Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 13/2014 de 21 de Enero de 2015

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a veintiuno de enero de dos mil quince.

Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido Cellular Ibérica S.L., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Mercedes Caro Bonilla, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de septiembre de 2013, relativa a IVA, siendo la cuantía del presente recurso de 281.729,03 y 162.097,44 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por Cellular Ibérica S.L., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Mercedes Caro Bonilla, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de septiembre de 2013, solicitando a la Sala, declare la nulidad de la Resolución impugnada.

SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.

Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno.

TERCERO: No habiéndose solicitado recibimiento a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día veinte de enero de dos mil quince.

CUARTO: En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.

Fundamentos

PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de septiembre de 2013 que desestiman la reclamación interpuesta por la hoy actora relativa a IVA ejercicio 2003, cuota y sanción.

Previamente a entrar en el examen de las circunstancias concretas del presente recurso hemos de analizar la alegación de la recurrente sobre prejudicial penal. Se afirma existir actuaciones penales respecto del IVA y en relación con la actora, por el ejercicio 2004.

Acierta el TEAC al traer a colación lo declarado en el fundamento jurídico segundo en la sentencia 177/1999 del TC:

'Atendiendo a lo expuesto, es de advertir que no nos hallamos en la hipótesis de que los Tribunales del orden jurisdiccional penal aprecien diversidad de conductas o de hechos, o bien que no sean idénticos el fundamento o bien jurídico protegido tutelado por la norma administrativa y el preservado por el tipo penal aplicable y, ante tal ausencia de identidad, entiendan inaplicable la prohibición del bis in ídem o dualidad de reproche punitivo, sino ante un caso que presenta la peculiaridad de que los órganos judiciales (aquí tanto el Juzgado de lo Penal como, en apelación, la Audiencia Provincial de Barcelona) parten, como premisa inicial, de que concurren los mencionados elementos identificadores del principio que se alega como vulnerado, es decir, la triple identidad de sujeto, hecho y fundamento, y ello no obstante, no concluyen en un pronunciamiento absolutorio por la sola y única razón, explicitada en las Sentencias condenatorias, de la regla o criterio de prevalencia de la jurisdicción penal sobre la potestad administrativa sancionadora, entendiendo que ésta, por su rango subordinado, debe ceder en su ejercicio o manifestación ante el ius puniendi de aquélla, lo que conduce a la incriminación penal y consiguiente Sentencia condenatoria al estimar que la conducta del inculpado es constitutiva de delito, y ello pese a que la misma conducta haya sido anteriormente sancionada por la Administración.'

A ella hemos de añadir las afirmaciones contenidas en la sentencia 147/2002 del Alto Tribunal:

'Es cierto que, en relación con la prejudicialidad obligadamente devolutiva, esto es, 'cuando el Ordenamiento jurídico impone la necesidad de deferir al conocimiento de otro orden jurisdiccional una cuestión prejudicial, máxime cuando del conocimiento de esta cuestión por el Tribunal competente pueda derivarse la limitación del derecho a la libertad, el apartamiento arbitrario de esta previsión legal del que resulte una contradicción entre dos resoluciones judiciales, de forma que unos mismos hechos existan y dejen de existir respectivamente en cada una de ellas, incurre en vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva, por cuanto la resolución judicial así adoptada no puede considerarse como una resolución razonada, fundada en Derecho y no arbitraria, contenidos éstos esenciales del derecho fundamental reconocido en el art. 24.1 CE ' (entre otras, SSTC 30/1996, de 26 de febrero, FJ 5 , y 255/2000, de 30 de octubre , FJ 2).

Pero también lo es que, reiteradamente, este Tribunal igualmente ha afirmado 'la legitimidad desde la perspectiva constitucional del instituto de la prejudicialidad no devolutiva' ( SSTC 62/1984, de 21 de mayo ; 171/1994, de 7 de junio ; 278/2000, de 27 de noviembre , FJ 5). Más concretamente, hemos declarado que en los asuntos que hemos denominado complejos (es decir, en aquéllos en los que se entrecruzan instituciones integradas en sectores del Ordenamiento cuyo conocimiento ha sido legalmente atribuido a órdenes jurisdiccionales diversos) es legítimo el instituto de la prejudicialidad no devolutiva, cuando el asunto resulte instrumental para resolver la pretensión concretamente ejercitada y a los solos efectos de ese proceso, porque no existe norma legal alguna que establezca la necesidad de deferir a un orden jurisdiccional concreto el conocimiento de una cuestión prejudicial y corresponde a cada uno de ellos decidir si se cumplen o no los requerimientos precisos para poder resolver la cuestión, sin necesidad de suspender el curso de las actuaciones, siempre y cuando la cuestión no esté resuelta en el orden jurisdiccional genuinamente competente ( SSTC 190/1999, de 25 de octubre, FJ 4 ; 278/2000, de 27 de noviembre , FJ 6). Habiendo precisado, incluso expresamente, que no puede considerarse como cuestión prejudicial devolutiva, sino incidental, la 'relacionada pero no determinante de la culpabilidad o la inocencia' del sujeto ( STC 201/1996, de 9 de diciembre , FJ 4).'

