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Última revisión
19/04/2018
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 521/2016 de 20 de Marzo de 2018
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Orden: Administrativo
Fecha: 20 de Marzo de 2018
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: SANTILLAN PEDROSA, BERTA MARÍA
Núm. Cendoj: 28079230062018100126
Núm. Ecli: ES:AN:2018:1115
Núm. Roj: SAN 1115:2018
Encabezamiento
Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA
D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO
D. JOSÉ GUERRERO ZAPLANA
D. RAMÓN CASTILLO BADAL
Madrid, a veinte de marzo de dos mil dieciocho.
Visto el recurso contencioso administrativo nº 521/2016 que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. Javier Segura Zariquiey, en nombre y representación de SOCIEDAD GENERAL DE AGUAS DE BARCELONA; S.A., frente a la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central dictada en fecha 15 de julio de 2016 que desestima la reclamación económica administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes derivado del acta de disconformidad A02- NUM000 por el IVA, periodos 02/2009 a 04/2010. Ha sido parte en autos, la Administración del Estado defendida y representada por el Abogado del Estado.
Antecedentes
'- se anule la resolución del TEAC impugnada únicamente por lo que se refiere al acuerdo de liquidación de que trae causa (reclamación económico-administrativa NUM001 );
Se ha designado Ponente a la Ilma. Sra. Magistrada Dña. BERTA SANTILLAN PEDROSA quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
El TEAC en la resolución impugnada niega la concurrencia de prejudicialidad penal que pudiera justificar la suspensión de las actuaciones administrativas y se apoya en la sentencia dictada por el Tribunal Supremo en fecha 1 de julio de 2010 (rec. casación nº 8376/2004 ). Y concluye que la paralización de las actuaciones administrativas tributarias por la existencia de un proceso penal solo es posible cuando se está ante un delito contra la hacienda pública como así exige el artículo 180.1 de la LGT y no con la investigación penal de cualquier otro delito.
A) En fecha 20 de febrero de 2013 se notifica a la SOCIEDAD GENERAL DE AGUAS DE BARCELONA; S.A. (en adelante AGBAR) comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 02/2009 a 04/2010.
B) La comunicación se dirige a AGBAR como entidad dominante del Grupo IVA 58/09 en su condición de representante de dicho grupo, del que forma parte como sociedad dependiente AQUAGEST PROMOCION TECNICA Y FINANCIERA DE ABASTECIMIENTOS, S.A. (en adelante AQUAGEST) durante los periodos afectados por la comprobación.
C) Las actuaciones inspectoras de carácter parcial se limitan a la comprobación de las operaciones realizadas por AQUAGEST con DIRECCION000 CB y con Jesús Ángel .
D) Las actuaciones inspectoras finalizan con la incoación de acta de disconformidad A02- NUM000 de fecha 9 de julio de 2013, por los periodos 02/2009 a 04/2010 por el IVA. Esa propuesta de regularización se confirma en acuerdo de liquidación de fecha 7 de octubre de 2013 del que resulta una deuda tributaria a ingresar por importe de 20.627 euros, de los que 17.300,80 euros corresponden a cuota y 3.326,20 euros a intereses de demora.
E) La regularización practicada consistía en la minoración de las cuotas soportadas por IVA deducidas por AQUAGEST correspondientes a las facturas recibidas de Jesús Ángel y de DIRECCION000 CB por falta de acreditación, en ambos casos, por parte de la entidad, de la realidad de las entregas de bienes o prestaciones de servicios documentadas en dichas facturas de conformidad con los artículos 92 , 94. Uno.1 º, 95. Uno y 97 Uno de la Ley 37/1992, del IVA .
F) Asimismo se inicia por la inspección expediente sancionador que finaliza con acuerdo de 20 de mayo de 2014 por el que se impone la sanción de multa por importe de 19.047,20 euros. Sanción que se ha anulado por la resolución del TEAC de fecha 15 de julio de 2016, objeto del presente proceso.
G) La entidad ahora recurrente interpuso reclamación económica administrativa frente al acuerdo de liquidación que se ha desestimado por el TEAC en la resolución que ahora revisamos y que constituye el objeto del presente proceso judicial.
