Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 406/2010 de 14 de Noviembre de 2011

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a catorce de noviembre de dos mil once.

Visto el presente recurso contencioso-administrativo, nº 406/10 , interpuesto ante esta Sección Séptima -inicialmente tramitado ante la Sección Sexta- de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por el Procurador D. Antonio Palma Villalón, en nombre y representación de D. Calixto , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central (R.G. 2819/07) de fecha 18 de noviembre de 2009, que estima el recurso de alzada formulado por la Directora del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria contra acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de 26 de julio de 2006, recaído en la reclamación nº NUM000 , en materia relativa a derivación de responsabilidad subsidiaria a administrador por deudas tributarias; y en el que la Administración demandada ha actuado dirigida y representada por el Abogado del Estado; habiendo sido Ponente el Ilmo. Sr. D. ANGEL RAMON AROZAMENA LASO , Magistrado de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO : Por la representación procesal de la parte actora se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de fecha 18 de noviembre de 2009 , que estima el recurso de alzada formulado por la Directora del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de administración Tributaria (AEAT) contra acuerdo del Tribunal Económico-administrativo Regional (TEAR) de Andalucía de 26 de julio de 2006, en materia relativa a derivación de responsabilidad subsidiaria a administrador por deudas tributarias por importe de 380.347,20 euros.

SEGUNDO : Presentado el recurso, se reclamó el expediente Administrativo y se dio traslado de todo ello a la parte actora para que formalizara la demanda, en la cual expuso los hechos, invocó los fundamentos de Derecho que consideró oportunos y terminó por suplicar que, previos los trámites legales pertinentes, se dicte sentencia por la que se declare no conforme a Derecho la Resolución del TEAC impugnada , y en consecuencia, se anule el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria, y las liquidaciones practicadas por el impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992 al objeto de que se sustituyan por las que correspondan una vez excluidas tanto las cuotas liquidadas sobre la base de la comprobación de valor referida como los intereses de demora y sanciones calculados en base a dichas cuotas, con expresa imposición de costas a la parte demandada.

TERCERO : Formalizada la demanda, se dio traslado al abogado del estado para que la contestara, el cual solicitó, en base a los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada por ser conforme a Derecho, con imposición de las costas a la parte recurrente.

CUARTO : Recibido el pleito a prueba , una vez practicadas las pruebas propuestas por la actora y admitidas por la Sala con el resultado que obra en autos, las partes presentaron sus respectivos escritos de conclusiones, quedando las actuaciones conclusas y pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que tuvo lugar el día 10 de noviembre del corriente año 2011 en el que, efectivamente , se deliberó, votó y falló, habiéndose observado en la tramitación del recurso las prescripciones legales.

QUINTO: La cuantía del presente recurso ha quedado fijada por Auto de 18 de marzo de 2011 en 380.347,20 euros. Sin embargo, a efectos de recurribilidad de la presente Resolución debe advertirse que la misma está excluida del recurso de casación por razón de la cuantía litigiosa que no excede de 600.000 euros, de conformidad con el artículo 86.2.b) L.J.C.A., en la redacción introducida por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal (B.O.E. 11 de octubre de 2011 ) y que entró en vigor el 31 de octubre , atendidas sus disposiciones transitoria única y final tercera y como resulta de lo que en su día resolvió la Sala Tercera del Tribunal Supremo sobre el régimen transitorio de la propia LJCA de 13 de julio de 1998 ( así Autos de 22 de febrero de 2002, 13 de marzo y 10 de abril de 2003 ) y antes respecto a la incidencia de la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal; en definitiva, y en lo que ahora interesa, el nuevo límite de cuantía para el acceso al recurso de casación se aplica a las resoluciones judiciales que se dicten con posterioridad a la entrada de vigor de la reforma operada por la citada Ley 37/2011 .

Fundamentos

PRIMERO : Se dirige el presente recurso contra la indicada Resolución del TEAC (R.G. 2819/07) de fecha 18 de noviembre de 2009, que estima el recurso de alzada formulado por la Directora del Departamento de Recaudación de la A.E.A.T. contra acuerdo del TEAR de Andalucía de 26 de julio de 2006 (reclamación NUM000 ), en materia relativa a derivación de responsabilidad subsidiaria a administrador por deudas tributarias por importe de 380.347,20 euros.

