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26/11/2020
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 966/2018 de 05 de Octubre de 2020
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Orden: Administrativo
Fecha: 05 de Octubre de 2020
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: GUERRERO ZAPLANA, JOSE
Núm. Cendoj: 28079230072020100384
Núm. Ecli: ES:AN:2020:3017
Núm. Roj: SAN 3017:2020
Encabezamiento
D. JUAN CARLOS FERNÁNDEZ DE AGUIRRE FERNÁNDEZ
Dª. BEGOÑA FERNANDEZ DOZAGARAT
D. JOSÉ GUERRERO ZAPLANA
D. LUIS HELMUTH MOYA MEYER
Dª. YOLANDA DE LA FUENTE GUERRERO
Madrid, a cinco de octubre de dos mil veinte.
VISTO por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, el recurso contencioso-administrativo núm. 966/2018, promovido por la Procuradora de los Tribunales Dña. SOFIA PEREDA GIL, en nombre y en representación de Miriam, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de mayo de 2018 (nº 00/00477/2017), por la que se confirma Resolución del TEAR de Valencia de 20 de octubre de 2016 (reclamación NUM000) desestimatoria de reclamación contra diligencia de embargo nº NUM001 por cuantía de 912.688,82 euros.
Ha sido parte en autos la Administración demandada representada por el Abogado del Estado.
Antecedentes
Fundamentos
En el expediente administrativo obra la diligencia de embargo con referencia NUM001 y de donde resulta lo siguiente:
RELACIÓN DE DEUDAS
DEUDA MP.PDTE. TOTAL CONCEPTO
---------------------- ----------------- -----------------------------------
NUM002 128.127,43 2004 ACTAS DE INSPECCION IVA
NUM003 81.053,14 2004 EXPEDIENTE SANCIONADOR IVA
NUM004 257.270,32 2004 ACTAS DE INSPECCION IRPF
NUM005 165.877,32 2004 EXPEDIENTE SANCIONADOR IRPF NUM006 120,00 SANCION TRAFICO (esta no fue confirmada por el TEAR) NUM007
NUM008 141.669,95 DELITO CONTRA H.P.RESPONS IVA 2007
-------------------------------------------------------------- -------------------
IMPORTE DEUDA A EMBARGAR 774.118,16
INTERESES ESTIMADOS 138.570,66
COSTAS ESTIMADAS
IMPORTE TRABADO OTR. DIL. 0
TOTAL A EMBARGAR : 912.688,82
Los bienes que se embargaron fueron las viviendas del PASEO000 Numero NUM009 de Valencia piso NUM010, así como una cuota de participación de un solar interior en la CALLE000 frente al PASEO000 NUM009, también de Valencia.
Hemos detallado claramente más atrás, cual es la Diligencia de Embargo recurrida y las liquidaciones a las que esta se refiere por lo que las menciones que la parte recurrente realiza a otras liquidaciones o a otras diligencias de embargo no pueden tener más finalidad que inducir a la confusión de la Sala.
La posible existencia de otras reclamaciones económico-administrativas, en relación con otras liquidaciones tributarias u otras diligencias de embargo, no justifica que se realicen alegaciones en relación con resoluciones que no son objeto del presente recurso.
Carece de sentido que la parte recurrente trate de crear confusión haciendo referencia en sus escritos de demanda y conclusiones a cuestiones que nada tienen que ver con la diligencia de embargo exactamente impugnada: en la página 6 del escrito de conclusiones, en la página 7, en la 9 y en tantas otras se citan diligencias de embargo ajenas a este recurso contencioso y que no son las mencionadas en la resolución del TEAR y en la posterior del TEAC objeto de impugnación.
Además, de lo dicho por el TEAR, y que hemos recogido en el FJ precedente, resulta que el TEAC insiste en la cuestión de la prescripción del derecho a liquidar y concluye que:
'Tal alegación debe de rechazarse, además de por los motivos que ya señalo el Tribunal Regional en sus Fundamentos de Derecho y que hemos reproducido, también porque tal motivo no se encuentra entre los tasados de oposición al embargo, pues la única prescripción que podría alegarse en relación con el embargo es la relativa al derecho a exigir el pago de la deuda'.