Entiende que la liquidación debe anularse por cuanto se ha dictado en un procedimiento administrativo tributario que debió suspenderse en cuanto la Inspección tuvo constancia de que los hechos sobre los que se basaba la regularización tributaria estaban siendo objeto de un procedimiento penal. En este sentido, destaca que el principio de prejudicialidad penal requiere que, concurriendo la triple identidad de sujetos, hechos y fundamento, se acuerde la suspensión de los procedimientos que se están sustanciando. Y por ello lo que solicita es la nulidad de la liquidación tributaria y la retroacción de las actuaciones inspectoras al momento anterior a la denuncia de los hechos constitutivos de delito así como la suspensión del procedimiento inspector hasta que recaiga sentencia firme en sede penal.
Sostiene la recurrente que se estaba ante unas diligencias penales que se habían incoado por la presunta comisión de un delito de falsedad de documento mercantil tipificado en el artículo 395 del Código Penal en el que, entendía estaban implicados los emisores de las facturas giradas a la recurrente como eran D. Jesús Ángel y DIRECCION000 , C.B. Diligencias penales que se habían incoado en el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción nº 3 de Avilés (Asturias).Y destaca que precisamente en dichas facturas se documentaba la prestación de servicios y las entregas de bienes en las que el IVA repercutido y soportado no se acepta por la inspección que la recurrente pueda deducirse porque se entendió que no estaba acreditada la efectiva realización de la prestación de los servicios ni las entregas de bienes que se recogían en dichas facturas.
En esa situación la recurrente sostiene la primacía del proceso penal frente al procedimiento de inspección tributaria y ello debió llevar a la suspensión del procedimiento administrativo toda vez que el relato de hechos probados que pudiera recogerse en la sentencia dictada en el proceso penal podía tener transcendencia en el tributario por cuanto en el proceso penal se estaba investigando si las facturas, que eran el soporte para la deducción del IVA por parte de la recurrente, eran o no falsas. Y se apoya en una interpretación extensiva del artículo 180.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, - en la redacción anterior a la reforma por Ley 34/2015, de 21 de septiembre- que determina que la Hacienda Pública debe abstenerse de continuar el procedimiento administrativo hasta que la autoridad judicial penal dicte sentencia firme y sostiene que dicha suspensión debe producirse no solo en el caso de infracciones tributarias que pudieran ser constitutivas de delito contra la hacienda pública sino ante cualquier clase de delito relacionado con la actividad inspectora tributaria afectada por dicha investigación penal.
Prejudicialidad penal en la que, según dice la recurrente, concurre la triple identidad exigida jurisprudencialmente como es identidad de hechos, de sujetos y de fundamento.
Por tanto únicamente corresponde examinar si la citada liquidación tributaria debe o no anularse por el hecho exclusivo de dictarse en un procedimiento de inspección tributaria que, según afirma la recurrente, debió suspenderse por la existencia de un proceso penal.
En el ámbito tributario se regula en el artículo 180.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, - en la redacción anterior a la reforma realizada por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre- el supuesto en el que es posible la suspensión de un procedimiento administrativo tributario por la existencia de un proceso penal. Y dicho precepto dispone que:
Es decir, el artículo 180.1 de la LGT lo que quiere evitar es que unos mismos hechos se enjuicien por dos autoridades dando preferencia, en esos casos, a la autoridad penal pero siempre que concurra el supuesto al que se refiere dicho precepto como son actuaciones penales por la posible existencia de un delito contra la hacienda pública -previsto en el artículo 305 del Código Penal -. Situación en la que, sin ninguna duda, concurren los requisitos exigidos por la jurisprudencia para que pueda hablarse de prejudicialidad penal, como es la triple identidad entre sujetos, objeto y fundamento.
