Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 917/2020 de 21 de Septiembre de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN QUINTA

Núm. de Recurso:0000917/2020

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:08834/2020

Demandante:APOYO Y COMERCIALIZACIÓN, S.L

Procurador:SR. PEDREIRA LÓPEZ, FERNANDO

Demandado:MINISTERIO DE HACIENDA

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. ALICIA SANCHEZ CORDERO

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. JOSÉ LUIS GIL IBÁÑEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

Dª. ALICIA SANCHEZ CORDERO

Dª. MARGARITA PAZOS PITA

Dª. FATIMA BLANCA DE LA CRUZ MERA

Madrid, a veintiuno de septiembre de dos mil veintidós.

Esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha visto el recurso contencioso administrativo número 917/2020, interpuesto por la sociedad APOYO Y COMERCIALIZACIÓN SL, representada por el procurador de los tribunales D. Fernando Pedreira López, bajo la dirección letrada de D. Jorge Ajuria Fernández, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de junio de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa contra el acuerdo denegatorio de rectificación de autoliquidación con solicitud de devolución de ingresos indebidos, dictado por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios, sede Barcelona, de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo de octubre del ejercicio 2012.

La cuantía del recurso está fijada en 11.600 euros.

Ha sido parte, además, la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Es ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª. Alicia Sánchez Cordero.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso contencioso-administrativo y turnado a esta Sección, se solicitó el expediente administrativo, y una vez recibido, se confirió traslado a la representación de la parte actora para que formalizara escrito de demanda, lo que hizo formulando las alegaciones de hecho y de derecho que estimó oportunas, concluyendo con la súplica:«dicte Sentencia por la que estimando el recurso, anule la resolución recurrida y consiguientemente declare y estime los fundamentos que opuestos al acto administrativo de referencia no fueron acogidos por la resolución recurrida, en los términos y por los motivos que se exponen en la presente demanda, con condena en costas a la Administración demandada, y con todo lo demás que proceda en Derecho».

SEGUNDO.-Dá ndose traslado de la demanda a la Abogada del Estado para su contestación, lo hizo, alegando en derecho lo que estimó conveniente, solicitando: «dicte sentencia por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.»

TERCERO.-No habiendo solicitado el trámite de prueba, se dio traslado para conclusiones escritas a las partes, que formularon por su orden ratificándose en sus respectivas pretensiones, tras lo que quedaron conclusas las actuaciones. Se señaló para votación y fallo el 20 de septiembre de 2022, en que así ha tenido lugar.

Fundamentos

PR IMERO.- Planteamiento del recurso

La sociedad APOYO Y COMERCIALIZACIÓN SL presentó una solicitud de devolución de ingresos indebidos respecto a las cuotas del IVA repercutido por BUILDINGCENTER SAU el 24 de octubre de 2012 en la adquisición de un inmueble situado en la CALLE000, NUM000 de Madrid por importe de 11.600 euros de cuota de IVA (tipo del 4%). El transmitente se había acogido a la renuncia a la exención prevista en el artículo 20.Dos de la Ley del IVA IVA. La Comunidad de Madrid, sin embargo, giró liquidación por la operación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, al considerar que la venta como segunda u ulterior transmisión estaba exenta de IVA conforme al artículo 20.22º LIVA y no ser aplicable la renuncia a la exención en función de la naturaleza y destino previsible.

La sociedad APOYO Y COMERCIALIZACIÓN, SL había practicado en los ejercicios 2011 y 2012 la deducción de las cuotas soportadas por la citada adquisición de vivienda.

La Administración tributaria desestimó la devolución de ingresos indebidos mediante acuerdo de resolución de rectificación de autoliquidación de 14 de noviembre de 2016, dictado por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de Barcelona, por haber sido objeto de deducción en las autoliquidaciones. Además, inició un procedimiento de comprobación e investigación del IVA, ejercicios 2011 y 2012 resolviendo que no procedía admitir la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición del inmueble conforme a los artículos 92 y 94 LIVA. Sin embargo, al no ser firme esta declaración de que no procede la deducción de las cuotas, entiende que no se cumple el requisito exigido por el art. 129.2 del Real Decreto 1065/2007 para que proceda la devolución como ingreso indebido hasta que no adquiera firmeza.