Estamos ante un procedimiento de apremio iniciado mediante la oportuna providencia de apremio, conforme al artículo 167 de la LGT, la cual constituye título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y goza de fuerza ejecutiva para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios, siendo la diligencia de embargo un acto del procedimiento administrativo de apremio, contra el cual sólo son oponibles los motivos tasados que establece el artículo 170.3 de la LGT cuando d dispone que: 'Contra la diligencia de embargo sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:
a) Extinción de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.
b) Falta de notificación de la providencia de apremio.
c) Incumplimiento de las normas reguladoras del embargo contenidas en esta ley.
d) Suspensión del procedimiento de recaudación'.
Del anterior precepto resulta una enumeración tasada de las causas de oposición a la diligencia de embargo, con la finalidad de evitar que en esta vía ejecutiva se rehabiliten pretensiones anulatorias contra actos anteriores, cuando éstas pudieron haber sido aducidas oportunamente.
No es necesario reproducir en extenso, por conocida, la doctrina jurisprudencial que declara que los motivos de oposición en la vía de apremio son tasados, 'numerus clausus', y de determinación legal, y que en el procedimiento de apremio no se puede entrar a conocer de todos los motivos de impugnación que se tuviesen contra la liquidación.
Baste decir que reiteradamente la Sala viene recordando (entre otras Sentencias de 12 de mayo y 13 de octubre de 2008, reproducidas después por otras posteriores como las dictadas en el recuso 303/2010 ó en el más reciente 1187/2019) que el Tribunal Supremo en numerosas sentencias ha venido ratificando esta posición y declarando que: 'Un elemental principio de seguridad jurídica impide la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias que puedan suscitar entre los sujetos de la relación jurídica tributaria y, en particular, determina como lógica consecuencia que iniciada la actividad de ejecución en virtud de título adecuado, no puedan trasladarse a dicha fase las cuestiones que se debieron solventar en la fase declarativa, por lo que el administrado no puede oponer frente a las correspondientes providencias de apremio motivos de nulidad afectantes a la propia liquidación practicada sino sólo los referentes al cumplimiento de las garantías inherentes al propio proceso de ejecución, que se traducen en los motivos tasados de oposición determinados en los artículos 137 de la Ley General Tributaria y 95.4 del Reglamento General de Recaudación'.
O, como también se ha dicho en ocasiones anteriores, de conformidad con la doctrina del Tribunal Supremo (Sentencia de 25 de junio de 2008, recogiendo lo que señaló la Sentencia de 26 de abril de 1996), la Ley General Tributaria de 28 diciembre 1963, siguiendo en esta materia un principio de aplicación inmemorial, distingue y separa, de un lado, el procedimiento de gestión tributaria que tiende a determinar y cuantificar la deuda tributaria, los procedimientos administrativos que desembocan en la imposición de sanciones pecuniarias u otros procedimientos que determinan ingresos no tributarios de naturaleza pública y, de otra parte, el procedimiento de recaudación de todos estos ingresos públicos, disponiendo inteligentemente que a este último no se pueden traer los problemas y cuestiones de los primeros, de manera que por ser un procedimiento ejecutivo debe partir de un título que le de tal carácter, en este caso la providencia de apremio, por lo que sólo cabe impugnar dicho acto ejecutorio, por las razones tasadas que relaciona el artículo 137 de dicha Ley, 138 en la redacción dada por Ley 25/1995, de 20 de julio, y 167 en la vigente Ley General Tributaria 58/2003, respecto a la providencia de apremio (y 170, como se dijo, respecto a la diligencia de embargo).
Pretender que, en este momento, a la hora de impugnar las resoluciones que confirman las diligencias de embargo, se puede impugnar el procedimiento inspector por el uso de las llamadas 'diligencias argucia' supone desconocer claramente la diferencia entre las fases de gestión y de ejecución del procedimiento tributario.