No estamos en el caso analizado en la situación prevista en el artículo 180.1 de la LGT . Como ya hemos destacado anteriormente, en la vía administrativa la investigación y la regularización tributaria se dirigía contra la empresa recurrente - AQUAGEST como sociedad dependiente en el Grupo de IVA 58/09 del que la ahora recurrente es sociedad dominante- porque la inspección entendió que no podía deducirse algunas cuotas soportadas por IVA en relación con la prestación de servicios y entregas de bienes reflejadas en las facturas emitidas por D. Jesús Ángel y por DIRECCION000 C.B. La inspección entendía que, para que pueda surgir el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por IVA, no es suficiente con que la interesada cumpla formalmente con la acreditación mediante facturas de la repercusión de las cuotas soportadas por IVA respecto de prestaciones de servicios y de entregas de bienes. Por el contrario, según entendía, la inspección concurrían indicios que examinados y valorados en conjunto permitían concluir que no se había realizado el hecho imponible -prestación de servicios y entregas de bienes- que justificase la repercusión de las cuotas de IVA recogidas formalmente en dichas facturas. Y, por tanto, no era posible la deducción de las citadas cuotas soportadas por IVA. La recurrente insiste en que dichas actuaciones tributarias debieron suspenderse porque se estaba tramitando un proceso penal en el que se estaba investigando la falsedad de las citadas facturas. Sin embargo, es lo cierto que durante la tramitación del procedimiento administrativo tributario y hasta que se dicta la liquidación tributaria en fecha 7 de octubre de 2013, lo único de lo que tiene conocimiento la Inspección Tributaria es de la presentación por parte del Ministerio Fiscal de una denuncia ante el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción de Avilés contra D. Saturnino , entre otros, al emitir presuntamente facturas falsas en las que indicaba como emisores de las mismas a Jesús Ángel y a DIRECCION000 , CB.
En ese momento la Inspección tributaria no disponía de datos suficientes que, en su caso, le hubieran permitido analizar la prejudicialidad penal en la que la recurrente insiste. No conocía en ese momento si la denuncia afectaba o no a las mismas facturas que la inspección había tenido en cuenta para efectuar la regularización tributaria como para presumir una mínima conexión entre los hechos que le hubiera permitido apreciar dicha prejudicialidad y, por tanto, la necesidad de dar preferencia al proceso penal e incluso desconocía cual había sido el destino de la denuncia presentada por el Fiscal.
Esta Sección rechaza la afirmación de la recurrente y concluye que, en este caso, antes de dictarse la liquidación tributaria girada no se daban las condiciones para que se suspendiera la tramitación de las actuaciones llevadas a cabo por la inspección tributaria y, en consecuencia, la liquidación tributaria dictada no puede anularse por ese motivo.
La anterior afirmación sería suficiente para rechazar la tesis del recurrente por cuanto que, en la fase de las actuaciones inspectoras tributarias, la inspección no disponía de datos suficientes como para poder considerar la existencia de una situación de prejudicialidad penal.
No obstante, es cierto que en la fase judicial el recurrente aporta como medio de prueba el Auto dictado en fecha 8 de junio de 2015 por el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción nº 3 de Avilés en el Procedimiento Penal Abreviado nº 35/2015 -de fecha muy posterior a la de la liquidación tributaria de fecha 7 de octubre de 2013- por el que se acuerda continuar la tramitación por los tramites del Procedimiento Abreviado contra Saturnino por la presunta comisión de un delito continuado de falsedad en documento privado tipificado en el artículo 395 del CP , en concurso con un delito continuado de estafa agravada tipificado en el articulo 250.1.6 del CP vigente con anterioridad a la reforma operada por LO 5/2010 y articulo 250.1.5ª CP en su redacción actual, y de un delito continuado de cohecho tipificado en los artículos 425.1 y 426 CP vigente con anterioridad a la reforma operada por LO 5/10 y artículos 420 y 421 CP en su redacción actual.
Pero es que, incluso, una vez conocida ya en la fase judicial el citado Auto igualmente podemos concluir que no concurre en el caso analizado el supuesto de hecho previsto en el artículo 180.1 de la LGT que permitiera la suspensión de la tramitación de un procedimiento tributario como era la existencia de un proceso penal que investigase la posible existencia de un delito contra la hacienda pública en el que la imputada fuera la mercantil recurrente. No es ese el sujeto ni el objeto que se persigue en el proceso penal seguido ante el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción nº 3 de Avilés. Pero es que, además, aunque pudiéramos admitir una interpretación extensiva del artículo 180.1 de la LGT ello no puede conducir a que pueda aplicarse la prejudicialidad penal hasta el extremo de admitirse ante cualquier proceso penal en el que se investiguen hechos que puedan tener alguna relación con los hechos tributarios inspeccionados y paralizar así la actuación inspectora tributaria. Por ello para que pueda hablarse de prejudicialidad penal se exige la concurrencia de una triple identidad en relación con los sujetos, objeto y fundamento. Y la no concurrencia de esta triple identidad impedirá que puedan suspenderse actuaciones tributarias por la existencia de un proceso penal. En este caso, es importante destacar que la liquidación tributaria se gira en fecha 7 de octubre de 2013 por IVA respecto del periodo de 02/2009 a 04/2010 y respecto de las facturas nº NUM002 -septiembre de 2009-, NUM003 - septiembre de 2009-, NUM004 -noviembre de 2009- y NUM005 -marzo de 2010- emitidas a la recurrente por D. Jesús Ángel y, además, respecto de la factura nº NUM006 - abril de 2010- emitida por DIRECCION000 CB.
