Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección SÉPTIMA
Núm. de Recurso:0000536/2011
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:05469/2011
Demandante:CUATRECASAS GONCALVES PEREIRA, S.L.P.
Procurador:D. FRANCISCO VELASCO MUÑOZ-CUELLAR
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. ANGEL RAMON AROZAMENA LASO
S E N T E N C I A Nº:
Ilmos/as. Sres/Sras.:
Presidente:
D. JOSÉ LUIS LOPEZ MUÑIZ GOÑI
Magistrados:
D. ERNESTO MANGAS GONZÁLEZ
Dª. BEGOÑA FERNANDEZ DOZAGARAT
D. JAIME ALBERTO SANTOS CORONADO
D. ANGEL RAMON AROZAMENA LASO
Madrid, a diecisiete de diciembre de dos mil doce.
Vistoel presente recurso contencioso-administrativo,nº 536/11, interpuesto ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima, de la Audiencia Nacional, por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, en nombre y representación de la entidadCUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, S.L.P., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 22 de julio de 2011 (R.G. 4926/09), por la que se desestima la reclamación interpuesta contra la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación practicada por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria; la Administración demandada ha estado representada y dirigida por el Abogado del Estado; habiendo sido Ponente el Ilmo. Sr. D. ANGEL RAMON AROZAMENA LASO, Magistrado de la Sección.
Antecedentes
PRIMERO:El presente recurso contencioso-administrativo se interpone por la representación procesal de la entidad mencionada, contra la resolución del TEAC de fecha 22 de julio de 2011, por la que se desestima la reclamación interpuesta contra la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación practicada por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la AEAT que luego se identificará por importe de 659.796,28 euros.
SEGUNDO:Presentado el recurso, se reclamó el expediente administrativo y se dio traslado de todo ello a la parte actora para que formalizara la demanda, en la cual, mediante escrito presentado el 18 de julio de 2012, expuso los hechos, invocó los fundamentos de derecho que consideró oportunos y terminó por suplicar que se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, se anule la resolución del TEAC dictada el 22 de julio de 2011, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa 4926/09, interpuesta contra la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación del modelo 111, por el concepto de retenciones e ingresos a cuenta de grandes empresas correspondientes al ejercicio 2004, periodo 12, por importe de 659.769,28 euros.
TERCERO:Formalizada la demanda, se dio traslado al Abogado del Estado para que la contestara, el cual, mediante escrito de 17 de septiembre de 2012, expuso los hechos y fundamentos de derecho pertinentes y suplicó se dictara sentencia por la que se declare la inadmisibilidad del recurso interpuesto -por faltar el acuerdo para entablar acciones del artículo 45.2.d) de la LJCA - y, subsidiariamente, la desestimación del mismo, confirmando los actos recurridos e imponiendo las costas a la parte actora.
Con fecha 9 de octubre de 2012, la parte recurrente presentó escrito para subsanar el defecto advertido por el Abogado del Estado, acompañando el acuerdo de la sociedad decidiendo la interposición del presente recurso, además de formular las alegaciones que tuvo por oportunas.
CUARTO:No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba del procedimiento, una vez las partes presentaron sus respectivos escritos de conclusiones -con fecha 17 de octubre de 2012 y 2 de noviembre de 2012, respectivamente-, quedaron los autos conclusos, señalándose para votación y fallo el día 13 de diciembre del año 2012 en que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, habiéndose observado en la tramitación del recurso todas las prescripciones legales.
QUINTO: La cuantía del procedimiento ha quedado fijada en 659.769,28 euros por resolución de 18 de septiembre de 2012.
Sin embargo, a efectos de recurribilidad de la presente resolución, debe advertirse que la misma está excluida del recurso de casación por razón de la cuantía litigiosa que no excede de 600.000 euros, de conformidad con el artículo 86.2.b) LJCA , en la redacción introducida por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal (B.O.E. 11 de octubre de 2011) y que entró en vigor el 31 de octubre, atendidas sus disposiciones transitoria única y final tercera y como resulta de lo que en su día resolvió la Sala Tercera del Tribunal Supremo sobre el régimen transitorio de la propia LJCA de 13 de julio de 1998 ( así Autos de 22 de febrero de 2002 , 13 de marzo y 10 de abril de 2003 ) y antes respecto a la incidencia de la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal; en definitiva, y en lo que aquí interesa, el nuevo límite de cuantía para el acceso al recurso de casación se aplica a las resoluciones judiciales que se dicten con posterioridad a la entrada de vigor de la reforma operada por la citada Ley 37/2011.
