Sentencia Administrativo Nº 10/2013, Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 326/2011 de 17 de Enero de 2013

Encabezamiento

T.S.J.LA RIOJA SALA CON/ADLOGROÑOSENTENCIA: 00010/2013

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA RIOJA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Rec. nº: 326/2011

Ilustrísimos señores:

Presidente:

Don Jesús Miguel Escanilla Pallás

Magistrados:

Don Alejandro Valentín Sastre

Don Luis Loma Osorio Faurie

SENTENCIA Nº 10/2013

En la ciudad de Logroño a 17 de enero de 2013

Vistos los autos correspondientes al recurso contencioso-administrativo sustanciado en esta Sala y tramitado conforme a las reglas del procedimiento ordinario, sobre ADMINISTRACION TRIBUTARIA, a instancia de las mercantiles O.H. IBERICA SL, BASE RIOJA SL y MANUFACTURAS GAOR SA, representadas por la Proc. Sra. Bujanda Bujanda y asistidas por letrado, siendo demandado el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE LA RIOJA, representado y defendido, a su vez, por el Señor Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.Mediante escrito presentado se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAR de La Rioja de 30 de junio de 2011, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas NUM000 y NUM001 .

SEGUNDO.Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.

TERCERO.Que asimismo se confirió traslado a la Administración demandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.

CUARTO.Continuando el recurso por sus trámites, se señaló, para votación y fallo del asunto, el día 16 de enero de 2013, en que al efecto se reunió la Sala.

QUINTO.En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.

VISTOS.- Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Señor Don Alejandro Valentín Sastre.

Fundamentos

PRIMERO.Es objeto de impugnación en el presente procedimiento la resolución del TEAR de La Rioja de 30 de junio de 2011, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas NUM000 y NUM001 , interpuestas por las mercantiles O.H. IBERICA SL, BASE RIOJA SL y MANUFACTURAS GAOR SA, como sucesoras de la sociedad disuelta y liquidada PROMOCIONES BARI NO HGA SA, contra los siguientes acuerdos: 1) acuerdo de liquidación dictado el 29.04.2010 por el inspector Regional de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de La Rioja, con causa en acta de disconformidad A02- NUM002 de 26.03.2010, comprensivo de un importe a ingresar total de 172.073,69 €, resultante de la suma de las siguientes liquidaciones: -liquidación por Impuesto de Sociedades 2003 comprensiva de una deuda tributaria a ingresar de 64.140,98 euros (cuota de 48.427,06 euros más intereses de demora de 15.713,92 euros); -liquidación por Impuesto de Sociedades 2004 comprensiva de una deuda tributaria a ingresar de 107.932,71 euros (cuota de 85.729,38 euros más intereses de demora de 22.203,33 euros). 2) Acuerdo dictado por el mismo órgano con fecha 13.07.2010, en el cual, de resultas de las anteriores liquidaciones, se imponen unas sanciones de 15.078,02 euros y 20.540,67euros, al entender cometidas sendas infracciones tributarias leves de las previstas en el artículo 191 de la LGT .

La parte demandante pretende que se anule el acto administrativo impugnado.