En la paginas 6 y 7 del escrito de demanda, la parte recurrente detalla las fechas en las que se produjeron las notificaciones de las liquidaciones que dieron lugar al embargo ahora impugnado, y entiende que el derecho a exigir el pago de dichas liquidaciones había prescrito en las fechas que señala para cada liquidación, pero dichas fechas son las de la prescripción del derecho de la administración a liquidar y no son aquellas a las que se refiere el artículo 170.3 de la LGT cuando menciona la extinción 'del derecho a exigir el pago'
El Tribunal Supremo en la sentencia correspondiente al recurso 1835/2000 afirmó sobre esta cuestión que: 'según nuestra jurisprudencia más reciente [ sentencias de 13 de febrero de 2007 (casación 8094/02, FJ 5º), 17 de marzo de 2008 (casación 5697/03, FJ 6º), 28 de abril de 2008 (casación 7719/02, FJ 3º), 23 de junio de 2008 (casación 1514/03, FJ 3º) y 19 de julio de 2010 (casación 3433/06, FJ 5º)], aunque no exista una definición de 'diligencia argucia o irrelevante', es posible señalar las características que debe reunir un acto de la Administración para que pueda tener eficacia interruptora. Así, «sólo interrumpe el plazo de prescripción la actividad administrativa en la que concurran las siguientes notas: 1ª) actividad real dirigida a la finalidad de la liquidación o recaudación de la deuda tributaria; 2ª) que sea jurídicamente válida; 3ª) notificada al sujeto pasivo; 4ª) y precisa en relación con el concepto impositivo de que se trata» [entre otras, sentencias de 11 de febrero de 2002 (casación 7625/96, FJ 3º), 17 de marzo de 2008 (casación 5697/03, FJ 6º), 13 de noviembre de 2008 (casación 5442/04, FJ 6º), 26 de noviembre de 2008 (casación 4079/06, FJ 3º), 22 de diciembre de 2008 (casación 4080/06, FJ 3º) y 6 de abril de 2009 (casación 5678/03, FJ 4º)].
Lo anterior significa que sólo son capaces de interrumpir la prescripción los actos tendencialmente ordenados a iniciar o a proseguir los respectivos procedimientos administrativos o que, sin responder a la mera finalidad de interrumpir la prescripción, contribuyan efectivamente a la liquidación, la recaudación o la imposición de sanción en el marco de impuesto de que se trate [ sentencias de 13 de enero de 2011 (casación 164/07, FJ 3º.A) y 29 de abril de 2011 (casación 4721/06, FJ 3º)]; por el contrario, debe prescindirse de aquellas actuaciones que resulten puramente dilatorias, como las que se limitan a dejar constancia de un hecho evidente, a anunciar la práctica de actuaciones futuras, a recoger la documentación presentada sin efectuar valoración alguna o a reiterar la solicitud de una documentación que ya obra en el expediente [ sentencias de 11 de febrero de 2002 (casación 7625/96, FJ 3º), 29 de junio de 2002 (casación 3676/97, FJ 2º), 17 de marzo de 2008 (casación 5697/03, FJ 6º), 28 de abril de 2008 (casación 7719/02, FJ 3º), 23 de junio de 2008 (casación 1514/03, FJ 3º) y 13 de noviembre de 2008 (casación 5442/04, FJ 6º)].'
La parte recurrente no detalla cuales son las diligencias argucia que considera que se han empleado por la Administración para facilitar el computo del plazo prescriptivo.
Tampoco ha detallado cual es el contenido de las diligencias que considera como 'diligencias argucia' y cuál ha sido el contenido de estas pero que ha sido un contenido 'ficticio'
Si debiéramos entender que las diligencias argucia que considera la parte recurrente en su confuso escrito de demanda son las que tienen terminación 900S y 899Z de fecha 28 de Octubre de 2010, resultaría que son anteriores a la prescripción alegada por el recurrente en relación a las liquidaciones por lo que ese empleo de hipotéticas diligencias argucia se debería haber efectuado en la impugnación de las liquidaciones tributarias que han sido incluidas en la diligencia de embargo y no habiéndolo hecho así, no procede utilizar dicho argumento para impugnar una diligencia de embargo que es posterior a la liquidación que se encuentra en la base del embargo en cuestión.
Carece de sentido que se pretenda alegar la nulidad de la diligencia de embargo, que es la resolución impugnada, sobre la base de la supuesta prescripción del derecho a liquidar por el empleo de diligencias argucia cuando tal empleo no se alegó en la impugnación de las liquidaciones y pretende emplearse dicho motivo en la impugnación de la diligencia de embargo cuando tal cosa no encuentra amparo en el artículo 170.3 de la LGT.
'En definitiva, de todo lo señalado se desprende que para acudir a la notificación edictal, la Administración tributaria deberá haber intentado por dos veces la notificación en el domicilio fiscal del interesado (o una si el resultado del intento es de desconocido), siempre y cuando la Administración no tenga constancia de ningún otro domicilio en el cual podría llevarse a efecto la notificación.