In terpuesta reclamación económico-administrativa, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 24 de junio de 2020 la desestima y corrobora el criterio de que en el momento en que la Administración resolvió denegar la devolución, la liquidación que derivaba del acta que deniega la deducción de la cuota soportada no era firme, por lo que, en coherencia con los criterios ya asentados por este Tribunal y con el artículo 129.2 del Reglamento de aplicación de los tributos, confirma el acto impugnado.

SE GUNDO.- Posiciones de las partes

En la demanda se alega que no se ha tenido en cuenta, ni por la Administración tributaria, ni por el TEAC, que la sociedad presentó el 28 de enero de 2015 solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos en relación con la cuota de IVA repercutida por la entidad BUILDINGCENTER, SAU en la compraventa del inmueble, acompañando la autoliquidación por el concepto IVA, periodo 4T/2014, en la que se incluía una partida de «Rectificación de deducciones» por importe de 290.000 euros de base y 11.600,00 euros de cuota, íntegramente ingresada por la entidad recurrente en el momento de su presentación. Por lo tanto, regularizó voluntariamente la deducción improcedente de las cuotas indebidamente soportadas y pagadas a la mercantil BUILDINGCENTER, SAU, dato no tenido en cuenta en la regularización efectuada por la Inspección.

Cr itica que la falta de firmeza de la liquidación practicada por la Inspección de los Tributos a la entidad recurrente que acuerda la improcedencia de la deducción del IVA soportado indebidamente, constituya un obstáculo insalvable para la devolución del IVA indebidamente soportado y pagado ya que es firme la liquidación de la Comunidad de Madrid por ITP, es indebida la cuota de IVA repercutida, y está legitimado para solicitar la devolución y para obtenerla conforme al artículo 14 del reglamento de la LGT, aprobado por Real Decreto 520/2005.

Co nsidera que la liquidación practicada por la Inspección de los Tributos por el concepto IVA, ejercicios 2011 y 2012, en la que se regulariza la cuota de IVA soportada y deducida por la recurrente en la adquisición de la vivienda constituye, por sí, un enriquecimiento no justificado de la Administración por cuanto la cuota indebidamente deducida se ha regularizado dos veces: i) por el obligado tributario, de forma espontánea, a través de la autoliquidación por el concepto IVA, período 4T/2014, mediante la 'Rectificación de deducciones'; y ii) por la Inspección de los Tributos, a través de la liquidación girada en el seno de la comprobación por el concepto IVA, ejercicios 2011 y 2012.

Ad uce también que la resolución del TEAC impugnada no analiza ni pondera adecuadamente las circunstancias concurrentes en el presente caso, en el que la falta de firmeza de la liquidación practicada por la Inspección de los Tributos por el concepto IVA, ejercicios 2011 y 2012, resulta irrelevante, carece de trascendencia y se erige como un mero pretexto para intentar postergar en el tiempo una devolución a la que el obligado tributario tiene derecho, invocando sentencias del Tribunal Supremo, núm. 734/2011, de 26 enero (recurso 964/2009), del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 273/2019, de 14 de marzo (recurso 629/2017) y del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha núm. 914/2015, de 15 de octubre (recurso 90/2013), núm. 916/2015, de 15 de octubre (recurso 92/2013) y núm. 920/2015, de 16 de octubre (recurso 91/2013).