Alega la parte actora, en fundamentación de la pretensión que deduce, los siguientes motivos: 1- incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector. 2- Prescripción del derecho de la Hacienda a liquidar. 3- Los servicios facturados por CHACANAR constituyen servicios de gestión integral de operaciones urbanísticas e inmobiliarias y su importe se corresponde con el valor normal de mercado en la ciudad de Logroño y entorno. 4- La regularización a la baja de la facturación de los llamados servicios de asistencia técnica, en base a que excede de la valoración de los servicios que resulta del informe que obra como documento nº 18 de las actuaciones, no tiene en cuenta que en el importe repercutido, 117.029,53 euros, se incluyen otros gastos además del salario del aparejador y que no llegan siquiera a cubrir el total de los gastos. 5- Los conceptos objeto de regularización respecto de los que la resolución del TEAR de 29.05.2008 no apreció vicios de legalidad (primer grupo de conceptos regularizados) no han sido confirmados por la sentencia de esta Sala nº 286/09 , que no entró a conocer de su legalidad, por lo que son susceptibles de las reclamaciones y recursos previstos en la Ley. 6- Se niega la deducibilidad de la factura de Ofitec Rioja SL por servicios de formalización de escrituras públicas de compraventa (100.907,51 euros) como gasto en el Impuesto de Sociedades porque no se habría probado la efectividad de los servicios facturados, existiría vinculación entre Ofitec Rioja y Barinohga y no existe contrato escrito entre éstas, que resultaría preceptivo al calificarse los servicios facturados como 'servicios de apoyo a la gestión', cuando es un hecho probado que D. Alvaro fue apoderado por Barinohga (escritura de fecha 6.01.2003 que obra a los ff. 83 a 86 del expediente) y actuó como tal en el otorgamiento de todas las escrituras públicas de compraventa de las viviendas objeto de la promoción de la que resultan los ingresos de Barinohga, careciendo de relevancia jurídica el hecho de que D. Alvaro fuera administrador de la sociedad facturante y empleado de Chacanar, para la deducibilidad del gasto, que es imprescindible para la obtención de los ingresos por el sujeto pasivo y fue debidamente facturado. Además, se trata de servicios profesionales y/o comerciales (intermediación inmobiliaria) y no de 'apoyo a la gestión', por lo que no es exigible para la deducibilidad contrato escrito. No concurre entre Ofitec Rioja y Barinohga el supuesto previsto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto y no existe perjuicio para la Hacienda Pública al efectuar el traslado de la facturación, pues en el caso de que este gasto no hubiera existido Hacienda hubiera ingresado lo mismo puesto que Ofitec Rioja y Barinohga tributaron al mismo tipo impositivo. Aún en el caso de que hubiera habido vinculación entre sociedades y menor tributación o diferimiento de ésta, el único efecto jurídico que de ello se derivaría sería la posibilidad de comprobar -a través del procedimiento legalmente establecido- el valor real de mercado, pero nunca la no deducibilidad del importe del gasto, que no se ha cuestionado sea de mercado. 7- Las facturas de 21.01.03 de Riojaotium Arrendamientos y de 20.09.04 de Riojaotium 2003 por comisiones de venta no constituyen liberalidades, como sostiene la Administración, sino que corresponden a ventas de viviendas que se perfeccionaron y que, al carecer el sujeto pasivo de personal para hacer las ventas, las encargó a Chacanar, que, facultada para ello, cedió parte de las ventas y uno de los socios de las cesionarias, D. Alvaro , perfeccionó las ventas cuyas comisiones documentan las facturas, careciendo de relevancia jurídica el hecho de que D. Alvaro fuera administrador de la sociedad facturante y empleado de Chacanar, para la deducibilidad del gasto, que es imprescindible para la obtención de los ingresos por el sujeto pasivo y fue debidamente facturado. Además, se trata de servicios profesionales y/o comerciales (intermediación inmobiliaria) y no de 'apoyo a la gestión', por lo que no es exigible para la deducibilidad contrato escrito. No concurre entre Riojaotium Arrendamientos y Riojaotium 2003 el supuesto previsto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto y la cesión de los servicios no determinó una menor tributación. Aún en el caso de que hubiera habido vinculación entre sociedades y menor tributación o diferimiento de ésta, el único efecto jurídico que de ello se derivaría sería la posibilidad de comprobar -a través del procedimiento legalmente establecido- el valor real de mercado, pero nunca la no deducibilidad del importe del gasto, que no se ha cuestionado sea de mercado. 8- Respecto a la factura 01/03 emitida por Chacanar SL y correspondiente a servicios de intermediación inmobiliaria, la regularización que efectúa la Administración se fundamenta en la consideración de que no estaría acreditada la causa ni la obligatoriedad del pago del 3% sobre el precio de venta de los inmuebles a que se refiere la factura, aceptando el importe que resulta de aplicar el 2%, con la consiguiente minoración de gastos deducibles (en 16.964,96 euros), por ser la comisión pactada en el contrato de prestación de servicios de fecha 24.01.2001 entre Chacanar y Barinohga, que considera la Inspección que se enmarca dentro del concepto de servicios de apoyo a la gestión, con lo que el incremento de un punto en el porcentaje de comisión sobre el efectivamente pactado supone un pretendido gasto que no es tal, calificable en el escenario de vinculación descrito como liberalidad no deducible; sin embargo, el acta no es conforme a derecho porque: -no existe vinculación entre ambas sociedades; -la deducción del gasto no determinó una menor tributación; -los servicios facturados no constituyen servicios de apoyo a la gestión, por lo que no es preceptivo contrato escrito, pudiendo sufrir los pactos contenidos en el contrato de servicios profesionales de 24.01.2001 las modificaciones subsiguientes por voluntad de las partes; -aún en el caso de que hubiera habido vinculación entre sociedades y menor tributación o diferimiento de ésta, el único efecto jurídico que de ello se derivaría sería la posibilidad de comprobar -a través del procedimiento legalmente establecido- el valor real de mercado de los servicios de intermediación facturados, pero nunca la regularización (reducción) de plano del importe del gasto; -el 3% es valor normal de mercado, sin perjuicio de que, no habiendo vinculación entre ambas sociedades, la Administración tributaria carece de potestad para sustituir el valor convenido. 9- Sobre las sanciones: considera la Inspección que, al deducir los gastos regularizados, la actora habría pretendido aparentar gastos por servicios no prestados efectivamente y, en el caso de la provisión para impuestos, deducido gastos que no tienen la consideración de deducibles, concluyendo que no habría actuado con la diligencia debida ni al amparo de una interpretación razonable de la norma, cuando la deducción de la provisión para impuestos, el mismo fallo del TEAR reconoce que la dotación a la provisión controvertida no es irrazonable desde el punto de vista contable, por aplicación del principio de prudencia, aunque considera que no es fiscalmente deducible, conclusión a la que no llega de forma automática y que no es la primera vez que resulta controvertida, y, en cuanto al resto de los gastos regularizados, incurre la Inspección en un error al considerar que no está probada la efectividad de los servicios en cuestión, por lo que no es cierto que haya pretendido aparentar gastos por servicios que no se justifican.