Así, de conformidad con las reglas de los artículos 41 y 42 de la LJCA que, a estos efectos, impiden sumar el importe de los distintos conceptos tributarios (en esta caso el recargo del 20% que ha resultado de 282.366,46 euros, y los intereses que ascienden a 377.429,82 euros), para acceder al recurso de casación, como también ha dicho reiteradamente la Sala Tercera del Tribunal Supremo (por todos, Auto de 24 de noviembre de 2008 y 25 de marzo de 2010 ).
Fundamentos
PRIMERO:Se dirige el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC de fecha 22 de julio de 2011, que desestimó la reclamación interpuesta contra la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación practicada por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la AEAT por importe de 659.796,28 euros, conforme a los siguientes antecedentes:
1.-Con fecha31 de agosto de 2009 la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la AEAT dictó Liquidación de Recargo del 20% por presentación fuera de plazo de autoliquidacióncon clave de liquidación A0895009526001393 e importe de 659.796,28 euros.
El reseñado acuerdo de liquidación del recargo cuestionado señala que con fecha 24-04-2009 ha presentado autoliquidación con modelo 111 RETENC. E ING. ACTA. GRANDES EMPRESAS correspondiente al ejercicio 2004, período 12, número de justificante 1110182397520 y un resultado a ingresar de 1.882.443,06 euros.
El plazo para la presentación de la citada autoliquidación terminó el día 20-01-2005. Por lo tanto, ha presentado la misma con un retraso de 1.555 días.
La presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración de una autoliquidación con ingreso de la cuantía resultante, cuando el retraso es superior a doce meses supone que se liquide un recargo del 20% de la cantidad resultante de la autoliquidación y el interés de demora correspondiente, sin que se imponga sanción alguna por dicho retraso.
El importe del recargo se reduce en el 25 por ciento si se cumplen estas dos condiciones:
- Que el importe del recargo reducido, una vez practicada su liquidación, se ingrese en el plazo del pago en período voluntario abierto con la notificación de la misma. - Que la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea se ingrese al tiempo de su presentación o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración hubiera concedido con garantía del aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar dicha autoliquidación.
En consecuencia, la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación es la siguiente:
Importe base del recargo....1.882.443,06 euros Recargo del 20%....................376.488,61 euros Reducción del 25%...................94.122,15 euros Recargo reducido....................282.366,46 euros Importe intereses.....................377.429,82 euros Total a pagar............................659.796,28 euros
2.-Contra la citada liquidación la entidad interesada interpuso reclamación económico-administrativa, alegando, en síntesis, la prescripción del derecho a liquidar el recargo por presentación extemporánea, ya que el plazo de declaración de la citada autoliquidación (modelo 111 del 12T/2004) terminó el 20 de enero de 2005, por lo que entre esta fecha y el 24 de abril de 2009 en que se procedió a su presentación, han transcurrido más de cuatro años, y prescrito el derecho de la Administración a liquidar. Al mismo tiempo que, una aplicación rigorista y automática del artículo 27 de la L.G.T . determinaría que el recargo aplicado tuviera el carácter sancionador.
3.-El TEAC, en la resolución de 22 de julio de 2011, ahora recurrida en sede jurisdiccional,desestima la reclamacióncon los siguientes argumentos:
'SEGUNDO.- La entidad recurrente aduce como motivo de oposición frente a la liquidación del recargo por presentación extemporánea de autoliquidación, la prescripción de la obligación principal. Sin embargo, la obligación de satisfacer el recargo liquidado por la Administración, constituye una prestación accesoria a la obligación principal de acuerdo con lo señalado en el artículo 25 de la Ley General Tributaria . Dado que ni el interesado ni la Administración han iniciado un procedimiento para declarar la prescripción de la obligación principal ha de considerarse vigente dicha obligación y, consiguientemente, la obligación accesoria dependiente de aquella.