Pues bien, el objeto del presente recurso es el IVA del ejercicio de 2003, por lo que no existe identidad respecto de los hechos, pues aunque las operaciones puedan ser semejantes, no son idénticas - se refieren a periodos temporales distintos -.

SEGUNDO: Pasamos a exponer las razones que entendemos relevantes para la decisión del presente recurso.

El artículo 92 Dos de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre exige que los bienes o servicios adquiridos se apliquen en las operaciones descritas en el artículo 94 para poder ser deducidas las cuotas soportadas. Por su parte el artículo 94 Uno.1 a) exige el destino a prestaciones de bienes sujetas y no exentas.

Pues bien, de tal regulación resulta que la deducción solo es posible cuando los bienes o servicios en cuya adquisición se ha soportado el IVA resultan afectados de manera directa a la realización de la actividad empresarial, esto es, al desarrollo de la propia actividad que es objeto de la empresa y siempre que tal afectación derive a la realización de operaciones gravadas. Por otra parte es necesario que los servicio y bienes efectivamente hayan sido prestados o transmitidos.

Y así se expresa el artículo 95 de la Ley 37/1992 , establece:

'1. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.'

Pues bien, es necesaria la individualización del servicio prestado o bien adquirido, su objeto y concreción en los bienes a que se refiere para que pueda admitirse la deducción, porque solo con tal concreción puede determinarse si en cada operación concreta concurren los requisitos antes expuestos.

Pero además es necesario que conste de manera terminante que el bien se adquirió o que el servicio se prestó.

La Administración sostiene que las operaciones que dieron lugar a la deducción no son reales. Según resulta de los hechos recogidos en la Resolución impugnada:

1.- Respecto de la repercusión realizada por Modem y Componentes S.L. y Radial Trade Market S.L.: a) tales proveedores no han tenido una actividad real, se trata de la creación de una apariencia de actividad para evitar que la recurrente tribute correctamente por las compras a proveedores europeo; b) estas empresas se encuentran ilocalizadas, carecen de empleados, presentan fuertes salidas de divisas al exterior e imputaciones de ventas en el interior y no ingresan IVA; c) estas empresas son las principales proveedoras de la recurrente en 2003.

La Administración no admite como deducible el IVA contenido en las facturas expedidas por estas entidades.

2.- Operaciones circulares: A) La entrega intracomunitaria realizada por la recurrente a la sociedad portuguesa Advanced Disk en diciembre de 2003 presenta la siguiente estructura, Win Match factura a Prinsema, Prinsema factura a la actora, la actora a Advanced Disk y, esta última, a Win Match. Win Match efectúa la adquisición intracomunitaria pero no ingresa IVA. Prinsema adquiere la mercancía y la entrega a otra empresa que solicita devolución de IVA. Prinsema manifestó no haber recibido facturas emitidas por Win Match. B) Las entregas realizadas por la actora a la luxemburguesa JPS Group SRL, consisten en: Blue Phone factura a la recurrente, esta factura a JPS, y ésta a Radial. No existe relación entre Radial y Blue Phone.

3.- La Administración concluye que la recurrente opera como entidad pantalla respecto de Blue Phone, y respecto a las demás, adquiere a empresas 'truchas' que no pagan IVA, y emite facturas a distribuidoras que solicitan la devolución del IVA.

La recurrente adjunta a la demanda documento dirigido a la Inspección de la AEAT de Cataluña, en el que recoge sus objeciones a estos hechos. Tras unas reflexiones sobre el mercado de telefonía móvil, desarrolla sus argumentaciones en relación al año 2004, que, obviamente, no corresponden al ejercicio de 2003 aquí enjuiciado. Ahora bien, de las afirmaciones contenidas en dicho documento es de resaltar que la actora afirma su ignorancia sobre el carácter de las entidades con las que contrataba y la circunstancia de que estas se encontraban dadas de al en el VIES.

También en la demanda se afirma su involuntaria participación en la trama.

Ya hemos tratado la cuestión relativa a la prejudicialidad penal, entraremos en la cuestión relativa al conocimiento de la actora de los hechos descritos, no sin antes señalar, que la actora no presenta elementos probatorios que desvirtúen los hechos contrastados por la Administración, sin desarrollar una explicación alternativa a los hechos descritos.

