Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 348/2011 de 18 de Abril de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

SENTENCIA

Madrid, a dieciocho de abril de dos mil doce.

Vistoslos autos del recurso contencioso-administrativo num. 348/11 que ante esta Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido la Procuradora de los Tribunales Sra. Hurtado Pérez en nombre y representación deGRUPO VIVIAR-BICARBONAT, S.L., frente a la Administración del Estado defendida y representada por el Sr. Abogado del Estado, contra Resolución dictada por el Tribunal Económico-administrativo Central el día 24 de mayo de 2011 en materia relativa aImpuesto sobre el Valor Añadido con una cuantía de 192.971,33 euros. Ha sido Ponente la MagistradoDª MERCEDES PEDRAZ CALVO.

Antecedentes

PRIMERO-. La recurrente indicada interpuso recurso contencioso-administrativo ante esta Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional. Por Decreto del Sr. Secretario se acordó tener por interpuesto el recurso, ordenando la reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO-. En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó la demanda mediante escrito de 16 de enero de 2012 en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó de rigor, termino suplicando se dicte sentencia por la que se declare no ser conforme a derecho el acuerdo de resolución de incidente de ejecución adoptado por el TEAC, ordenando la ejecución del acuerdo de la Inspección Regional de la Resolución del TEAC de 10 de noviembre de 2005 en términos ajustados a derecho.

TERCERO-. El Abogado del Estado contestó a la demanda para oponerse a la misma, y con base en los fundamentos de hecho y de derecho que consideró oportunos, terminó suplicando la desestimación del recurso.

CUARTO-. La Sala dictó Providencia señalando para votación y fallo del recurso la fecha del 17 de abril de 2.012, en que se deliberó y votó habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO-. Es objeto de impugnación en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución de 24 de mayo de 2011 del Tribunal Económico Administrativo Central (R.G. 3813/03/50) por la que se desestima el incidente de ejecución planteado por LABORATORIOS VIVIAR S.L. contra acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación en Valencia de la AEAT de fecha 23 de diciembre de 2008. El mismo ejecutaba el acuerdo del TEAC de 10 de noviembre de 2005 resolviendo varias reclamaciones acumuladas, entre ellas la num. 3813/03 estimatoria parcial de las pretensiones ejercitadas contra liquidación por el IVA ejercicio 1997, con el resultado de una cuota a ingresar por importe de 144.242,91 euros, e intereses de demora por importe de 48.728,42 euros.

SEGUNDO-. Los hechos que se encuentran en el origen del presente recurso son los siguientes:

-. El TEAC en la resolución de 10 de noviembre de 2005 acuerda:

'respecto al primer recurso registrado con el R.G. 3813/03, contra la resolución por la que se estimaba parcialmente la reclamación interpuesta contra el acuerdo dictado por la Dependencia Regional de Inspección de Valencia de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (en adelante AEAT) y derivado del Acta incoada n° 70029925 con relación al IVA del ejercicio 1997 con resultado a devolver por 168.346,88 euros estimarlo parcialmente en tos términos expuestos en el fundamento de derecho cuarto;'

Y de este fundamento cuarto se señala:'La venta de los multicines no puede calificarse como la transmisión de un negocio indivisible como pretende la Inspección sino que estamos ante una operación en la que por un precio único se entregan varios bienes de diversa naturaleza, entre los que se encuentra una edificación. Por otra parte, dicha operación supone la segunda transmisión de la edificación puesto que la misma estuvo arrendada por espacio superior a 2 años a una entidad y la transmisión se realiza ahora a otra persona distinta del arrendatario... Ahora bien la cuestión sobre la que debemos resolver hace referencia a la existencia o no de renuncia a la exención practicada por la entidad vendedora y, por tanto, a la procedencia de repercutir el IVA correspondiente a la operación... Teniendo en cuenta la doctrina de este Tribunal, ha de llegarse a la conclusión de que no existió en el presente caso comunicación fehaciente de la renuncia a la exención y que el IVA fue erróneamente repercutido en la escritura pública de compraventa puesto que a falta de la renuncia, debió someterse la operación a la tributación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales onerosas'.