Son antecedentes a tener en cuenta para la Resolución del presente recurso los siguientes:

1.- El 21 de mayo de 1997 se incoaron por la Inspección actas , tramitadas en disconformidad, a la entidad POLÍGONO DEL RINCÓN, S.A. en concepto de Impuesto sobre Sociedades 1991 a 1993, Impuesto sobre el Valor Añadido 1991 y 1992, así como por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (retenciones) de 1991 a 1993. En relación a las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades, en las citadas actas se ponía de manifiesto que se procedía al incremento de la base imponible declarada como consecuencia de gastos que el actuario consideraba no deducibles y por el mayor valor asignado a los ingresos derivados de las operaciones de venta de naves y parcelas a entidades vinculadas.

Contra las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992 , interpuso la interesada las reclamaciones NUM001 y NUM002, estimadas parcialmente por el TEAR de Andalucía , en Resolución de 28 de junio de 2000 , en el sentido de confirmar la no deducibilidad de determinados gastos ante la falta de justificación documental, así como los valores de enajenación comprobados , sin perjuicio de solicitar la tasación pericial contradictoria.

Con fecha 14 de mayo de 2001 la Dependencia de Inspección acordó tener por promovida la tasación pericial contradictoria, y en base a los valores otorgados por el tercer Perito, el 14 de marzo de 2002 la Jefatura de la Inspección practicó nuevas liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1991 y 1992.

Contra éstas el interesado formulórecurso de reposición , cuya estimación dio lugar a la práctica de nuevas liquidaciones, que fueron impugnadas ante el Tribunal Regional de Andalucía , el cual en Resolución de 25 de febrero de 2004, relativa a la reclamación nº NUM003 , confirmó dichas liquidaciones.

2.- Por otra parte, los administradores de la entidad POLÍGONO DEL RINCÓN, S.A., fueron declarados responsables subsidiarios de las deudas tributarias liquidadas a dicha entidad por concurrencia de lo establecido en el primer párrafo del apartado 1 del artículo 40 de la anterior Ley General Tributaria .

Interpusieron las reclamaciones NUM004, NUM005, NUM006, NUM007, NUM008 y NUM009, que fueron estimadas parcialmente por Resolución del TEAR de Andalucía , de 28 de septiembre de 2000 , " confirmando el acuerdo impugnado en cuanto a su fundamento y alcance y anulando no obstante las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992, por importes respectivos de 66.872.277 y 210.486.180 pts por ser disconformes a Derecho ", en concordancia con la Resolución de 28 de junio de 2000.

En ejecución de la citada Resolución, el órgano de recaudación anuló con fecha 21 de febrero de 2001 el acuerdo de derivación inicialmente adoptado y las actuaciones seguidas en vía de apremio para el cobro de las deudas objeto del citado acuerdo, y a la vista de las nuevas liquidaciones practicadas por la Inspección inició un nuevo procedimiento de derivación de responsabilidad .

3.- Con fecha 8 de mayo de 2003, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT de Andalucía dictó nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria al amparo del artículo 40.1.1º de la anterior Ley General Tributaria frente a D. Calixto , en calidad de miembro del consejo de Administración de la entidad POLÍGONO DEL RINCÓN, S.A., con relación a las deudas de esta entidad , antes citadas , recogidas en Actas de Inspección en concepto de Impuesto sobre Sociedades 1991 a 1993, Impuesto sobre el Valor Añadido 1991 y 1992, así como por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (retenciones) de 1991 a 1993, incluidos cuotas, intereses de demora y sanciones , por un importe total de 380.347,2 euros.

Aquella entidad fue declarada fallida el 5 de junio de 1998.

Contra el citado acuerdo de derivación y las liquidaciones contenidas en el mismo, el declarado responsable interpuso ante el T.E.A.R. de Andalucía la reclamación nº NUM000, que fue estimada parcialmente en Resolución, de 26 de julio de 2006, anulando las liquidaciones que en el acuerdo de derivación se practican por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992, ya que respecto del resto fue ya confirmada su derivación por Resolución del citado Tribunal de 28 de septiembre de 2000. La anulación de las referidas liquidaciones por el Tribunal de instancia se basó, en que en las actuaciones inspectoras frente a la entidad deudora se concluyó que el sujeto pasivo había vendido determinadas naves y parcelas a entidades vinculadas, por lo que se procedió a valorar tales operaciones a precios de mercado; y en el procedimiento de tasación pericial contradictora resultó que los valores asignados por el tercer perito , sobre cuya base se practicaron las liquidaciones ahora exigidas al responsable, resultaron ser Superiores en un 19,49% a las declaradas por el sujeto pasivo, frente a un 90,93% de incremento fijado previamente por el perito de la Administración , por lo que teniendo en cuenta el carácter estimativo e incierto que ofrece la determinación del precio de mercado de una operación, no cabía apreciar que la actuación del administrador fuese negligente, lo que excluye la exigencia de la deuda liquidada de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 40.1 de la anterior Ley General Tributaria .