Cierto es que el TJ en la parte dispositiva de su sentencia de 12 de enero de 2006, c- 354/03 , declaraba:

'Operaciones como las controvertidas en el litigio principal, que no son constitutivas en sí mismas de fraude al impuesto sobre el valor añadido, son entregas de bienes efectuadas por un sujeto pasivo que actúa como tal y una actividad económica en el sentido de los artículos 2, punto 1 , 4 y 5, apartado 1, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7/CE del Consejo, de 10 de abril de 1995, puesto que cumplen los criterios objetivos en que se basan dichos conceptos, con independencia de cuál sea la intención de un operador diferente del sujeto pasivo afectado que interviene en la misma cadena de entregas y/o del posible carácter fraudulento, del que dicho sujeto pasivo no tenía conocimiento ni podía tenerlo, de otra operación que forma parte de esa cadena, anterior o posterior a la operación realizada por el referido sujeto pasivo. El derecho de un sujeto pasivo que efectúa tales operaciones a deducir el impuesto sobre el valor añadido soportado no puede verse afectado por el hecho de que en la cadena de entregas de la que forman parte dichas operaciones, sin que ese mismo sujeto pasivo tenga conocimiento de ello o pueda tenerlo, otra operación, anterior o posterior a la realizada por este último, sea constitutiva de fraude al impuesto sobre el valor añadido.'

Por ello la cuestión radica en determinar si la actora tenía conocimiento de la operativa de las empresas.

Teniendo en cuenta que la recurrente y Blue Phone operaban como pantallas recíprocas, que, como afirma la Inspección y la actora no desvirtúa, la recurrente era, además, sucesora de Blue Phone, que existen ciertas vinculaciones personales - folio 7 de la Resolución impugnada - y que no consta puesta a disposición de Advenced Disk de la mercancía por la recurrente (esta puesta a disposición ni se prueba ni se especifica en la demanda el medio), ni existe compra de Prisema, empresa ésta que realizó la facturación, hemos de concluir que la entidad recurrente, no sólo conocía la operativa descrita, sino que participaba en ella. Mal puede justificarse la facturación de Prisema por transmisión de mercancías a la actora que, aquella, no adquirió, y mal puede transmitir la recurrente a Advanced Disk lo que no se le transmitió.

Se trata pues de operaciones ficticias que impiden la deducción pretendida por la recurrente, y ello sin perjuicio de lo que resulte respecto al año 2004, ya que la operativa descrita lo es respecto del año 2003.

Debemos pues confirmar la liquidación respecto de la cuota e intereses.

TERCERO: En cuanto a la sanción tributaria, nada se argumenta en la demanda, sin embargo hemos de recordar la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, que ha rechazado el criterio de la responsabilidad objetiva, para caracterizar el ilícito tributario, el cual no puede quedar conformado únicamente por el resultado, prescindiendo de los elementos subjetivos que concurran en el sujeto infractor, por ello el Alto Tribunal ha proclamado que el grado de culpabilidad en un sujeto no puede estar ausente en el momento de calificar si una conducta coincidente con la tipificada por la norma merece o no sanción.

Así las cosas, se afirma la procedencia de la sanción sobre la base de la necesaria concurrencia del elemento subjetivo para la imposición de una sanción administrativa. Y así se parte de la idea de que no es admisible una responsabilidad objetiva por el resultado, sin considerar la concurrencia de buena fe en la actora.

Y desde tales criterios reiteradamente ha declarado el Tribunal Supremo, que quien en una interpretación razonable de la norma jurídica, acoge aquel sentido que le es más favorable, no puede responder por infracción tributaria alguna, pues es legítimo acogerse a aquella interpretación jurídica, que sin ser descabellada, es favorable a los intereses del sujeto.

Por ello es necesario pues, examinar en cada supuesto la participación del sujeto, o lo que es lo mismo, la existencia de elemento intencional o voluntad de defraudar a la Hacienda Pública, pues el carácter quasi-penal de la actividad sancionadora administrativa, hace que la culpabilidad del sancionado se constituya en uno de los elementos esenciales para la existencia de la infracción, apreciable en toda la extensión de sus diversas graduaciones de dolo y clases de culpa.

La deducción en los términos realizados por la recurrente no encuentra amparo en una interpretación racional de la norma, pues conocía las circunstancias antes expresadas y participó en la operativa; por ello existe fundamento subjetivo para imponer la sanción ya que la actora conocía que la actividad realizada no era susceptible de generar el derecho a la deducción.

Por lo expuesto procede la desestimación recurso.

Procede la imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa 29/1998 en su redacción dada por Ley 37/2011.

VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:

Fallo

Que desestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto por Cellular Ibérica S.L., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Mercedes Cano Bonilla, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 19 de septiembre de 2013, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarlay la confirmamos, con expresa imposición de costas a la recurrente.

Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que contra la misma no cabe recurso de casación, siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985 , y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.