Por lo que al haber presentado la interesada el 24 de abril de 2009 la autoliquidación relativa al modelo 111, correspondiente al mes de diciembre del ejercicio 2004, con el ingreso de 1.882.443,06 euros, se cumplían los requisitos establecidos en el artículo 27 de la Ley General Tributaria para que la Administración girara el recargo impugnado. Recargo que no tiene carácter sancionador, sino que constituye una obligación del obligado tributario por la presentación de autoliquidación o declaración fuera del plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria junto con el ingreso de la deuda. En base a lo cual, ha de desestimarse esta reclamación.'
SEGUNDO: El presente recurso se plantea en términos similares a los de la vía económico-administrativa e invoca la recurrente los siguientes motivos de impugnación:
1) Prescripción del derecho a liquidar el recargo por declaración extemporánea.
2) Improcedencia de la aplicación automática del recargo por declaración extemporánea sin valorar las circunstancias concurrentes.
Alegada por el Abogado del Estado la inadmisibilidad del recurso por faltar el acuerdo para entablar acciones, con arreglo al artículo 45.2 d) de la LJCA , como cuestión previa, debe ser desestimada, una vez subsanado por la parte actora el defecto inicial invocado. En efecto, con fecha 9 de octubre de 2012, la parte recurrente presentó escrito para subsanar el defecto advertido por el Abogado del Estado, acompañando el acuerdo de la sociedad decidiendo la interposición del presente recurso.
Este es el criterio reiterado ya por el Tribunal Supremo en armonía con la doctrina constitucional, según la cual las normas que contienen los requisitos procesales han de ser aplicadas teniendo siempre presentes el fin pretendido por la Ley al establecerlos y que en esta tarea los Tribunales debemos evitar cualquier exceso formalista que convierta los cauces procesales en obstáculos que en sí mismo impidan prestar una tutela judicial efectiva.
Así entre las mas recientes, la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2012 -recurso de casación 2043/10 - dice'(...) Anticipando consideraciones en las que luego nos detendremos, es verdad que el artículo 45 LRJCA incluye dentro de los documentos que han de acompañarse al escrito de interposición el documentos o documentos por el que las personas jurídicas acrediten el cumplimento de los requisitos exigidos para entablar acciones apartado d); ahora bien, el hecho de que ese documento no se aporte con el escrito de interposición, o que el aportado en ese momento sea inservible o insuficiente a los efectos pretendidos, no impide en modo alguno que se aporte en un momento posterior, pues nuestra jurisprudencia ha dejado sentado en forma constante que la eventual falta de cumplimiento del requisito que nos ocupa es un defecto subsanable, como resulta del propio artículo 45.3 LRJCA , y que no puede entenderse que la posibilidad de aportar ese documento se agote fatalmente en el momento de la interposición del recurso [por todas, dos sentencias de 16 de noviembre de 2011 (Casación 5542/2008 y casación 5538/2008 ) y otra de 20 de julio de 2010 (Casación 5082/2006 )].'
De ahí que debe quedar rechazada la inadmisibilidad opuesta por el Abogado del Estado.
TERCERO: El reseñado acuerdo de 31 de agosto de 2009 de liquidación del recargo cuestionado señala que con fecha 24 de abril de 2009 ha presentado autoliquidación con modelo 111 sobre Retenciones e Ingresos a cuenta de Grandes Empresas correspondiente al ejercicio 2004, período 12, y un resultado a ingresar de 1.882.443,06 euros.
El plazo para la presentación de la citada autoliquidación terminó el día 20 de enero de 2005. Por lo tanto, ha presentado la misma con un retraso de 1.555 días.
