Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 1253/2019 de 18 de Noviembre de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEXTA

Núm. de Recurso:0001253/2019

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:9120/2019

Demandante:DHL GLOBAL FORWARDING SPAIN, S.L.

Procurador:Dª SUSANA SERRANO DE PRADO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidenta:

Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS

D. SANTOS GANDARILLAS MARTOS

D. RAMÓN CASTILLO BADAL

Madrid, a dieciocho de noviembre de dos mil veintidós.

VISTO el presente recurso contencioso-administrativo núm. 1253/19 promovido por la Procuradora Dª Susana Serrano de Prado actuando en nombre y representación de DHL GLOBAL FORWARDING SPAIN, S.L.,contra la resolución dictada con fecha 23 de abril de 2019 por el Tribunal Económico Administrativo Central, desestimatoria de la reclamación presentada frente al acuerdo de 16 de octubre de 2015, de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, que desestimó, a su vez, el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de 2 de septiembre de 2015, de la misma Delegación, que inadmitió a trámite la solicitud de devolución de cuotas de IVA a compensar reconocidas en liquidación provisional de 4 de abril de 2011, ejercicio 2009, periodo 12. Ha sido parte en autos la Administración demandada, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los oportunos trámites prevenidos por la Ley de la Jurisdicción, se emplazó a la parte demandante para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimaba de aplicación, terminaba suplicando se dictase sentencia por la que deje sin efecto la resolución del TEAC recurrida '...y acuerde la devolución a mi representada de la cantidad de 12.899,77 euros con los intereses de demora'.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dictase sentencia por la que se confirmasen los actos recurridos en todos sus extremos.

TERCERO.- Habiendo quedado el recurso pendiente de señalamiento para votación y fallo cuando por turno le correspondiera, se fijó para ello la audiencia del día 10 de noviembre de 2022, en que tuvo lugar.

Ha sido ponente el Ilmo. Sr. D. Francisco de la Peña Elías, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- A través de este proceso impugna la entidad actora la resolución dictada con fecha 23 de abril de 2019 por el Tribunal Económico Administrativo Central, desestimatoria de la reclamación presentada frente al acuerdo de 16 de octubre de 2015, de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, que desestimó, a su vez, el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de 2 de septiembre de 2015, de la misma Delegación, por el que inadmitió a trámite la solicitud de devolución de cuotas de IVA a compensar reconocidas en liquidación provisional de 4 de abril de 2011, ejercicio 2009, periodo 12.

Como antecedentes de interés para resolver el litigio merecen destacarse los siguientes:

1.- Con fecha 4 de abril de 2011 se dictó acuerdo de liquidación provisional en virtud del cual se reconocía a la entidad ahora recurrente una cantidad a compensar de 12.899,77 euros, y ello como consecuencia de la solicitud de devolución presentada, correspondiente al período 12 del IVA de 2009. Tal y como precisa el acuerdo recurrido, la cantidad reconocida era a compensar y no a devolver puesto que la interesada no había presentado el modelo 340 correspondiente al período 12/2009, pese a tratarse de una exigencia establecida en el Régimen de Devolución Mensual.

2.- El 5 de julio de 2015 DHL GLOBAL FORWARDING SPAIN, S.L., solicitó la devolución, solicitud que fue inadmitida a trámite por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes mediante resolución de 2 de septiembre de 2015, notificada el 4 de septiembre siguiente.

3.- Contra la citada resolución interpuso DHL recurso de reposición, que fue desestimado por nuevo acuerdo de 16 de octubre de 2015.

4.- Presentada reclamación económico administrativa ante el TEAC, este la desestimó mediante resolución de 23 de abril de 2019, contra la cual formalizó la interesada el recurso el recurso contencioso administrativo que dio origen al presente proceso.

SEGUNDO.- En su demanda, argumenta la recurrente que la posibilidad de reclamar la devolución de las cuotas a compensar una vez transcurrido el plazo de caducidad del procedimiento de compensación ha sido reconocida de manera expresa por el Tribunal Supremo al afirmar que, transcurrido dicho plazo, se inicia un período de prescripción de cuatro años para solicitar la devolución de aquellas cuotas.

En efecto, así lo reconoce de manera expresa la sentencia de 4 de julio de 2007, recurso núm. 96/2002, que se pronuncia en estos términos:

'Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración. Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución. La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la 'devolución' en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero, aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la 'compensación' por transcurso del plazo fijado, la Administración debe 'devolver' al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible 'optar' por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años. Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA. El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción. Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio 'coste- beneficio' pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución'.

En idénticos términos se pronuncia la de 24 de noviembre de 2010, recurso núm. 546/2006, así como las demás que se invocan en la demanda, de 23 de diciembre de 2010, recurso núm. 82/2007, y de 30 de mayo de 2011, recurso núm. 3323/2008. También la de esta Sala de la Audiencia Nacional de 24 de noviembre de 2010, recurso núm. 873/2009.

El TEAC, pese a reconocer la existencia de dichos pronunciamientos y la doctrina que emana de ellos, entiende que no resulta aplicable a este supuesto por cuanto dicha doctrina reconocería, a su juicio, el derecho a la devolución en los casos en que el sujeto pasivo no ha tenido la opción de compensar, o cuando, habiendo compensado el exceso de cuotas, se haya quedado una parte sin poder compensar, generándose un remanente que sería el que la Administración ha de devolverle.