4.- Disconforme con el citado fallo del Tribunal Regional, la Directora del Departamento de Recaudación interpuso recurso de alzada, alegando que las actuaciones que dieron lugar a las infracciones tributarias cometidas, revelan la existencia de una conducta maliciosa o al menos negligente de los administradores de la entidad deudora con la Hacienda Pública. Dicha imputabilidad no se ve alterada por el resultado del procedimiento de tasación pericial contradictoria, siempre que exista tipicidad en la infracción tributaria apreciada. Ya que , aunque la cantidad a ingresar se haya reducido por el resultado del procedimiento de tasación pericial contradictoria, se ha cometido una infracción tributaria de las previstas en el artículo 79 de la L.G.T . derivada de la actuación negligente de los administradores. De manera que, en contra de lo señalado por el Tribunal Regional sobre la inexistencia de elemento subjetivo en la persona declarada responsable causante de su imputabilidad, debe centrarse la cuestión en la existencia de infracción tributaria que requiere del citado elemento subjetivo en el sujeto infractor (dolo o negligencia), y al haberse confirmado las liquidaciones y sanciones impuestas a la entidad deudora por el citado Tribunal Regional, una vez realizada la tasación pericial contradictoria, no debe considerarse posible eximir de responsabilidad al administrador de la citada entidad por el resultado del procedimiento de valoración, cuando no concurre ninguna causa de exoneración individualizable al responsable.

Dado traslado del recurso de alzada al declarado responsable, éste formuló sus alegaciones , compartiendo el razonamiento del Tribunal Regional en el sentido de que no cabe apreciar una actuación negligente en la Administración de la entidad deudora.

5.-El TEAC estima el recurso de alzada después de examinar el régimen de la responsabilidad subsidiaria de los administradores regulado en el artículo 40.1 de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril .

De la argumentación del TEAC, que recoge una doctrina ya reiterada, merece destacarse que la Ley General Tributaria establece dos causas de imputación de responsabilidad: 1) Las infracciones cometidas por la sociedad administrada; y 2) El cese de la actividad por la sociedad. En cuanto a la primera se exige la concurrencia de los siguientes requisitos: a) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada; b) Condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción; y c) Una conducta en el administrador que se relacionen con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho artículo 40.1 , reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria, extendiéndose la responsabilidad al importe de la sanción en el caso de infracción simple y a la totalidad de la deuda tributaria en el caso de infracción grave. En este caso concreto se da , por un lado, el primero de los supuestos de responsabilidad previstos en el artículo 40.1 de la Ley General Tributaria, ya que concurren los requisitos exigidos para ello: 1) La comisión de infracciones tributarias por la sociedad administrada, 2) Condición de administrador del interesado al tiempo de cometerse las infracciones, y 3) Una conducta ilícita del administrador reveladora, al menos, de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones..

Y en concreto:

" No obstante, se plantea como única cuestión en este recurso, la controversia sobre la existencia de una conducta ilícita del administrador reveladora , al menos, de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones. Ya que para la recurrente , al haberse cometido infracciones tributarias graves con el elemento subjetivo necesario por la entidad deudora, y administrada por el declarado responsable, se deriva la responsabilidad tributaria de este último de acuerdo con el artículo 40 de la anterior Ley General Tributaria.

Con relación a este último requisito, la conducta ilícita del administrador como ha señalado este Tribunal en numerosas resoluciones, entre ellas la de 2 de abril de 2008 relativa al recurso de alzada nº RG 593/07 , debe tenerse en cuenta que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquél. En líneas generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. En el infractor, normalmente se exige una conducta activa; en el responsable basta, por regla general , con una conducta pasiva. El primero realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; el segundo incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. No se trata en este último caso, de un elemento originador de una responsabilidad sancionadora en estricto sentido técnico, ya que es una noción perfectamente integrada en el ámbito del ilícito civil, dando lugar a un gravamen de esta índole, como es el de tener que soportar con carácter subsidiario el pago de la deuda( S.T.S. de 30 de septiembre de 1993 ). Lo que pasa es que en ambos casos se precisa que los hechos acaecidos sean imputables , atribuibles a alguien. La imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad , y aparece como el último y necesario reducto de la personalidad o la voluntariedad. Eso explica que el Tribunal Constitucional haya prohibido toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (S. de 26 de abril de 1990 ).