Conforme establece el artículo 27 de la LGT , la presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración de una autoliquidación con ingreso de la cuantía resultante, cuando el retraso es superior a doce meses supone que se liquide un recargo del 20% de la cantidad resultante de la autoliquidación y el interés de demora correspondiente, sin que se imponga sanción alguna por dicho retraso. El importe del recargo se reduce en el 25% conforme antes quedó recogido al cumplirse las condiciones exigidas para dicha reducción en el artículo 27.5 de la LGT ; y llega a la liquidación reseñada, resultando un recargo del 20% (376.488,61 euros), y con la reducción del 25% queda un recargo de 282.366,46 euros, siendo el importe de los intereses de 377.429,82 euros, y el total a pagar, 659.796,28 euros.
El primer motivo de impugnación es la prescripción del derecho a liquidar el recargo por declaración extemporánea, por haber transcurrido, dice la entidad recurrente, un plazo superior a cuatro años entre el 20 de enero de 2005 (en que vencía el plazo para la presentación de la citada autoliquidación del periodo 12 de 2004) y el 24 de abril de 2009 (fecha de presentación de la autoliquidación con modelo 111 sobre Retenciones e Ingresos a cuenta de Grandes Empresas).
El ámbito del presente recurso -y ahora de este motivo impugnatorio- debe ceñirse exclusivamente a la alegada prescripción del recargo cuestionado. Las consideraciones que hacen tanto la parte recurrente como el Abogado del Estado sobre el régimen retributivo por la prestación de servicios profesionales a través de personas jurídicas y lo que es el régimen de tributación de las sociedades de profesionales queda extra muros del presente recurso (baste resaltar que el propio Abogado del Estado destaca en su escrito de contestación a la demanda que'(...) todo el relato antecedente no está basado en hechos probados, sino en el mero conocimiento profesional del firmante puesto en relación con el relato contenido en la demanda, que igualmente no está basado en hechos probados').
Pues bien, como señala el Abogado del Estado, sobre la inexistencia de prescripción, para invocar la prescripción de una obligación accesoria, cual es el abono del recargo por presentación de la autoliquidación fuera de plazo, es preciso que haya prescrito la obligación principal. La obligación principal, esto es el ingreso de las cantidades retenidas, no ha prescrito desde el momento en que el interesado la ha cumplimentado, debido a lo cual surge precisamente el recargo. Ello supone un reconocimiento de la deuda, que impide la prescripción. Pero incluso aunque la obligación principal hubiese estado incursa en prescripción, el cumplimiento tardío de la misma constituiría una renuncia a la prescripción ganada, no invoca un pago indebido por error, sino el cumplimiento de un deber tributario que había postergado por varias razones.
El pago deliberado de una deuda reconocida por el deudor supondría la renuncia a la prescripción. No consta que la autoliquidación presentada extemporáneamente haya sido objeto de petición de rectificación o de impugnación, y la demanda ni siquiera cita que esto haya ocurrido. Ese cumplimiento tardío no es un acto desinteresado, sino que responde a una actuación cautelar del demandante en evitación de que le instasen un procedimiento inspector, según destaca el Abogado del Estado.
En definitiva, frente a la invocada prescripción, debe reiterarse que la obligación de satisfacer el recargo liquidado por la Administración, constituye una prestación accesoria a la obligación principal de acuerdo con lo señalado en el artículo 25 de la Ley General Tributaria . Y como quiera que no consta que ni el interesado ni la Administración hayan iniciado un procedimiento para declarar la prescripción de la obligación principal ha de considerarse vigente dicha obligación y, consiguientemente, la obligación accesoria dependiente de aquella.
Se parte del carácter accesorio del recargo alcanzando la prescripción de la obligación principal a la accesoria. Sin embargo la deuda que genera el recargo no consta ni impugnada, ni, lógicamente, anulada por ninguna resolución administrativa ni jurisdiccional, al contrario se ha extinguido por pago el 24 de abril de 2009.
En lo que aquí interesa, se trata de deudas que no se han extinguido por prescripción sino por pago y en consecuencia no cabe considerar que el recargo -ni los correspondientes intereses- han prescrito por prescripción de la obligación principal. Por el contrario la reseñada deuda tributaria no consta impugnada, sino que al contrario, ha sido abonada por la entidad recurrente.
Tampoco consta pronunciamiento alguno respecto a la prescripción de la deuda que da lugar al recargo y a la liquidación de intereses de demora.
