso a determinados inmuebles que constituyen el patrimonio de estas sociedades. 11º También se han identificado un conjunto grande de propiedades a nombre de diferentes miembros de la familia Milagrosa Aquilino así como sociedades controladas por ellos, tanto en la Avenida Pearson de Barcelona, donde se han identificado hasta ocho fincas en estas condiciones, como en la zona de golf de Bolvir de la Cerdanya donde se han identificado un total de 13 inmuebles. La actuaria los califica de 'territorios Milagrosa Aquilino'. No consta que estas propiedades se encuentren cedidas en arrendamiento, sino que se encuentran abiertas y en perfecto uso como se desprende de los consumos de electricidad de algunas de ellas recabados por la Inspección. 12º Se ha verificado también que en el inmueble de Barri de DIRECCION012 calle NUM012 (torre DIRECCION014) de Puigcerdà que según la base de datos consolidada de la agencia tributaria pertenece a Dª Milagrosa trabaja D. Justiniano y su esposa desarrollando 'las actividades propias de masoveros'. 13º Consta también en relación a esta misma finca que la empresa 'Vigilancia y Sistemas de Seguridad SA' facturó a la Sra. Milagrosa por la conexión de una alarma y el mantenimiento correspondiente. 14º Algunos proveedores como ARMENOIL SLU que distribuye gasóleo bonificado reconoció haber entregado el gasoil 'en el domicilio del Sr. Aquilino', que sitúan en DIRECCION012 de Cardanya, Nicanor del servicio oficial Honda en Puigcerdà, que facturó a D. Aquilino manifestó que los cobros 'se han realizado mediante ingreso directo en nuestra entidad bancaria, sin recibo, y entregado en la finca de DIRECCION012 de Cerdanya' y por último la mercantil DABA SA reconoce la entrega de cápsulas Nespresso en el domicilio de C/ DIRECCION015, en el que recordemos estuvo domiciliado el Sr. Aquilino antes de declarar como no residente. 15º También figura como administrador de las fundaciones Cultura Privada Fran Daurel, AMYC Arte Moderno y Contemporáneo y Fundación Privada Cultural Perramon de Ventalló esta última en 2011. Particularmente relevante es la donación que ha efectuado el matrimonio Milagrosa Aquilino de más de 240 obras de arte que superan los 9 millones de euros a la fundación AMYC. 16º La actuaria también llevó a cabo un minucioso seguimiento de las cuentas bancarias cuyo titular es D. Aquilino. De ellas tres cuentas del Banco de Santander presentan importantes saldos, resaltando las importantes retiradas de dinero de la cuenta NUM013 por parte de D. Jose Pablo, hombre de confianza del Sr. Aquilino, según indica 'para atender los fines particulares del Sr. Aquilino'. 17º Se aprecia en la cuenta acabada en NUM014 salidas de dinero que tienen como destino el pago de seguros, seguridad, cuotas de clubs deportivos, de golf, polo, futbol o gimnasios, la mayoría ubicados en la provincia de Barcelona.

Se afirmaba que, ante esta abundancia de datos que prueban su presencia en España y la estrechez de los vínculos económicos con nuestro país, el obligado sólo aportó para justificar su presencia en Mónaco la Carte de resident, la copia de certificados de residencia expedidos por el Consul General en Marsella de inscripción en el Registro General de residente y el contrato de alquiler de un inmueble., documentación que se consideraba que no hacía prueba de su residencia fiscal en Mónaco y mucho menos de su permanencia por más de 183 días en el mismo o de que su centro de intereses económicos se encontrase situado en él, en primer lugar porque los certificados aportados hacían referencia únicamente a aspectos administrativos, ajenos a lo que en el uso habitual de los Convenios o del Derecho tributario internacional se entiende por residencia fiscal.

Se concluía que frente a esa pobre documentación aportada, que no era definitoria de la residencia fiscal en Mónaco ni constituía prueba alguna de una permanencia o de la obtención de rentas o la disposición de patrimonios allí, existía una amplia evidencia obtenida de diferentes fuentes de su estancia en España.

Conviene recordar que en materia de residencia fiscal corresponde a la Administración aportar datos de los que se infiera la existencia de domicilio fiscal en España de conformidad con lo establecido en la Ley, y si tales indicios son suficientes, corresponde al obligado tributario, demostrar su residencia en otro Estado.