-. En la liquidación correspondiente al ejercicio 1996 se regularizó el IVA correspondiente a una operación de venta de un local a Inversiones Tanado SL que estaba sujeta a una condición suspensiva. El interesado declaró en ese ejercicio una parte de la base imponible correspondiente por importe de 10.000.000 pesetas y el impuesto repercutido sobre esta cantidad por importe de 1.600.000 pesetas, en concepto de anticipo; el resto del precio lo declaró en el ejercicio 1997.

La Inspección y el acuerdo de liquidación consideraron que el devengo de la operación se produjo íntegramente en ese año 1996 y en consecuencia, incrementó la base declarada en 150 millones de pesetas y el IVA devengado por la operación en 24 millones de pesetas.

En correspondencia con este ajuste, en la liquidación del año 1997 se redujo en dichos importes la declaración-liquidación mensual correspondiente a julio de 1997.

Interpuesta reclamación ante el TEAR en la resolución dictada se estimó correcto el criterio de imputación seguido por el interesado en los dos ejercicios por esa operación, anulándola parcialmente en este punto y confirmándola en lo demás.

-. Respecto de la liquidación correspondiente al ejercicio 1997, además de confirmar, que la actuación de la empresa en relación con la venta a inversiones Tanado SL era correcta y que procedía la anulación parcial de la liquidación en este punto, añadía en relación con la venta a ISPECER SA de unos multicines llamados El Osito que el interesado la había declarado como operación sujeta al IVA repercutiendo el IVA por importe de 161.151.795 pesetas que se incluyó en la declaración correspondiente al mes de agosto de ese año. En el acuerdo de liquidación se calificó esta operación de sujeta y no exenta al no ser aplicable la exención del artículo 20.Uno. 22º de la LIVA por no tratarse de una segunda transmisión de edificación, sino de la transmisión de un negocio en marcha. El TEAR confirmó.

-. La interesada recurrió ante el TEAC las distintas resoluciones dictadas por el TEAR.

-. La recurrente había presentado ante la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la AEAT una solicitud de devolución y rectificación de la autoliquidación correspondiente al mes de agosto de 1997, que había dado lugar a una cantidad a ingresar de 110.068.369 pesetas; y que después de la regularización hecha en el Acta, resultaba una cantidad a ingresar de sólo 2.078.892 pesetas. Esta solicitud, fue desestimada por improcedente por haber sido ya deducida en la cuota global del Acta el importe solicitado en la rectificación.

-. El TEAC en cuanto a la venta de los multicines, concluye que la repercusión fue indebida y que: 'Por tanto, cabe estimar la pretensión de la reclamación en cuanto a lo previsto en este fundamento de derecho, sin perjuicio de los efectos tributarios que la misma conlleva en cuanto a las obligaciones devengadas en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas'.

TERCERO-. El debate se centra sobre la circunstancia puesta de relieve en la demanda, pág. 5:

'Esta parte muestra su total conformidad con el resultado de la liquidación realizada por la Inspección en la ejecución de la resolución del TEAC y de la que resultaría una cantidad a devolver efectivamente de -27.052.538 ptas (162.589,02 euros). Dicha cantidad resulta de la diferencia entre -57.479.000 pesetas (correspondiente al resultado anual de la liquidación IVA l.997 tras la resolución del TEAC que se ejecuta) y 30.426.462 pesetas (importe correspondiente al resultado de la liquidación impugnada resultante del Acta de Inspección IVA l.997 y cuya devolución ya realizó la Inspección). En definitiva, de la nueva liquidación así realizada por la Inspección y respecto de la cual esta parte muestra su conformidad, resultaría por un lado una cantidad a devolver de -27.052.538 pesetas y la anulación de la autoliquidación correspondiente al mes de Agosto l.997 con resultado de 110.099.257 pesetas'.