En cambio la deuda de la que deriva el recargo y los intereses de demora se han extinguido no por prescripción sino por el pago o ingreso realizado el 24 de abril de 2009. Una vez extinguida la deuda la Administración tributaria procedió a la aplicación del recargo del 20% -con la reducción reseñada- y a la liquidación de intereses de demora en los términos que recoge el propio acuerdo de 31 de agosto de 2009.
Se invoca el artículo 69.2 de la LGT 58/2003 que dispone que 'La prescripción se aplicará de oficio, incluso en los casos en que se haya pagado la deuda tributaria, sin necesidad de que la invoque o excepcione el obligado tributario'; en análogos términos, artículo 60.1 del RGR-1990 ; y por su parte el artículo 67 de la LGT 230/1963, establece que 'La prescripción se aplicará de oficio, sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo'.
Ahora bien, la deuda aquí cuestionada, o más propiamente de la que derivan el recargo y los intereses de demora, son ajenas por completo a aquella resolución; en ningún momento se han declarado prescritos ni el derecho a determinar la deuda tributaria controvertida ni la acción para exigir el pago de las deudas ya liquidadas. Y, a juicio de la Sala, no existen elementos para hacerlo ahora. Así, es sabido que la prescripción obedece a la necesidad de garantizar la seguridad jurídica, pero su aplicación e interpretación debe ser muy estricta, en los específicos términos en que la recoge la ley, ya que contraviene los principios de igualdad y generalidad que deben presidir la aplicación del sistema tributario.
En consecuencia, una vez firme y extinguida por pago la deuda tributaria ( artículo 59 LGT 58/2003) no se puede pretender otra forma de extinción de una deuda tributaria que ni siquiera ha sido impugnada.
CUARTO: El segundo motivo invocado por la entidad recurrente es la alegada improcedencia de la aplicación automática del recargo por declaración extemporánea sin valorar las circunstancias concurrentes.
El artículo 27 de la Ley General Tributaria dispone:
'1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de lapresentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.
A los efectos de este artículo, se considera requerimiento previo cualquier actuación administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria.
2. Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa dentro de los tres, seis o 12 meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación e ingreso, el recargo será del cinco, diez o quince por ciento respectivamente. Dicho, recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración.
Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa una vez transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo será del 20 por ciento y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos casos se exigirán los intereses de demora por el periodo transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya presentado.
En las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo no se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido desde la presentación de la declaración hasta la finalización del plazo de pago en período voluntario correspondiente a la liquidación que se practique, sin perjuicio de los recargos e intereses que corresponda exigir por la presentación extemporánea.
3. Cuando las obligados tributarios no efectúen el ingreso ni presenten solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación al tiempo de la presentación de la autoliquidación extemporánea la liquidación administrativa que proceda por recargos e intereses de demore derivada de la presentación extemporánea según lo dispuesto en el apartado anterior no impedirá la exigencia de los recargos e intereses del período ejecutivo que correspondan sobre el importe de la autoliquidación.
4.Para que pueda ser aplicable lo dispuesto en este artículo, las autoliquidaciones extemporáneas deberán identificar expresamente el período impositivo de liquidación al que se refieren y deberán contener únicamente los datos relativos a dicho período.
5. El importe de los recargos a que se refiero el apartado 2 anterior se reducirá en el 25 por ciento siempre que se realice el ingreso total de! importe restante del recargo en el plazo de! apartado 2 del artículo 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación de dicho recargo y siempre que se realice el ingreso total del importe de la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea o de la liquidación practicada por la Administración derivada de la declaración extemporánea, a! tiempo de su presentación o en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley, respectivamente, o siempre que se realice el ingreso en el plazo o plazos fijados en e! acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar fa autoliquidación extemporánea o con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley abierto con la notificación de la liquidación resultante de la declaración extemporánea.
El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando no se hayan realizado los ingresos a que se refiere el párrafo anterior en los plazos previstos incluidos los correspondientes al acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento'.
Sin embargo el Tribunal Constitucional ya ha declarado que el recargo no es una sanción, como luego recogeremos.