En esta línea, la STS de 16 de junio y 13 de octubre de 2011 ( Rec. 4029 y 2283/2008), recuerda que es doctrina constante de la Sala que 'establecida la presunción ['se entenderá'], correspondía a la parte demostrar la residencia en otro Estado'. Regla que no es sino una razonable aplicación de la distribución de la carga de la prueba en materia tributaria, pues siendo cierto que corresponde a la Administración probar 'los hechos en que descansa la liquidación impugnada', no lo es menos que 'cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración'. Y así, en la STS de 16 de junio de 2011 (Rec. 4029/2008) se sostiene que es obligación del 'sujeto sometido a comprobación de probar su residencia fuera de España cuando la Administración lo ha considerado residente en nuestro territorio'. Lógicamente porque se ha probado la existencia de sólidos indicios que llevan a tal conclusión.

Recuérdese, por lo demás, que una vez acreditada la residencia en España por más de 183 días durante el año natural -normalmente por pruebas indiciarias o indirectas-, al no tenerse en cuenta las 'ausencias esporádicas', es necesario que el contribuyente acredite su 'residencia fiscal' en otro país.

También ha indicado la Sala, entre otras en su STS de 11 de noviembre de 2009 (Rec. 8294/2003) que, en relación con el concepto de residencia, se exige, de un lado, 'un elemento espiritual, la 'intención' de residir en un lugar determinado. De otra parte, es necesario que se dé un elemento material, la residencia efectiva. La doctrina de la Sala 1ª sobre este problema ha vacilado entre dar relevancia al elemento subjetivo o al objetivo. En materia fiscal y para el legislador de 1978 no ofrece dudas que el elemento relevante es el elemento objetivo. Por eso el artículo....alude al elemento objetivo de la 'permanencia' como rasgo definidor de la residencia'.

En cuanto al criterio del 'centro de intereses económicos' y personales -'se presumirá...que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando....residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél'-, la jurisprudencia pondera la importancia del patrimonio económico y la actividad económica desplegada - STS 4 de julio de 2006 (Rec. 955/2010)-.

A la vista de la prueba aportada por la Administración tributaria es evidente que existen indicios mas que suficientes para determinar que la ahora recurrente reside en España más de 183 días, sin que haya podido desvirtuar los datos aportados por la Administración.

Efectivamente, por la Administración tributaria se ha acreditado que el recurrente tiene a su disposición distintos inmuebles en España, respecto de los cuales ha existido un consumo de gasoil, electricidad, seguridad, etc..., la existencia de facturas de productos de consumo corriente expedidas a su nombre de los cuales se puede deducir que el recurrente tenía su residencia efectiva en España, así como la actuaciones de vigilancia realizadas por el Servicio de Vigilancia Aduanera de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos en la calle DIRECCION015 número NUM016, de las que se concluía que 'se observa el comportamiento típico de alguien que vive con habitualidad en ese domicilio . Sin embargo, ninguna prueba fehaciente se ha aportado para justificar que tenía su residencia en el Principado de Mónaco. Por otro lado, es de tener en cuenta que la recurrente posee en España un gran patrimonio inmobiliario, además de otros importantes intereses económicos.

Es de tener en cuenta que el art. 15 de la Ley General Tributaria 58/2003 establece en su art. 105 que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.'

Con la finalidad de acreditar su residencia en Mónaco, por parte de la recurrente se ha aportado la Carte de resident del principado de Mónaco, copia de certificados de residencia expedidos por el Consul General en Marsella de inscripción en el registro consular de residente y tres contratos de alquiler.

Dicha documentación es, a juicio de esta Sala, insuficiente para justificar que la recurrente ha residido mas de 183 días en Mónaco. Ninguna de la documentación aportada sirve para acreditar que la recurrente tiene la residencia efectiva en dicho país, ya que la carta de residencia no deja de ser una documentación para cuya obtención solo hace falta aportar un título de propiedad o de alquiler y la acreditación de medios económicos suficientes, por lo que estar en posesión de la misma no sirve para acreditar que tiene su residencia efectiva en dicho país. Además, el mero hecho de poseer o alquilar un inmueble en dicho país no es medio suficiente para acreditar su residencia por mas de 183 días, ya que de dicha posesión no se puede deducir, sin mas, su ocupación efectiva como residencia habitual.

En definitiva, por la Administración se ha aportado prueba suficiente de la que poder deducir que el recurrente tiene su residencia efectiva en España, sin que por se haya realizado esfuerzo alguno en acreditar la realidad de su residencia en el Principado de Mónaco, mas allá de la aportación de una documental de la que no se puede deducir dicha circunstancia.

NOVENO.- Indebida aplicación del artículo 37 del Real Decreto Legislativo 3/2004 .

Se alega que la propia configuración del 'incremento no justificado de patrimonio' impide su aplicación a un contribuyente del Impuesto sobre la Renta de los no Residentes.