CUARTO-. La actora está conforme con la primera parte del acuerdo de ejecución, aquella que recoge un cuadro con las modificaciones impuestas por el resultado decidido por el TEAR y el TEAC, que arroja un resultado a devolver de 167.578.257 ptas. En lo que no está de acuerdo es en la segunda parte: la AEAT indica que en ese resultado se incluyen las cuotas repercutidas indebidamente por importe de 161.151.795 ptas. que Laboratorios Viviar en la operación de venta de los multicines repercutió a la compradora y que esta a su vez se dedujo como cuotas soportadas.

La AEAT pasa a examinar si se cumplen los requisitos de la normativa de devolución de ingresos indebidos, al tratarse de IVA, el art. 9.2 del R.D. 1163/1990 indica que se devolverán las cuotas repercutidas a quién soportó la repercusión, por lo tanto deberían devolverse a la adquirente de los cines. Entiende así la AEAT que del citado importe de 167.578.257 ptas. deben restarse los referidos 161.151.795 ptas. restando por tanto una suma a devolver de 6.426.462 ptas. y como se le devolvieron 30.426. 462 ptas. es la ahora actora la que debe ingresar el equivalente a 24 millones de pesetas. Además liquida intereses de demora desde que se practicó la devolución indebida.

No puede olvidarse que el origen del problema actual se encuentra precisamente en la venta a ISPECER SA de unos multicines llamados El Osito que el interesado la había declarado como operación sujeta al IVA repercutiendo el IVA por importe de 161.151.795 pesetas que se incluyó en la declaración correspondiente al mes de agosto de ese año y el TEAC resolvió que el IVA fue erróneamente repercutido en la escritura pública de compraventa puesto que a falta de la renuncia, debió someterse la operación a la tributación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales onerosas.

Según la recurrente, el TEAC estima una pretensión que no era otra que la anulación de la liquidación en lo que no se refería a la tributación de la venta de los Cine El Osito, y no se pretendió la apertura de un procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

El TEAC empieza por recordar que ya no es aplicable el R.D. 1163/1990 sino las normas de la Ley 58/2003, el Reglamento de Gestión y el Reglamento de Revisión, cuyo art. 14.2 reconoce el derecho a la devolución de los ingresos declarados indebidos'c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades. 'Y establece a continuación los requisitos para que sea procedente la devolución.

Esta Sala coincide en la apreciación del TEAC:

-. La liquidación se dicta en ejecución de un acuerdo del TEAC,

-. recoge el resultado negativo por sacar de la base imponible la operación relativa a los cines,

-. el adquirente ha deducido el IVA que como acuerda el TEAC se repercutió indebidamente,

-. dado que quien tenía derecho a la devolución es quién soportó el IVA, y este lo dedujo en su declaración, no procede devolverlo a quién lo repercutió.

El Tribunal Supremo, en la sentencia de 7 de febrero de 2007 ha resuelto la antes debatida cuestión de la legitimación para la solicitud de devolución de ingresos indebidos en relación con cuotas de IVA. Si bien la resolución se fundamenta en el R.D. 1163/1990, que como se ha visto antes no es de aplicación al supuesto de autos en que ya estaba en vigor el Reglamento de revisión, dado que ambos textos coinciden en lo fundamental, considera esta Sala de aplicación lo resuelto entonces, y por esta misma Sala de lo contencioso-administrativo en reiteradas ocasiones:

'Dice elart. 9.2 del Real Decreto 1163/1990que 'cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectuó el ingreso de las mismas en el Tesoro, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaran la repercusión'. Es decir, que como regla general habrá de hacerse la devolución a quien realizó el ingreso --esto es, a quien repercutió la cuota--, sin perjuicio de la obligación de éste de resarcir a quien soportó la repercusión.

'No obstante, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o Entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y dichas personas o Entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución. En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración Tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero'. O sea, que en el caso concreto de IVAlas cuotas serán devueltas a quienes soportaron la repercusión,siempre que concurran los requisitos señalados en el precepto: que la repercusión se efectúe en factura o documento y que quienes soportaron la repercusión no hayan deducido la misma. Aún así, si ya se hubiese efectuado la devolución al sujeto pasivo, no procederá nuevo reintegro, a quien soportó la repercusión o a un tercero, sin perjuicio de las acciones procedentes entre ellos.