Fr ente a ello, en la contestación a la demanda, se razona que, en el presente caso, existe una solicitud de rectificación de la recurrente, en la que alega la no sujeción a IVA de la operación, y paralelamente, una liquidación por IVA 2011 y 2012, impugnada por la recurrente, en la que sostiene que la operación está sujeta a IVA, y éste es deducible. Es decir, la recurrente está adoptando diferente posición material en los diferentes procedimientos con el objeto de lograr la ganancia que los anteriores preceptos intenta evitar. En consecuencia, de acuerdo con el art. 14.2.c) 4º RD revisión y el art. 129.2.p2 RD gestión e inspección, no existiendo firmeza de la liquidación que se pronuncia sobre el IVA 2011 y 2012, no cabe proceder aún a la rectificación y devolución interesada. Por el principio de regularización íntegra, será con ocasión de la impugnación de la liquidación IVA 2011 y 2012 cuando se resolverá de forma conjunta si la operación estaba o no sujeta a IVA, la debida o indebida deducción del IVA soportado y la eventual devolución del IVA abonado.

TE RCERO.- Cuestiones debatidas

A la vista las alegaciones y pretensiones de la mercantil recurrente y los argumentos jurídicos tenidos en cuenta por la Administración tributaria y por el TEAC, se trata de determinar si el recurrente tenía derecho a la devolución del IVA repercutido por el vendedor en la compraventa de un inmueble por importe de 11.600 euros de cuota.

Co nsta acreditado:

1. La compraventa en cuestión estaba sujeta al ITP, modalidad transmisiones onerosas, habiendo sido liquidada por la Comunidad de Madrid. No se admite la renuncia a la exención de IVA que consta en la escritura de compraventa al tratarse de una segunda o ulterior entrega de una vivienda y conforme al artículo 20.Uno.22º del IVA. La sociedad APOYO Y COMERCIALIZACIÓN, SL abonó el impuesto, quedando firme. No hay, por tanto, ninguna discusión sobre la sujeción de la operación al Impuesto sobre Transmisiones e improcedencia de doble tributación.

2. APOYO Y COMERCIALIZACIÓN, SL había abonado el IVA repercutido al vendedor y se había deducido el importe soportado indebidamente (11.600 euros) en su autoliquidación de 2012.

3. El 28 de enero de 2015 presentó autoliquidación de IVA, ejercicio 2014, 4T, rectificando las deducciones, en concreto, la cantidad de 11.600 euros de cuota del importe de la compra de la vivienda. Dicha rectificación de deducciones supone que no se ha deducido la cuota indebidamente repercutida.

En definitiva, no está discutido el carácter indebido de la cuota de IVA repercutido, ni la legitimación para solicitar la devolución (la STS de 9 de enero de 2008 (casación 210/2004), entre otras, reconoce la legitimación del repercutido para instarla). Tampoco se discute que la cuota fuera ingresada por el vendedor repetidor. El motivo por el que no se estima la devolución del ingreso indebido es por no considerar aún firme la resolución que declara improcedente la deducción de cuotas conforme al requisito previsto en el apartado 4º del artículo 14.2.c) Reglamento general de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005: 4º «Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas.»

Es cierto, como mantiene el Abogado del Estado, que cuando existe un procedimiento de inspección cuyo objeto versa, entre otras cuestiones, sobre la improcedencia de tributar por IVA y, por ende, de repercutir cuotas, de soportar la repercusión y, de obtener la devolución de dichas cuotas, las cuestiones a solventar lo serán en el seno del procedimiento de inspección y no en el procedimiento específico de devolución de ingresos indebidos.

Ah ora bien, la regularización tributaria llevada a cabo por la Administración respecto al IVA de 2011 y 2012, que según las partes procesales está impugnada, y que impidió la devolución al estar en discusión la debida o indebida deducción del IVA soportado, según la administración y confirma el TEAC, es intrascendente, como dice el recurrente, para resolver este recurso puesto que al haber regularizado dicha deducción en la autoliquidación del ejercicio 2014, 4T, ya no está en discusión la procedencia o no de la concreta deducción por la compraventa. Puede admitirse, por tanto, que de las cuestiones a solventar en el procedimiento de inspección recurrido, haya quedado sin efecto lo resuelto sobre la deducción de las facturas de la compraventa referida o, simplemente que, al no haberse tenido en cuenta -ni por la inspección, ni por el TEAC- la rectificación de la autoliquidación con la consecuente exclusión de la deducción de 2014, quede fuera de la regularización la devolución de la cuota soportada por esta operación al no mantener la inspeccionada su deducción.