Alega el Abogado del Estado que la presentación tardía del modelo 111 va dirigida a regularizar una situación que podía ocasionar graves problemas fiscales, tanto al recurrente como a sus socios, no sólo en cuanto a las retenciones que no les practicó (al pagarles a través de personas interpuesta, eludiendo el abono de dividendos, de sueldos o de precios de arrendamientos de servicios), sino también en cuanto a los impuestos sobre la renta y al I.V.A., para los cuales el plazo de prescripción no vencía (presumiblemente) hasta finales de junio o julio siguiente.
No cabe hablar de razones que justificasen una demora en la presentación de la autoliquidación de autos, lo bastante intensas como para que pueda apreciarse fuerza mayor o alguna otra causa que pudiese considerarse suficiente para excluir la aplicación del recargo.
El demandante debe respetar sus propios actos. Nadie le ha obligado a presentar una autoliquidación extemporáneamente. Si lo ha realizado será porque habrá considerado que le resultaba de interés. Pero una vez realizada su actuación, esta actuación se convierte en supuesto de hecho de las normas que la contemplan como tal. Y es evidente que el artículo 27 de la Ley 58/2003 contempla al acto realizado por el recurrente como el supuesto de hecho de su aplicación. Por tanto el recurrente no puede pretender desligarse de las consecuencias jurídicas de sus actos y de los efectos que las normas imponen a los mismos.
El artículo 27 ni es una sanción ni requiere concurrencia de culpa.
Para la aplicación del régimen de recargos regulado en el trascrito artículo 27 de la Ley General Tributaria , es necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
- Que se presente la correspondiente declaración o autoliquidación omitida o bien una complementaria que rectifique la anterior formulada en plazo. En ambos casos deberá hacerse constar expresamente el período impositivo a que se refieren las bases y cuotas del Impuesto que son objeto de regularización.
- Que la declaración sea extemporánea, es decir, que su presentación se realice una vez finalizados los plazos previstos por la normativa reguladora de los distintos tributos.
- Que de la declaración-liquidación o autoliquidación presentada resulte una deuda tributaría a ingresar.
- Que la presentación se efectúe de manera espontánea, sin que haya mediado requerimiento previo de los órganos de la Administración tributaria.
Requisitos que concurren en el presente caso.
Señala el Abogado del Estado que la Administración no necesita probar ninguna culpa, y porque si hiciese falta probarla, ¿qué mayor prueba que el propio acto del recurrente presentando una autoliquidación con varios años de extemporaneidad y justamente cuando se inicia una campaña de investigación de bolsas de fraude realizadas a través de sociedades profesionales interpuestas?
Por lo que al haber presentado la interesada el 24 de abril de 2009 la autoliquidación relativa al modelo 111, correspondiente al mes de diciembre del ejercicio 2004, se cumplían los requisitos establecidos en el artículo 27 de la Ley General Tributaria para que la Administración girara el recargo impugnado. Recargo que no tiene carácter sancionador, sino que constituye una obligación del obligado tributario por la presentación de autoliquidación o declaración fuera del plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria junto con el ingreso de la deuda.
En términos similares se ha pronunciado esta Sección en supuestos similares, así, entre otras, en Sentencia de 5 de julio de 2010 -recurso 28/09 - :
'Sobre el motivo de impugnación denominado «Improcedencia delrecargopor la ausencia deculpabilidaden la conducta de mi representada».
A través de este motivo de impugnación, mantiene la parte demandante que los recargos impuestos tienen naturaleza sancionadora y que, al no acomodarse a los principios rectores del derecho administrativo sancionador, carecen de validez.