Afirma que solo es admisible la devolución cuando el interesado haya ejercitado el derecho a la compensación, para lo cual debería haber presentado una declaración liquidación en la que la cuantía total del IVA soportado en el período de liquidación superase la cuantía del IVA devengado en el mismo período, generando de este modo un resultado a compensar.

Y añade que, en este caso, si bien la cantidad a compensar cuya devolución se reclama ahora fue reconocida mediante liquidación provisional en la cuantía reclamada de 12.899,77 euros, '... el hecho de que este importe no fuera traspasado a las autoliquidaciones de los siguientes períodos y ejercicios, impidió el ejercicio del derecho a la compensación, de manera que existiendo la posibilidad de compensar, no se efectuó la misma por esta falta de consignación obligatoria de la cuantía a compensar en las sucesivas autoliquidaciones presentadas'

Por su parte, la entidad actora argumenta que las sentencias del Tribunal Supremo no se refieren al no ejercicio del derecho a compensar como causa determinante de la imposibilidad de obtener la devolución, y afirma, frente a lo que sugieren la Administración tributaria y el mismo TEAC en el sentido de que DHL sí pudo compensar la cantidad en sus declaraciones mensuales por un exceso de IVA, y que si no lo hizo fue por olvido o negligencia, que ello no está en modo alguno acreditado, por lo que persistiría su derecho a obtener la devolución.

TERCERO.- Planteada la cuestión en los términos expuestos, entendemos que no puede denegarse el derecho a la devolución, como afirma el TEAC, por la mera afirmación de que la entidad interesada no ejercitó, pudiendo hacerlo, el derecho a la compensación antes de que caducara el procedimiento para hacerlo.

La doctrina acogida por el Tribunal Supremo en las sentencias citadas parte de una premisa general, cual es que el principio de neutralidad del IVA se materializa en la deducción o, en su caso, en la devolución del IVA soportado, de tal forma que la pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del impuesto, que se plasma en aquel principio.

En el caso que nos ocupa, el transcurso del plazo de cuatro años desde que se notificó la liquidación en la que se reconocía el derecho a la compensación sin que esta se hubiera materializado determina, en efecto, la caducidad del derecho a compensar, lo que supone, en palabras del Tribunal Supremo, la pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido.

Pero ello da lugar, y también de acuerdo con la doctrina jurisprudencial expuesta, a que entonces se inicie el período de devolución precisamente para garantizar la neutralidad del IVA, período que se extiende por el plazo de prescripción de cuatro años.

Para poder eliminar en estos casos el derecho a la devolución que, decimos, se ancla en el principio de neutralidad del IVA, debiera constar que la entidad pudo ejercitar su derecho a la compensación antes del transcurso del plazo de caducidad, lo que no se ha justificado por la Administración tributaria.

En efecto, esta se limita a declarar, frente a la afirmación del obligado tributario de que no pudo llevar a cabo la compensación -y el hecho cierto de que no se produjo-, que la entidad debió traspasar la cantidad a compensar a las autoliquidaciones de IVA posteriores, por lo que, al no hacerlo, perdió su derecho a la compensación sin habilitar después el plazo para exigir la devolución.

Ante la falta de toda justificación de que la actora pudo efectuar la compensación, y la imposibilidad por parte de esta de acreditar un hecho negativo -que no tuvo oportunidad de hacerlo-, entendemos que debe prevalecer una interpretación favorable a la plena efectividad del principio de neutralidad que exige, conforme a lo que hemos razonado, que el sujeto pasivo se resarza del crédito que tiene contra la Hacienda Pública y que pueda entonces cobrarlo aun después de concluir el plazo de caducidad.

Y es que la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, en su resolución de 16 de octubre de 2015, y después el TEAC al desestimar la reclamación económico administrativa, afirman que 'La entidad pudo ejercitar ese derecho en las autoliquidaciones de IVA y no lo hizo...',afirmación que, ante la manifestación expresa de la obligada tributaria acerca de que no ha podido ejercitar el derecho a la compensación que le fue reconocido, debió acompañarse por la misma Administración tributaria, de acuerdo con el principio de facilidad probatoria, de cualquier justificación documental que lo acreditase, significadamente las autoliquidaciones en las que afirma que la entidad pudo hacer efectiva la compensación.

CUARTO.- Las costas de esta instancia habrán de ser satisfechas por la Administración demandada en aplicación de lo establecido en el artículo 139.1 de la Ley jurisdiccional.

VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

1.- Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª Susana Serrano de Prado actuando en nombre y representación de DHL GLOBAL FORWARDING SPAIN, S.L.contra la resolución dictada con fecha 23 de abril de 2019 por el Tribunal Económico Administrativo Central, desestimatoria de la reclamación presentada frente al acuerdo de 16 de octubre de 2015, de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, que desestimó, a su vez, el recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de 2 de septiembre de 2015, de la misma Delegación, por el que inadmitía la solicitud de devolución de cuotas de IVA a compensar reconocidas en liquidación provisional de 4 de abril de 2011, ejercicio 2009, periodo 12. Resoluciones que anulamos por no ser ajustadas a Derecho.

2.- Reconocer el derecho de la recurrente a la devolución de los 12.899,77 euros que reclama, con los intereses correspondientes.

Con expresa imposición de costas a la Administración demandada.

La presente sentencia, que se notificará en la forma prevenida por el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, es susceptible de recurso de casación, que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Lo que pronunciamos, mandamos y firmamos.