En el acuerdo de liquidación se hacía constar que el Sr. Aquilino había obtenido los siguientes importes sin que se hubiera probado su origen y sin que guardaran relación con la renta o patrimonio declarado:

- Diferentes ingresos en la cuenta del Banco de Santander NUM013 cuya titularidad corresponde al Sr. Aquilino. Concretamente en 2008: 100.000 euros resultado de una única operación efectuada el 18 de noviembre de 2008. En el año 2009: un total de 700.000 euros resultado de dos operaciones, una efectuada el 3 de agosto y otra el 24 de noviembre. En el año 2010: un total de 330.000 euros, resultado de cinco operaciones, efectuadas el 31 de agosto (50.000 euros), 29 de septiembre (50.000 euros), 3 de noviembre (80.000 euros), 18 de noviembre (50.000 euros) y 29 de noviembre (100.000 euros).

- Transferencias por un importe de 179.700 euros procedentes de Ortensia Holding.

- Ingreso de 100.000 euros por parte de la sociedad QUELIMANE HOLDINGS en la referida cuenta corriente sin aportar documentación justificativa alguna de a qué se debe dicho ingreso.

- Entradas en la cuenta NUM015 de la que es titular la Fundación Amyc por un importe de 1.600.000 euros.

Dicha alegación tiene como presupuesto para su éxito la estimación del motivo anterior, esto es, que se haya considerado que la residencia fiscal de la recurrente era el Principado de Mónaco.

Habiéndose considerado que su residencia fiscal se encontraba en España, decae dicha pretensión al tener la condición de contribuyente del IRPF por obligación personal.

DECIMO.- Vulneración de los artículos 183 y concordantes de la Ley General Tributaria .

Como toda argumentación dirigida a poner de manifiesto la improcedencia de la sanción impuesta se alega que ' Todo está declarado y el expediente sancionador resulta por este motivo del todo improcedente'.

La mera alegación de disconformidad con la sanción impuesta, sin realizar esfuerzo argumental alguno en poner de manifiesto los posibles vicios en que los que el acuerdo sancionador hubiera podido incurrir y de los que se pudiera llegar a la conclusión de que el mismo no era conforme a derecho, conlleva sin mas la desestimación del presente motivo de impugnación.

Al respecto, se afirmaba en la resolución sancionadora que ' Una vez la actuaria había recabado en el curso de las actuaciones de comprobación e investigación evidencia suficiente de su estancia en nuestro país en el año natural por más de 183 días, el Sr. Aquilino que defendía su condición de no residente, debía estar en condiciones de aportar prueba similar de su residencia habitual en Mónaco. Siendo él el que sostenía su condición de no residente y estando en mejor posición para poder probar sus pretensiones, no lo hizo. Por tanto lo que se sanciona es la dejadez, la falta de colaboración por pretender su residencia en un paraíso fiscal, que conllevaría importantes beneficios en su fiscalidad, sin poder probarlo, bien por no disponer de tal prueba, bien por negarse a aportarla. Por todo lo expuesto, a modo de conclusión, tal cual hemos defendido, las conductas del obligado las calificamos de negligentes.'

DECIMO PRIMERO.- Como se afirma en la STS 15 de marzo de 2017 (Recurso: 1080/2016) 'C.- Debe ser el pertinente acuerdo [sancionador] el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador. Y así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado esta Sala en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En este mismo sentido se pronuncia también la sentencia de la Sala de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier

D.- Como señalamos en sentencia de 4 de febrero de 2010 , 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que [...] la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

E.- Para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que evidenciar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente. 8

La Administración tributaria procede a fundamentar la existencia de culpabilidad en la actitud de la recurrente que en ningún momento ha aportado pruebas sólidas que acreditaran su residencia efectiva en Mónaco, y ello con la finalidad de evitar el pago del importe derivado del IRPF, de donde deduce la existencia de una culpa, al menos a título de negligencia, al no aportar prueba de su residencia en dicho país. Por ello se debe concluir que la imposición de la sanción está suficientemente motivada al exponer las razones por las que considera que la conducta del demandante es culpable como consecuencia de no justificar la residencia efectiva en Mónaco.

En virtud de todo lo expuesto, el recurso ha de ser desestimado.

DECIMO SEGUNDO. -De acuerdo con lo establecido en el artículo 139.1 de la LJCA, procede imponer las costas a la parte recurrente cuyas pretensiones son desestimadas.

Vistos los preceptos legales citados,

Fallo

DESESTIMARel recurso contencioso administrativo nº 763/2019,interpuesto por la representación procesal de D. Aquilinocontra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 9 de abril de 2019.

Con imposición de costas a la parte recurrente.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- La anterior sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.