Estos principios se mantienen en el artículo 40.1, párrafo primero, de la Ley General Tributaria 230/1963 cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores respecto a la totalidad de la deuda tributaria , en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, porque exige en ellos que no realicen los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, o que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan, o que adopten acuerdos que hagan posibles tales infracciones. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor, en los términos del artículo 133.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , propios de la diligencia con la que un administrador debe desempeñar el cargo. El primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta. De esta breve referencia se desprende que la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia. Por consiguiente, en aquellos casos en que de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas , se deduzca que los administradores aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención hicieron "dejación de sus funciones" y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, les es aplicable lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria resultando en consecuencia correcta la asignación de responsabilidad subsidiaria al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo , que es la sociedad.

Y concluye en el Fundamento de Derecho tercero al que expresamente se remite el fallo : :

"En el presente caso y según se desprende del expediente de gestión, la sociedad deudora fue sancionada por dejar de ingresar la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992, derivado de la no deducibilidad de determinados gastos, confirmada en la Resolución del Tribunal de Instancia de 28 de junio de 2000 (reclamaciones NUM001 y NUM002, fundamento de Derecho tercero), como de no haber señalado el correcto importe de las ventas de inmovilizado material a entidades vinculadas, como también quedó avalado en el dictamen pericial de un tercero , aunque exista un diferencia importante con el valor fijado previamente por la Administración .

A la vista de ello resulta claro que las actuaciones que dieron lugar a las infracciones cometidas , revelan la existencia de una conducta al menos negligente por parte de las personas que actuaron materialmente en nombre de la sociedad, así como también de las que dejaron de actuar consintiendo tácitamente en la comisión de las mismas, que no fueron otras que sus administradores, que según la normativa reguladora son los representantes de la sociedad, y responden solidariamente frente a terceros de los daños que causen por actos contrarios a la Ley o a los estatutos o por los realizados sin la diligencia con la que deben desempeñar el cargo, cargo que no es honorífico sino que obliga al cumplimiento de los deberes inherentes al mismo.

Por tal razón y constando que D. Calixto era administrador de la sociedad deudora en el período en que se produjeron las infracciones tributarias origen de la imputación de la responsabilidad, es evidente que, aun en el caso de que no hubieran cometido personalmente las infracciones apreciadas , hubieran incurrido al menos en negligencia o "culpa in vigilando" al consentir o no impedir su comisión por parte de terceras personas, por lo que les es aplicable lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria , sin que concurra ninguna causa de exoneración individualizable al responsable. En base a lo cual ha de estimarse este recurso, confirmándose el acuerdo de derivación impugnado, que será extensible a las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992."

La anterior Resolución se impugna ahora en sede jurisdiccional.

SEGUNDO: Invoca la parte actora a través de su escrito de demanda como fundamento de su pretensión anulatoria, en síntesis, y después de exponer los largos antecedentes de este asunto -recuérdese que se derivan de las liquidaciones del impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992-, que la actuación del recurrente como administrador de la sociedad "POLIGONO DEL RINCON , S.A." no fue negligente sino que la actuación de los miembros del órgano de Administración fue diligente, consignando en las operaciones de venta cuestionadas su valor real, sin que pueda considerarse negligente tal proceder por el hecho de 1ue tales valores hayan sido alterados por la Inspección por tratarse de operaciones vinculadas aplicando un valor de mercado, finalmente obtenido mediante la práctica de tasación pericial contradictoria , de carácter estimativo; y que los valores asignados por el tercer perito, sobre cuya base se practicaron las liquidaciones que ahora se pretende nuevamente exigir al Sr. Calixto resultaron ser Superiores en un 19,49 % a los declarados por el sujeto pasivo, frente a un 90,93 % en que habían sido inicialmente incrementados sobre la base de la peritación efectuada por el perito de la Administración; insistiendo el recurrente en que nunca actuó con malicia o intención, ni menos con dejación de sus funciones y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad.

