Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 298/2005 de 16 de Noviembre de 2006

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a dieciseis de noviembre de dos mil seis.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Sexta de la Sala de lo

Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 298/2005, se tramita a

instancia de CIUDAD DE LAS ARTES Y DE LAS CIENCIAS S.A. representada por el Procurador de

los Tribunales Sr. García San Miguel Orueta contra resolución del Tribunal Económico

Administrativo Central de fecha 16 de marzo de 2005, sobre IVA ejercicios 1998, l.999 y 2000 y en

el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del

Estado; siendo la cuantía del mismo 8.879.347,75 euros, 3.206.172,57 euros y 12.759.434,77

euros respectivamente cada ejercicio. Ha sido Ponente la Magistrado Dª Mercedes Pedraz Calvo.

Antecedentes

PRIMERO-. La parte actora interpuso, en fecha 31 de mayo de 2005 este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite, y reclamado el expediente se le dio traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, solicitando se dicte sentencia por la que se anule el acto administrativo impugnado.

SEGUNDO-. De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada manifestó su allanamiento a la demanda formulada en el presente recurso contencioso-administrativo en virtud de la autorización general concedida por la Instrucción de la Dirección General del Servicio Jurídico del Estado conforme a lo previsto en el artículo 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre , de asistencia jurídica al Estado e Instituciones Públicas, solicitando: "Que tenga por presentado este escrito lo admita y de acuerdo con lo en él señalado me tenga por allanado" si bien este allanamiento se limita a los ejercicios l.998 y l.999 solicitando el mantenimiento de la resolución impugnada en lo referente al ejercicio 2000.

TERCERO-. Las partes, por su orden, presentaron sus respectivos escritos de conclusiones, para ratificar lo solicitado en los de demanda y contestación a la demanda.

CUARTO-. Por providencia de 18 de octubre de 2006 se señaló para votación y fallo el día 14 de noviembre de 2006, en que efectivamente se deliberó y votó.

En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción.

Fundamentos

PRIMERO-. Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 16 de marzo de 2005 (RG 2986-02 y 1170-03, RS 125 y 126 del 2003) por la que resolviendo los recursos de alzada acumulados interpuestos por CIUDAD DE LAS ARTES Y LAS CIENCIAS S.A. -ahora recurrente- y el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTION TRIBUTARIA DE LA AEAT contra el acuerdo del TEAR de Valencia de 31-V-2002 relativo al IVA ejercicios l.998, .999 y 2000 acuerda "estimar la reclamación numero 2.986/2002 interpuesta por el Director del Departamento de gestión de la AEAT revocando el fallo impugnado y confirmando el acuerdo de la Administración Tributaria y desestimar la reclamación numero 1170/2003 interpuesta por la entidad Ciudad de las Artes y las Ciencias S.A."

SEGUNDO-. Habiendo manifestado el Abogado del Estado el allanamiento a la demanda en relación con los ejercicios l.998 y l.999, y ajustándose el mismo a lo ordenado por el artículo 74.2 en relación con el artículo 75.1, ambos de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa -aplicable aquí a tenor de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Segunda. 3 ("Serán asimismo aplicables las reglas de la Sección Novena a) del Capítulo I del Título IV a todos los recursos contencioso-administrativos en que no se hubiese dictado sentencia a la entrada en vigor de esta Ley")- la Sala, sin más trámites, debe dictar sentencia respecto de estos dos ejercicios, como impone el artículo 75.2 de la misma Ley , debiendo examinarse el fondo de la cuestión suscitada, pues este último precepto dispone que "Producido el allanamiento, el... Tribunal, sin más trámites dictará sentencia de conformidad con las pretensiones del demandante, salvo si ello supusiere infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, en cuyo caso el órgano jurisdiccional comunicará ... dictando luego la sentencia que estime ajustada a Derecho".

La cuestión controvertida ha sido ya resuelta por la Sala (entre otras SSAN 02-01-06, Rec. 431/04 y Rec. 47/05 de15-02-06 ). Así hemos dicho que: "La aplicación directa de la Sexta Directiva, interpretada exactamente en la forma expuesta por la demandante, cuenta ya al momento de dictarse esta sentencia con el aval de otra sentencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, que ha venido a corroborar la tesis mantenida en la demanda, por lo que el presente recurso deberá ser estimado.

Así la STJCE de 6 de octubre de 2005 ("Incumplimiento del Estado- Artículos 17 y 19 de Sexta Directiva-IVA-Subvenciones-Limitación del derecho a deducción") dictada en el asunto C-204/03, que ha tenido por objeto un recurso por incumplimiento interpuesto por la Comisión de las Comunidades Europeas contra el Reino de España ha decidido:

"1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del Derecho comunitario y, en particular, de los artículos 17, apartados 2 y 5, y 19 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7 / CE del Consejo, de 10 de abril de 1995 , al prever una prorrata de deducción del impuesto sobre el valor añadido soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas y al instaurar una norma especial que limita el derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones.

2) Condenar en costas al Reino de España."