De acuerdo con los datos antes reflejados y realizando un análisis superficial ello nos puede llevar a confusión y a concluir que en ambos casos -proceso penal y procedimiento tributario- se está analizando la falsedad en unas facturas que documentan la prestación de unos servicios o las entregas de bienes y esa interpretación quizás pudiera llevarnos, en su caso, a la suspensión del procedimiento administrativo hasta que se resolviera el proceso penal. Sin embargo, esa interpretación no es acorde con la realidad de los hechos investigados en el proceso penal y en el procedimiento tributario puesto que un análisis efectuado en profundidad nos lleva a concluir que no son coincidentes ni los sujetos ni el fundamento de la razón de ser de ambos procedimientos. Así, debemos destacar que el proceso penal por el delito de falsedad en documento privado no se sigue contra las personas que en su caso habían emitido las facturas a la recurrente - Jesús Ángel y DIRECCION000 CB- sino contra Saturnino - cuya relación con la afectada por la actuación inspectora es nula- que fue quien emitió, al parecer, esas facturas pero a nombre de esas terceras personas y por ello se le imputa un delito de falsedad en documento privado al haber emitido una serie de facturas falsas al hacer constar como emisor de las mismas a Jesús Ángel . Facturas que se emitieron a la recurrente en fechas 4 de septiembre, 14 de octubre de 2009 y entre enero y julio de 2011 (periodo este que se excede del que se refería la liquidación tributaria analizada). Y, aunque es cierto que la recurrente, en la persona de su representante legal, también figura como investigada en las diligencias penales no lo es por el delito de falsedad en documento privado sino por un delito continuado de cohecho tipificado en el artículo 424 del CP y un delito continuado de tráfico de influencias tipificado en el articulo 429 CP . Y sobre todo no había motivo para suspender el procedimiento tributario toda vez que, en este caso, no concurriría la posible contradicción entre los hechos declarados probados en el proceso penal y su afectación en el procedimiento tributario que en última instancia es lo que justificaría la prejudicialidad penal. Y es que la inspección únicamente ha justificado la denegación del derecho de la recurrente a deducirse las cuotas soportadas por IVA porque entendió que aunque formalmente existían facturas - que no pone en duda- no obstante, a su criterio, consideró que existían indicios y datos que le permitían concluir a los meros efectos de denegar la deducción solicitada que no se había llevado a cabo la prestación de servicios ni las entregas de bienes documentadas formalmente en varias facturas cuya falsedad se imputa a personas distintas de las que han mantenido una relación comercial con la recurrente. Finalmente, tampoco estaría afectada la conclusión a la que ha llegado la inspección, en el supuesto de que se dictara en el proceso penal una sentencia absolutoria o hubiera sobreseimiento porque el imputado no es, en el caso analizado, el emisor de las facturas analizadas por la inspección. Y siempre quedaría a salvo el ejercicio de las correspondientes acciones que pudiera ejercitar, en su caso, la recurrente por los daños ocasionados por la emisión de dichas facturas en cuanto que no han permitido deducir las cuotas de IVA soportadas y reflejadas en las mismas.
Finalmente, la tesis planteada por la recurrente llevada a su extremo supondría dejar vacío de contenido el supuesto previsto en el articulo 244.1.b) de la LGT para la interposición del recurso extraordinario de revisión que prevé como motivo
Fallo
QUE debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo nº 521/2016 que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el Procurador D. Javier Segura Zariquiey, en nombre y representación de SOCIEDAD GENERAL DE AGUAS DE BARCELONA; S.A., frente a la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central dictada en fecha 15 de julio de 2016 que desestima la reclamación económica administrativa interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes derivado del acta de disconformidad A02- NUM000 por el IVA, periodos 02/2009 a 04/2010 y, en consecuencia, se confirma al ser ajustada a derecho.
Se imponen a la recurrente las costas procesales causadas en esta instancia.
Así por esta nuestra Sentencia que mandamos y firmamos, y que se notificará en la forma prevenida por el art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2. de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
En Madrid a 23/03/2018 doy fe.