Sin embargo,a diferencia de las sanciones tributarias, los recargos por declaración extemporánea constituyen obligaciones tributarias accesorias 'que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria' [ art. 25, Ley 58/2003 ]. Y más concretamente, los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesoriasque deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazosin requerimiento previo de la Administración[art. 27.1, idem]. Tales prestaciones accesorias se devengan, por tanto, ope legis, por el hecho de la presentación de la declaración o autoliquidación fuera de plazo, y el montante de las mismas 'se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas yexcluirá las sancionesque hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración' [art. 27.2, idem]. Al establecer la Ley que el recargo se devenga automáticamente, al transcurso del plazo de presentación, no exige la concurrencia de unperjuicio económico. Tampoco es de apreciar la vulneración delprincipio de proporcionalidad, porque, el legislador ya ha introducido en el art. 27 de la Ley General Tributaria el principio de proporcionalidad, al establecer tres porcentajes o tramos de recargo progresivos según el mayor tiempo transcurrido desde la fecha en que el sujeto pasivo debió haber presentado la declaración. Al habérsele aplicado a la recurrente los recargos en función de tales tramos, se está dando cumplimiento al principio de proporcionalidad. Además, la aplicación de este recargo excluye expresamente, de conformidad con lo establecido en el artículo 27.2 de la Ley General Tributaria , la aplicación de las sanciones 'que hubieran podido exigirse'.
Por lo demás,la distinción entre el recargo de que se trata y las sanciones tributariasa la luz de la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional [Sentencias, del Pleno, núms. 164/1995, de 13 de noviembre ; 198/1995, de 21 de diciembre , y 44/1996, de 14 de marzo; y sentencia, Sala 2 ª, núm. 141/1996, de 16 de septiembre , a las que ha venido a añadirse la sentencia núm. 276/2000, de 16 de noviembre], ha sido remarcada por la Sala de lo Contencioso - Administrativo de la Audiencia Nacional en sentencias de 16 de diciembre de 2004 [recurso contencioso-administrativo núm. 02/647/2002 ] y 13 de mayo de 2008 [recurso contencioso-administrativo núm. 02/354/04]. En la última de las cuales, tras exponer la doctrina expuesta en la Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 13 de noviembre de 1995 , vino a indicarse que: 'El recargo no es, de suyo, una sanción, sino sólo en los casos en que, por su contenido, por su regulación o por la entidad del gravamen que establezca, materialmente lo sea, con arreglo al criterio establecido por el tribunal constitucional, a la vista de los artículos 24.1 y 25.1 de la Constitución (...) Además de lo anterior, en la caracterización de la diferencia entre las sanciones y los recargos, debe recordarse que ambas figuras se excluyen mutuamente en su configuración legal,..'
En suma, la sujeción al ordenamiento jurídico [ art. 9.1, CE ] y la obligatoriedad de términos y plazos [ art. 47 de la Ley 30/1992 ], hacían que el transcurso del plazo establecido para la presentación de la declaración de ingresos brutos determinara la imposición del recargo establecido en el art. 27 de la Ley General Tributaria , conforme al cual, 'Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria'. Y en función de lo expuesto, las circunstancias que la parte actora hace valer [la existencia de una previa regularización tributaria sobre la obligación de retención, la presentación de autoliquidaciones haciendo efectiva dicha obligación respecto de ulteriores períodos impositivos, o el montante de la suma de los recargos impuestos], carecen de virtualidad invalidante, una vez desechada la naturaleza sancionadora de los recargos impuestos.'
Argumentos que, en lo sustancial, son igualmente trasladables al presente caso y que excusan de mayores consideraciones.
En consecuencia procede rechazar también este segundo motivo de impugnación.
QUINTO: En consecuencia con lo expuesto, procede la desestimación del recurso, con imposición, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA -redactado conforme a la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, de preceptiva aplicación al caso-, sin que la Sala aprecie las circunstancias excepcionales que pueden eximir de dicha imposición de las costas por razón objetiva del vencimiento.
Vistoslos preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
QueDESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativonº 536/11interpuesto por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, en nombre y representación de la entidadCUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, S.L.P., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 22 de julio de 2011 (R.G. 4926/09), por la que se desestima la reclamación interpuesta contra la liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación practicada por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, y confirmamos la reseñada resolución. Con imposición de las costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra Sentencia, que se notificará haciendo la indicación de que la misma es firme y contra ella no cabe recurso ordinario alguno - artículo 86.2.b) LJCA , modificado por la Ley 37/2011-, y de la cual será remitido testimonio, con el expediente, a la Oficina de origen para su ejecución, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN:Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha la Sala de lo Contencioso - Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.