La jurisprudencia citada en la demanda se refiere a la interpretación del artículo 14.2.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, interpretado a la luz del principio de regularización íntegra. La doctrina comporta que, cuando en el seno de un procedimiento de inspección la Administración regularice la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá analizar también la concurrencia de los requisitos necesarios para, en su caso, declarar su derecho a la devolución de las cuotas que indebidamente soportó, por lo que en supuestos de repercusión sin que existiera sujeción a IVA se reconoce el derecho a devolución por parte de quien no solo soportó aquella, sino que se vio sometido a regularización de la deducción efectuada. Incluso, a veces, como en el presente caso, se ve sometido a la actuación de la Administración autonómica que le gira liquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Así, SSTS 3 de abril de 2008 (recurso de casación 3914/2002), 18 de septiembre de 2013 (recurso de casación para la unificación de doctrina 4498/2012), 23 de enero de 2014 (recurso de casación 5668/2011), 2 de octubre de 2014 (recurso de casación 2178/2012), 23 de octubre de 2014 (recurso de casación 2945/2012), 6 de noviembre de 2014 (recurso de casación 3110/2012).

In dependientemente, por tanto, de la regularización integra que resulte del procedimiento de comprobación pendiente, concurre, en este caso, que se cumple la exigencia del requisito del artículo 14.2.c). 4º ya que la cuota cuya devolución se solicita no ha resultado finalmente deducida por el interesado al haber presentado autoliquidación rectificatoria de la deducción. Ello supone que el obligado tributario ha admitido no tener derecho a la deducción de la cuota soportada.

Si bien, el artículo 129.2 segundo párrafo del Real Decreto 1065/2007, por el que se aprueba el Reglamento general de aplicación de los tributos en que se apoya el TEAC dispone que «a efectos el requisito previsto en el artículo 14.2.c).4º del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, se entenderá que el obligado tributario no tiene derecho a la deducción de las cuotas soportadas, cuando en un procedimiento de comprobación o inspección se declare que no procede la deducción de dichas cuotas por haber sido indebidamente repercutidas y el acto que hubiera puesto fin a dicho procedimiento hubiera adquirido firmeza»,no está discutido el no tener derecho a la deducción de cuotas de la operación de compraventa referida pues la actuación de la propia entidad recurrente demuestra que no cuestiona la improcedencia de la deducción habiendo rectificado e ingresado la cuota correspondiente.

El principio de neutralidad y de seguridad jurídica exige que no pueda negarse, en este recurso en concreto, el derecho a la devolución del IVA por no resultar firme la declaración de no procedencia de la deducción ya que ha quedado fuera de discusión en dicho procedimiento de inspección la pertinencia de esta concreta deducción.

El lo conlleva la estimación del recurso contencioso-administrativo y, consecuentemente, a acordar la anulación de la resolución recurrida y la devolución de ingresos indebidos solicitada.

CU ARTO.- Costas

De conformidad con el artículo 139.1 de la LJCA, al estimarse las pretensiones actoras procede la expresa imposición de las costas causadas en esta instancia a la demandada.

Fallo

ESTIMARel recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de APOYO Y COMERCIALIZACIÓN SL, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de junio de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de 14 de noviembre de 2016 denegatorio de rectificación de autoliquidación con solicitud de devolución de ingresos indebidos, respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo de octubre del ejercicio 2012, resoluciones que se anulan reconociendo el derecho a la devolución de ingresos indebidos solicitada en la rectificación de autoliquidación.

Co n imposición de costas a la Administración demandada.

As í, se acuerda, pronuncia y firma.

Recursos: La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta, así como la constitución del depósito de 50€, en caso preceptivo, en la cuenta del B. Santander 2605000000, más el número de procedimiento y año.