Y ello por entender, en síntesis, que la norma general que figura en la Ley 37/1992 amplía de forma ilegal la limitación del derecho a deducción prevista en el art. 17 , apartado 5, en relación con el art. 19 de la Sexta Directiva , ya que dicha limitación no sólo se aplica a los sujetos pasivos mixtos, sino también a los sujetos pasivos totales, considerando, en definitiva, que la norma especial introduce un criterio para el cálculo de la deducción que no está previsto en la Sexta Directiva y que es contrario a ésta.

En concreto la apreciación del Tribunal de Justicia de Luxemburgo en la referida sentencia es la que sigue:

" 21 El artículo 17, apartado 2, de la Sexta Directiva enuncia el principio del derecho a la deducción del IVA. Éste se aplica al impuesto soportado por la adquisición de los bienes o servicios que el sujeto pasivo utilice para las necesidades de sus operaciones gravadas.

22 Cuando el sujeto pasivo efectúe indistintamente operaciones gravadas con derecho a deducción y operaciones exentas que no conlleven tal derecho, el artículo 17, apartado 5, de la citada Directiva prevé que sólo se admitirá la deducción por la parte del IVA que sea proporcional a la cuantía de las operaciones gravadas. Esta prorrata se calcula con arreglo a la fórmula establecida en el artículo 19 de la Directiva .

23 Como ha recordado el Tribunal de Justicia en numerosas ocasiones, toda limitación del derecho a deducción incide en el nivel de la carga fiscal y debe aplicarse de manera similar en todos los Estados miembros. Por ello, sólo se permiten excepciones en los casos previstos expresamente por la Sexta Directiva (véanse, en particular, las sentencias del 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia, 50/87, Rec. p. 4797, apartado 17; de 6 de junio de 1995, BP Soupergaz, C-62/93, Rec. p. I-1883, apartado 18 , y de 8 de enero de 2002, Metropol y Stadler, C-409/99, Rec. p. I-81, apartado 42).

24 A este respecto, debe advertirse que el artículo 19 de la Sexta Directiva , titulado "Cálculo de la prorrata de deducción", remite de forma expresa al artículo 17, apartado 5, de la misma Directiva , al que está íntegramente vinculado.

25 Por tanto, las disposiciones del artículo 19, apartado 1, segundo guión, relativa a las subvenciones que no sean las enunciadas en el artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva , esto es, a las subvenciones que no estén vinculadas al precio del bien o servicio suministrado y que no formen parte de la base imponible del IVA, deben ser interpretados a la luz de dicho artículo 17, apartado 5 . Pues bien, este último precepto sólo se refiere a los sujetos pasivos mixtos, como se desprende expresamente de su tenor literal. De ahí que el citado artículo 19, apartado 1, segundo guión, al no tratarse de una excepción aplicable a los sujetos pasivos mixtos y totales, únicamente permite limitar el derecho a deducción, mediante la toma en consideración de las subvenciones antes definidas, en el caso de los sujetos pasivos mixtos.

26 Por consiguiente, la norma general contenida en la Ley 37/1992 , que amplía la limitación del derecho a deducción mediante su aplicación a los sujetos pasivos totales, introduce una restricción mayor que la prevista expresamente en los artículos 17, apartado 5, y 19 de la Sexta Directiva e incumple las disposiciones de dicha Directiva.

27 En lo que se refiere a la norma especial establecida por la cita Ley, basta con señalar que instaura un criterio de limitación del derecho a deducción que no está previsto en los artículos 17, apartado 5, y 19 de la Sexta Directiva ni en ninguna otra disposición de ésta. En consecuencia, tal criterio no está autorizado por la citada Directiva.

28 La alegación del Gobierno español, según la cual la interpretación que propone del artículo 19 de la Sexta Directiva es más adecuada para garantizar el equilibrio en materia de competencia y, por tanto, el cumplimiento del principio de neutralidad del IVA, debe ser rechazada. En efecto, los Estados miembros están obligados a aplicar la Sexta Directiva aunque la consideren mejorable. Como se desprende de la sentencia de 8 de noviembre de 2001, Comisión/Países Bajos (C-338/98 , Rec. p. I-8265), apartados 55 y 56, aunque la interpretación propuesta por algunos Estados miembros permitiese alcanzar mejor determinados objetivos perseguidos por la Sexta Directiva, como la neutralidad del impuesto, sigue siendo cierto que dichos Estados no pueden eludir la aplicación de las disposiciones expresamente establecidas en ella, en este caso mediante la introducción de limitaciones del derecho a deducción distintas de las previstas en los artículos 17 y 19 de la citada Directiva .

29 Por lo que respecta a la limitación en el tiempo de los efectos de la sentencia del Tribunal de Justicia que ha solicitado el Gobierno español, debe recordarse que sólo con carácter excepcional puede el Tribunal de Justicia, aplicando el principio general de seguridad jurídica inherente al ordenamiento jurídico comunitario, verse inducido a establecerla.