En el presente caso, tal y como hemos detallado en los antecedentes de hecho de la presente Resolución, se observa que a lo largo de todo el expediente la Administración ha mostrado una especial diligencia a la hora de practicar la notificación de los actos del expediente, pues mediante Agentes de la Hacienda Pública, ha intentado la notificación presencial de los actos administrativos resultantes del mismo, además de en el domicilio fiscal de la interesada, sito en Urbanización Entrenaranjos de Ribarroia del Turia. en otros tres domicilios más, dejándose constancia en cada uno de los múltiples intentos de notificación, de la oportuna diligencia extendida por el Agente de la Hacienda Pública, donde se señalan las circunstancias de cada uno de los distintos intentos de notificación, resultando todos ellos fallidos.
La interesada, sin indicar cuál era su verdadero domicilio fiscal, señala que en su momento fue localizada por la Administración en un domicilio sito en la Urbanización Monte Alcedo de Ribarroja de Turia, por lo que la Administración debió intentar notificar en el citado domicilio.
Entiende este Tribunal Central que la Administración ha actuado conforme a derecho, mostrando la debida diligencia antes de acudir a la notificación edictal. pues en contra de lo afirmado por la interesada, en el expediente constan, además de en otros domicilios distintos, también diversos intentos de notificación de varios actos del expediente en el domicilio Que la interesada señala (Urbanización Montealcedo en Ribarroia del Turia) v en contra de lo afirmado por ella, resultó que tales intentos de notificación también resultaron todos infructuosos, por lo que no podía deducirse razonablemente que pudiera ser localizada ni en el citado domicilio, ni en ninguno de los que la Administración tenía constancia, tal como se acredita con las correspondientes diligencias extendidas por los Agentes de la Hacienda Pública.
(...)
No se aprecia falta de diligencia de la Administración, sino falta de diligencia de la propia recurrente, pues ella misma reconoce que no comunicó a la Administración el cambio de domicilio fiscal, comunicación que habría hecho posible que la Administración le notificase, sin tener que acudir a la notificación edictal, los actos de los procedimientos, cuando por otra parte estaba obligada a comunicar dicho cambio en virtud de lo dispuesto en el artículo 48.3 de la LGT
Basta con remitirse a la resolución del TEAC (que en este punto reproduce lo dicho por el TEAR) en el sentido de detallar cuales son las notificaciones de cada una de las liquidaciones que se incluyeron en la diligencia de embargo recurrida:
-En relación con la liquidación NUM005 se realizaron sendos intentos de notificación de esta en el domicilio fiscal de la interesada calificados como ausentes (27/04/2010 a las 12 horas y 29/04/2010 a las 11 horas), dejando aviso de llegada, siendo finalmente notificada por comparecencia mediante publicación en el BOE de 6/07/2010.
-En relación con la liquidación NUM004. se realizaron sendos intentos de notificación de esta en el domicilio fiscal de la interesada calificados como ausentes (12/01/2010 a las 12 horas y 15/01/2010 a las 13 horas), dejando aviso de llegada, siendo finalmente notificada por comparecencia mediante publicación en el BOE de 16/03/2010.
-En relación con la liquidación NUM002 se realizaron sendos intentos de notificación de esta en el domicilio fiscal de la interesada calificados como ausentes (16/09/2009 a las 12 horas y 17/09/2009 a las 13:50 horas), dejando aviso de llegada, siendo finalmente notificada por comparecencia mediante publicación en el BOE de 10/11/2009.
-En relación con la liquidación NUM003 se realizaron sendos intentos de notificación de esta en el domicilio fiscal de la interesada calificados como ausentes (16/02/2010 a las 13 horas y 17/02/2010 a las 12 horas), dejando aviso de llegada, siendo finalmente notificada por comparecencia mediante publicación en el BOE de 11/05/2010.
En las páginas 20 a 25 de la resolución del TEAC recurrida se detallan todos los intentos de notificaciones practicados en relación con la ahora recurrente y todas las ocasiones en que se compareció en el domicilio de la recurrente intentando, infructuosamente, practicar la correspondiente notificación.