El abogado del estado se opone a la estimación del recurso por los argumentos que expone en su escrito de contestación a la demanda.

TERCERO : Como se ha dicho reiteradamente , la posición deudora del responsable no deriva de la realización del hecho imponible del tributo, sino del específico presupuesto de hecho de la responsabilidad fijado por la ley , que se constituye así en el hecho que origina la relación, y en la causa de ella, y le atribuye la condición de obligado secundario respecto de quienes han realizado el hecho imponible; es decir , la obligación tributaría nace para el responsable cuando se ha producido el hecho imponible y, además, el presupuesto de hecho determinante de la responsabilidad. En el caso presente , y tal como se expresa en la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1993 "el vínculo legal que se origina al cumplirse el presupuesto de hecho de ser administrador de una persona jurídica y concurrir, además , alguna de las otras circunstancias que describe el artículo 40 de la Ley General Tributaría ".

El primero de los artículos que la L.G.T. dedica a los responsables es el 37, y comienza por establecer que "la Ley podrá declarar responsables de la deuda tributaría , junto a los sujetos pasivos o deudores principales, a otras personas, solidaria o subsidiariamente ", de cuya afirmación se desprende que la existencia de los responsables tributarios exige siempre la de los sujetos pasivos, y que los responsables no tienen el carácter de obligados principales. Por lo que se refiere a los responsables subsidiarios, el artículo citado dispone que para que la Administración pueda dirigirse contra ellos, y derivar la acción para exigirles el pago de la deuda tributaria, es necesaria la previa declaración de fallido del deudor principal y de los demás responsables solidarios, así como un acto administrativo cuyo contenido necesario se establece en el artículo 14.2 del reglamento General de Recaudación , que declare la responsabilidad y determine su alcance. Por ello, puede afirmarse que aunque la realización del presupuesto de hecho de la responsabilidad constituye al responsable en obligado al pago, esa obligación no puede hacerse efectiva, no es exigible, en ese momento; consecuentemente, el acto de derivación de la acción administrativa tiene un doble efecto: meramente declarativo en cuanto a la existencia de la obligación, y constitutivo respecto de su exigibilidad. La declaración de falencia del deudor principal y , en su caso, de los responsables solidarios, y la derivación de la acción administrativa se configuran como una "conditio iuris" para la exigibilidad de la deuda , pero la obligación "ex lege" del responsable surge con la realización del presupuesto de hecho establecido por la Ley.

CUARTO : Dicho lo anterior -y sin perjuicio de remitirnos a la minuciosa Resolución del T.E.A.C. que antes hemos recogido- debemos hacer las siguientes consideraciones.

La derivación de responsabilidad que se hace a la parte actora es en base a lo dispuesto en el artículo 40.1 de la Ley General Tributaria , que dice: "1. Serán responsables subsidiariamente de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieran posibles tales infracciones. Asimismo, serán responsables subsidiariamente, en todo caso , de las obligaciones tributarias pendientes de la personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades los administradores de las mismas ", según la redacción que le fue dada por la Ley 10/1985 de 26 de abril .

De la lectura del artículo se desprende que la derivación de la responsabilidad tiene su base en dos causas: 1) El incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica originadora de las infracciones tributarias; y 2) La existencia de obligaciones tributarias pendientes en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

Conviene recordar que la derivación de responsabilidad se produce por tratarse de un administrador social en la medida que, por su específica obligación legal, tiene el especial deber de diligencia de un buen comerciante y debe intervenir en las cuentas anuales y balances. Por tanto, en la materia que nos ocupa, cada uno de los socios administradores asume la responsabilidad por las decisiones adoptadas conjuntamente, salvo en aquellos supuestos en que se acredite haber actuado con total diligencia, no haber asistido a la sesión o haber votado en contra. En definitiva, salvo que prueben que han adoptado las medidas precisas y necesarias que les eximan de responsabilidad.

La exigencia de responsabilidad por la inactividad del sujeto se justifica cuando el ordenamiento jurídico le impone una actuación positiva y especialmente , cuando lo sitúa en posición de garante; si bien, en todo caso, también esta conducta omisiva requiere la concurrencia del elemento intencional o negligente, cuestión que resulta de la expresión de la norma de aplicación al referirse a "actos de su incumbencia". Así lo hemos dicho, entre otras , en Sentencia de 1 de febrero de 2010 -recurso 343/08- .