Con todo, entiende la Sala que lo que realmente establece el precepto es la posibilidad de que la devolución sea realizada al sujeto repercutido, por excepción a la regla general de que la devolución se efectúa al sujeto pasivo, pero ello no empece para que la devolución pueda seguir el cauce normal y operarse con el sujeto pasivo, lo cual es totalmente compatible con la naturaleza de la institución. Por tanto, parece que la devolución de las cuotas repercutidas es perfectamente lícito hacerla al sujeto pasivo, como pone de manifiesto singularmente la modificación que elart. 89 de la Ley del Impuesto 37/1992experimentó por la Ley 13/1996. En efecto elart. 89.1 de la Ley 37/1992 del IVAdispone que 'la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá efectuarse en los casos de incorrecta fijación de dichas cuotas, cuando varíen las circunstancias determinantes de su cuantía o cuando, con arreglo a Derecho, queden sin efecto las operaciones gravadas por el impuesto, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias modificativas de la contraprestación o determinantes de la ineficacia de la operación gravada'. Pero incluso con anterioridad a dicha modificación legal, la Administración había dado por supuesta tal posibilidad en casos de operaciones que -- tras haber sido repercutidas las cuotas -- quedaban sin efecto.

A tenor de lo expuesto, podemos concluir, en sintonía con el voto Particular de la sentencia recurrida, lo que sigue:

1. Legitimado para instar la rectificación de declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones, lo es todo aquel que las formuló.

2. Titulares del derecho a la devolución lo son los sujetos pasivos o responsables y todos los obligados tributarios. Y por ser titulares de tal derecho, tienen acción para exigirlo.

3. En los casos de repercusión obligatoria de cuotas, la devolución puede ser solicitada por quien repercutió, que está, por tanto, legitimado para instar dicha devolución. Ahora bien, como regla general, la efectiva devolución -- esto es, el abono de lo excesivamente ingresado --, se realizará a quien repercutió, que habrá de resarcir a quien soportó la repercusión de la cuota; peroexiste una regla específica respecto del IVA,cual es, queen las condiciones señaladas por el art. 9.2, las cuotas repercutidas serán devueltas -- directamente --a quien soportó la repercusión.'

Estas reglas establecidas por la Ley no pueden alterarse por la circunstancia de que según alega la actora'únicamente se pretendía la anulación de la liquidación'y que deben cumplirse los'estrictos términos'de las resoluciones del TEAC. Esta Sala ha señalado en numerosas ocasiones que debe procederse a la total regularización de la situación tributaria, no solo en lo que favorece a la Administración, y esa doctrina es aplicable en este supuesto: una vez establecida la indebida repercusión, procede la devolución del IVA, que puede solicitar quién lo repercutió, pero cuya percepción pertenece a quién lo soportó. Por lo tanto la AEAT no tenía que devolver a la actora el importe del IVA repercutido en la operación de venta de cines El Osito.

De cuanto queda expuesto resulta la desestimación del presente recurso y la confirmación del acuerdo impugnado.

QUINTO-.No se aprecian razones que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 139. Pfo. 1 de la Ley Jurisdiccional , justifiquen la condena al pago de las costas a ninguna de las partes.

Vistoslos preceptos legales citados, y los demás de pertinente aplicación,

Fallo

Que debemosDESESTIMAR y DESESTIMAMOS

el recurso contencioso-administrativo interpuesto porGRUPO VIVIAR-BICARBONAT, S.L., contra Resolución dictada por el Tribunal Económico-administrativo Central el día 24 de mayo de 2011 descrita en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, la cual confirmamos por ser conforme a derecho. Sin efectuar condena al pago de las costas.

Notifíquese a las partes esta sentencia, dando cumplimiento a lo dispuesto en el art. 248 pfo. 4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

ASIpor esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior Sentencia por la Iltma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, estando celebrando Audiencia Pública la sección Sexta de la Sala de Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de todo lo cual yo, el Secretario judicial, doy fe