El artículo 75.3 RGR permite acumular varias deudas de este obligado en una diligencia de embargo. Y el artículo 169 LGT permite hacer sucesivos embargos en tanto los bienes embargados no sean suficientes para satisfacer el importe de la deuda y señala, bajo la rúbrica de 'Práctica del embargo de bienes y derechos', que: 1. Con respeto siempre al principio de proporcionalidad, se procederá al embargo de los bienes y derechos del obligado tributario en cuantía suficiente para cubrir:
a) El importe de la deuda no ingresada.
b) Los intereses que se hayan devengado o se devenguen hasta la fecha del ingreso en el Tesoro.
c) Los recargos del período ejecutivo.
d) Las costas del procedimiento de apremio.
Los embargos deberán realizarse respetando el principio de proporcionalidad, que entre otras cosas se refleja en un orden de prelación entre los bienes sobre los que debe trabarse el embargo, que se fija por acuerdo con el ejecutado o en su defecto según el establecido en la ley; en un criterio de razonabilidad de manera que no exista una desproporción excesiva entre el valor del bien a embargar y el importe de la deuda tributaria que se pretenda satisfacer e impide también que se embarguen indiscriminadamente bienes por un valor muy superior a la deuda tributaria.
Resulta que, en tanto que en la demanda no se alega que los sucesivos embargos hayan infringido el principio de proporcionalidad, este motivo de impugnación debe ser desestimado pues la desproporción entre la deuda y el importe embargado deberá ser acreditado por la parte recurrente a posteriori del embargo y tal cosa no resulta no ya acreditada sino, apenas, alegada.
La recurrente no ha demostrado esta falta de proporcionalidad, sino que se limita a efectuar consideraciones genéricas sobre la aplicación del principio general del derecho de la exigencia de proporcionalidad alegando que los bienes embargados representan un 258% más que el importe total de la deuda reclamada, pero sin justificar la existencia de otros bienes que hubieran podido ser embargados y que se hubieran acomodado mejor al importe objeto de reclamación.
Desde sentencias ya antiguas, la jurisprudencia del TS detallan lo que se debe entender por desviación de poder; citaremos la sentencia dictada en el recurso 1929/1991 cuando afirma que: 'no se puede apreciar que exista la desviación de poder que la parte apelante refiere, pues el instituto o concepto de la desviación de poder, que se articula en nuestro Ordenamiento, a partir de las previsiones del artículo 40 de la Ley de Procedimiento Administrativo y del artículo 106 de la Constitución, que respectivamente disponen, que el contenido de los actos sea adecuado a los fines de aquellos y que el sometimiento de la actuación administrativa a los fines que la justifican están bajo el control de los Tribunales, y, de la definición concreta que al respecto precisa el artículo 83 de la Ley de la Jurisdicción cuando dispone, que, 'constituirá desviación de poder el ejercicio de potestades administrativas para fines distintos de los fijados por el Ordenamiento Jurídico ', ha sido desarrollado por reiterada jurisprudencia, entre otras por sentencias de 20 de junio de 1.988 y 5 de julio de 1.991 que coinciden en señalar, como elementos de la misma, a) la existencia de un acto aparentemente ajustado a la legalidad pero que en el fondo persigue un fin distinto al interés público concreto querido por el legislador; b) la presunción de que la Administración ejerce sus potestades conforme a Derecho; c) que si bien no es exigida una prueba acabada y completa, por la dificultad que ello comporta, tampoco es suficiente la mera alegación, por presunciones o conjeturas y sí que es necesario acreditar hechos o elementos suficientes para formar el en Tribunal la convicción de que la Administración acomodó su actuación a la legalidad, pero con finalidad distinta a la pretendida'.
La parte recurrente omite detallar cual es el fin que pretende la Administración con las resoluciones que son objeto de impugnación y que es contrario o diferente al que debía impulsar la actuación de la Administración tributaria.
Aun en el caso de dictarse resoluciones administrativas que debieran ser anuladas, tal circunstancia no permite entender que estemos ante un supuesto de desviación de poder que exige otros requisitos diferentes a la simple anulación de un acto.
Fallo
Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo, interpuesto por el Procurador de los Tribunales SOFIA PEREDA GIL, en nombre y en representación de Miriam contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 30 de mayo de 2018 (nº 00/00477/2017), por la que se confirma Resolución del TEAR de Valencia de 20 de octubre de 2016 (reclamación NUM000) desestimatoria de reclamación contra diligencia de embargo nº NUM001 por cuantía de 912.688,82 euros, resolución que confirmamos por ser conforme a Derecho.
Con expresa imposición de costas a la parte actora.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2. de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.