Por otra parte, como ha señalado en distintas ocasiones el Tribunal Supremo "(...) esta sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el artículo 40.1, párrafo primero, de la Ley General Tributaria de 1963 [ Sentencias de 17 de marzo de 2008 (casación 6738/03, F.J. 8 º) y 20 de mayo de 2010 (casación para la unificación de doctrina 10/05 , FJ 5º)] , que: (1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad."

Los administradores han de hacer todo aquello que una actuación diligente exija para conocer la situación de la sociedad - teniendo los instrumentos jurídicos al efecto-, y adoptar las medidas encaminadas al buen funcionamiento de la misma , ya sea mediante actuaciones relativas al objeto social, ya solicitando las debidas explicaciones de las actuaciones de otros administradores.

El administrador, para eludir su responsabilidad, habrá de, al menos , alegar, aportando hechos concretos , que efectivamente actuó tratando de esclarecer y resolver la actuación prohibida, o bien que no lo hizo por concurrencia de fuerza mayor o caso fortuito. Y ello no supone que nos encontremos ante una inversión de la carga de la prueba en orden a la determinación de la responsabilidad del administrador; bien al contrario, lo que ocurre es que cuando el ordenamiento jurídico coloca a un sujeto en posición de garante, y le encomienda la realización de la actividad necesaria y racionalmente posible para la evitación de un concreto resultado -en éste caso el incumplimiento de obligaciones tributarias-, cuando éste se produce, es obvio que cabe deducir, con arreglo a los criterios de la sana crítica, que la actividad impuesta por el ordenamiento jurídico no se ha producido, y teniendo en cuenta que el mismo arbitra medios para alcanzar el fin determinado; es también lógico concluir que quien estaba obligado a utilizar esos medios no los utilizó de forma voluntaria. Cuestión distinta es la concurrencia de especiales circunstancias que hicieran imposible la actuación de quien es garante; pero tales circunstancias han de ser alegadas de forma racional y fundada por quien omitió la conducta expresamente impuesta por la norma jurídica; y ello porque tales circunstancias suponen una justificación de la omisión del comportamiento debido , cuya prueba corresponde a quien la alegue.

La concurrencia de circunstancias excepcionales podía justificar la excusa de responsabilidad precisamente porque la responsabilidad deriva de un desempeño real y material de las funciones de los administradores y de una situación efectiva de control sobre la sociedad -obviamente esta excusa nunca puede derivar del incumplimiento de obligaciones cuando efectivamente pudieron cumplirse-.

En principio, pues , es suficiente que el administrador haya incumplido por mera negligencia las obligaciones propias de su cargo.

El responsable incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia.

En definitiva, tal y como se ha expuesto en otras resoluciones de esta Sección , uno de los principales requisitos exigidos en estos supuestos es la declaración administrativa de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador dado que, como sujeto pasivo, es el responsable principal del incumplimiento tributario de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad de los administradores que hubiesen actuado con pasividad, con dejación, con negligencia , en definitiva, en el cumplimiento de sus obligaciones, una vez declarado fallido el deudor principal, por lo que al responsable subsidiario corresponde acreditar que actuó con la debida diligencia, como le exige el artículo 127 LSA en los siguientes términos:"los administradores desempeñarán su cargo con la diligencia de un ordenado empresario y de un representante leal".

En el presente caso, debemos destacar, frente a los esfuerzos argumentales de la parte recurrente, que la sociedad deudora fue sancionada por dejar de ingresar la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1991 y 1992, derivado de la no deducibilidad de determinados gastos , confirmada en la Resolución del Tribunal de Instancia de 28 de junio de 2000 (reclamaciones NUM001 y NUM002 ) , como de no haber señalado el correcto importe de las ventas de inmovilizado material a entidades vinculadas, como también quedó avalado en el dictamen pericial de un tercero, aunque exista un diferencia importante con el valor fijado previamente por la Administración. Nos remitimos en este punto al minucioso relato que se hace en la resolución del TEAC y que antes hemos recogido en el Fundamente de Derecho primero y , en particular a que en las actuaciones inspectoras frente a la entidad deudora se concluyó que el sujeto pasivo había vendido determinadas naves y parcelas a entidades vinculadas, por lo que se procedió a valorar tales operaciones a precios de mercado; y en el procedimiento de tasación pericial contradictora resultó que los valores asignados por el tercer perito, sobre cuya base se practicaron las liquidaciones ahora exigidas al responsable, resultaron ser Superiores en un 19,49% a las declaradas por el sujeto pasivo, y ello aunque -como dicen el TEAR de Andalucía y el recurrente- el inicial valor hubiera sido de un 90,93% de incremento fijado previamente por el perito de la Administración. La diferencia de valoración declarada por la deudora originaria no deja de ser relevante y así ha sido sancionada por la Administración tributaria, junto con la no deducibilidad de determinados gastos. En definitiva, como señala el Abogado del Estado , la sociedad fue sancionada por deducirse gastos que no lo eran y por no haber señalado el correcto importe de las ventas de inmovilizado material a entidades vinculadas., aunque del dictamen pericial se desprenda que el valor era menos que el señalado por la administración , ello no significa que no exista negligencia por parte de los administradores.