30 Para ello, como ha señalado el Abogado General en el punto 24 de sus conclusiones, es necesario que pueda acreditarse que las autoridades estatales fueron incitadas a adoptar una normativa o a observar una conducta contraria al Derecho comunitario en razón de una incertidumbre objetiva e importante en cuanto al alcance de las disposiciones comunitarias en cuestión (véase, en este sentido, la sentencia de 12 de septiembre de 2000, Comisión/Reino Unido, C-359/97, Rec. p. I-6355, apartado 92 ). Pues bien, en este caso no existía tal incertidumbre. No procede, por tanto, limitar los efectos en el tiempo de la presente sentencia.

31 Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del Derecho comunitario y, en particular, de los artículos 17, apartados 2 y 5, y 19 de la Sexta Directiva , al prever una prorrata de deducción del IVA soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas y al instaurar una norma especial que limita el derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones".

Y la aplicación de dicha doctrina al caso ha de conllevar la estimación del recurso al haber sido, como decimos, ratificada la tesis expuesta en la demanda, debiendo reconocerse a la actora el derecho a la devolución de las cantidades que hubiera tenido derecho a deducir de no haber aplicado la normativa española antes reseñada y que ha sido declarada posteriormente contraria al derecho comunitario.

Finalmente, para disipar las dudas que pudiera plantear la aplicación de la anterior STCE se ha dictado bien recientemente la Resolución 2/2005, de 14 de noviembre, de la Dirección General de Tributos, "sobre la incidencia en el derecho a la deducción en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones a partir de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de Octubre de 2005 ", en la que se sientan los criterios relevantes al respecto.".

TERCERO-. El Abogado del Estado se opone a las pretensiones actoras en relación con el ejercicio 2.000, respecto del cual la discusión se plantea en los siguientes términos: la actora sostiene que 1º) realiza únicamente operaciones gravadas con derecho a deducción, por lo que es improcedente su calificación como sujeto pasivo mixto en el ejercicio 2000; 2º) que las aportaciones para compensación de pérdidas realizadas por el Gobierno Valenciano, único socio de la recurrente, no son subvenciones de explotación, y por tanto no deben incluirse en el denominador de la prorrata; 3º) el allanamiento con respecto a los ejercicios l.998 y l.999 conlleva la nulidad de la liquidación correspondiente al ejercicio 2000 en la medida que en este se incluyeron subvenciones de capital percibidas en l.998.

El Abogado del Estado sostiene que la doctrina sentada en la sentencia del TJUE de 6 de octubre de 2005 es aplicable exclusivamente en el caso de los sujetos pasivos totales, es decir, los que únicamente realizan operaciones gravadas, categoría en la que no está incluida la recurrente para el año 2000.

Del expediente administrativo resulta, y así lo recogió el TEAR de Valencia, que el Gobierno Valenciano en la reunión del día 30 de enero de 2001 adoptó el acuerdo de "manifestar expresamente que la subvención corriente correspondiente al ejercicio 2000 a favor de la mercantil Ciudad de las Artes y las Letras SAU efectuada por su único socio, la Generalitat Valenciana, se destinará a compensar las pérdidas que se produzcan como resultado de la actividad del ejercicio 2000".

El TEAC recuerda lo dispuesto en el Art. 104.dos.2º de la LIVA que remite en la formación del porcentaje de cálculo de la prorrata al Art. 78.dos "incrementado en el importe total de las subvenciones que con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78 apartado dos numero 3º de esta ley , no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma que se indica en el párrafo siguiente. ......"

Esta Sala comparte las apreciaciones de la demandada en relación con la improcedencia de considerarla sujeto pasivo mixto sobre la única base de que la AEAT considera operaciones exentas sin derecho a deducir las recogidas en determinadas facturas por importe de 5.385.771 Ptas. sobre un total de operaciones de 2.089.926.205, sin realizar consideraciones de hecho y de derecho en relación con el carácter de exentas de tales operaciones. A ello se suma la consideración en los ejercicios anteriores y el inmediatamente posterior de sujeto pasivo total.

Si no es sujeto pasivo mixto, deviene de aplicación la doctrina del TJUE expuesta porque el Art. 19 apartado 1 de la Sexta Directiva únicamente permite la limitación del derecho a la deducción en relación con las subvenciones que no estén directamente vinculadas al precio en el caso de los sujetos pasivos que realizan operaciones con derecho a la deducción y sin derecho a la deducción.

De todo lo anterior deriva la procedencia de estimar el presente recurso con la paralela anulación de la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho.

CUARTO-. No se aprecian circunstancias que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, según el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Fallo

En atención a lo expuesto la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de CIUDAD DE LAS ARTES Y DE LAS CIENCIAS S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 16 de marzo de 2005, y en consecuencia, anular la expresada resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, así como los actos administrativos de que trae origen, con sus inherentes consecuencias legales. Sin efectuar expresa condena al pago de las costas.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985 de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos de legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior Sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, en el día de la fecha, estando celebrando Audiencia Pública la sección Sexta de la Sala de Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.