Y con arreglo a la extensa argumentación que se ha expuesto, resulta claro que las actuaciones que dieron lugar a las infracciones cometidas, revelan la existencia de una conducta al menos negligente por parte de las personas que actuaron materialmente en nombre de la sociedad, así como también de las que dejaron de actuar consintiendo tácitamente en la comisión de las mismas, que no fueron otras que sus administradores, que según la normativa reguladora son los representantes de la sociedad, y responden solidariamente frente a terceros de los daños que causen por actos contrarios a la Ley o a los estatutos o por los realizados sin la diligencia con la que deben desempeñar el cargo , cargo que no es honorífico sino que obliga al cumplimiento de los deberes inherentes al mismo.

Pues bien en el presente caso , la parte recurrente ostentaba el cargo de administrador en el momento de cometerse las infracciones tributarias por lo que es procedente la derivación de responsabilidad y así se determina en el acuerdo de derivación.

En efecto, D. Calixto era administrador de la sociedad deudora en el período en que se produjeron las infracciones tributarias origen de la imputación de la responsabilidad, es evidente que, aun en el caso de que no hubieran cometido personalmente las infracciones apreciadas, hubieran incurrido al menos en negligencia o "culpa in vigilando" al consentir o no impedir su comisión por parte de terceras personas, por lo que les es aplicable lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria, sin que concurra ninguna causa de exoneración individualizable al responsable.

En este sentido nos remitimos al propio acuerdo de derivación de 8 de mayo de 2003.

Las alegaciones de la recurrente sobre su actuación y la de los restantes administradores no son óbice para reconocer la actuación como mínimo poco diligente de la recurrente y que no excluye su responsabilidad como garante de la actuación de la empresa en los términos de la doctrina que antes exponíamos.

En conclusión, de conformidad con lo que con carácter general viene declarando esta Sala , la condición de administrador comporta un especial deber de cumplir o velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad, y si bien no estamos ante un supuesto de responsabilidad objetiva , sino que la responsabilidad del administrador requiere como título de imputación al menos la apreciación de una conducta negligente en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad, conducta que, al menos por omisión, no cabe duda que es imputable a la parte actora, al menos por mera negligencia, en el incumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad que dieron lugar al acuerdo sancionador , por lo que procede rechazar el esencial motivo de impugnación de la Resolución recurrida invocado por la demandante.

Y todo ello sin perjuicio de la declaración como responsables subsidiarios en el mismo acuerdo de 8 de mayo de 2003 de los también miembros del Consejo de Administración D. Porfirio y D. Virgilio .

Y, finalmente, no se ha desvirtuado la correcta declaración de fallido de la deudora principal, con fecha 5 de junio de 1998.

QUINTO : Por lo que se refiere a las costas , la Sala, a tenor de lo dispuesto en el artículo 139 de la vigente L.J.C.A ., no aprecia méritos que justifiquen una expresa imposición a ninguna de las partes procesales.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo nº 406/10, interpuesto por el procurador de los Tribunales D. Antonio Palma Villalón, en representación de D. Calixto, contra la resolución del Tribunal Económico-administrativo Central de fecha 18 de noviembre de 2009 (R.G. 2819/07), a la que la demanda se contrae, que confirmamos. Sin costas.

ASI por esta nuestra sentencia , que será notificada a las partes personadas haciéndoles indicación de que la misma viene a ser firme y de que no cabe interponer contra ella recurso ordinario alguno , a tenor de lo prevenido en el artículo 86, apartado 2, letra b), y artículos concordantes, todos ellos de la Ley Reguladora mencionada, y de la cual será remitido testimonio en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso , lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente de la misma , estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo contencioso - Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.