La Administración demandada se ha opuesto a la demanda y ha solicitado la desestimación del recurso contencioso administrativo.

SEGUNDO. Alega la parte actora, como primeros motivos de impugnación de la resolución administrativa, el incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector y prescripción del derecho de la Hacienda a liquidar.

Fundamenta estos motivos en que el día 3 de julio de 2008 se dio traslado a la Administración Tributaria para la ejecución de la resolución dictada en fecha 29.05.2008 por el TEAR de La Rioja (resolución que, resolviendo las reclamaciones nº NUM003 y acumuladas, acordó estimar en parte las mismas, anulando las liquidaciones y sanciones impugnadas por los motivos descritos en los fundamentos séptimo a noveno, y retrotrayendo las actuaciones para que se dictaran las que procedieran de acuerdo con lo expuesto en la resolución), y que la Administración Tributaria no realizó ninguna actuación hasta el día 11 de noviembre de 2009, fecha en que por acuerdo del Inspector Regional se dan de baja las liquidaciones anuladas y se reponen actuaciones para practicar las liquidaciones que procedan, lo que supone una vulneración del artículo 150.5 de la LGT , pues las actuaciones del procedimiento inspector debieron haber finalizado, a la vista del plazo máximo de duración que restaba del procedimiento inspector desde el último trámite válido, en el plazo de seis meses a computar desde el día 3 de julio de 2008, habiendo transcurrido, sin embargo, hasta el día 11 de noviembre de 2009, más de seis meses, lo que además supone que el procedimiento ha estado interrumpido por más de seis meses sin que se realizase actuación alguna y por causa no imputable al obligado tributario, de lo que se sigue, por aplicación del artículo 150.2 de la LGT , que no se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada y que, tratándose de hechos imponibles de los ejercicios 2003 y 2004, es evidente que la no interrupción de la prescripción hace que el día 11 de noviembre de 2009 la potestad estuviera prescrita, no pudiendo aceptarse el fundamento de que la Administración Tributaria no pudo ejecutar el fallo del TEAR de 29.05.2008 como consecuencia de que no disponía del expediente administrativo, ya que el artículo 48 de la LJCA ordena a la Administración conservar el original o una copia autentificada de los expedientes que envíe y, además, en la resolución administrativa impugnada se dice que el expediente administrativo remitido por la Sala fue recibido el 24 de noviembre de 2009, cuando ya antes de esa fecha se había dictado acuerdo dando de baja las liquidaciones anuladas y reponiendo actuaciones, a lo que añade que, no obstante la impugnación ante la jurisdicción contencioso-administrativa de la resolución del TEAR, no se solicitó la suspensión de la ejecución de esta resolución.

La Ley General Tributaria de 2003 ( LGT en adelante) establece: -artículo 150.5: Cuando una resolución judicial o económico- administrativa ordene la retroacción de las actuaciones inspectoras, éstas deberán finalizar en el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo o en seis meses, si aquel período fuera inferior. El citado plazo se computará desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución.... -Artículo 150.2: La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a. No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo. En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse....

Del tenor literal del artículo 150.5 de la LGT resulta que el momento de la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución es el que tiene que tomarse en consideración para fijar el cómputo del plazo que le resta a la Administración tributaria para finalizar las actuaciones.

En el presente supuesto, el examen del expediente administrativo evidencia que con fecha 20 de noviembre de 2009 fueron remitidos a la AEAT los documentos para dar cumplimiento al fallo dictado por el TEAR de La Rioja en fecha 29.05.2008 y por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de La Rioja de 30 de septiembre de 2009 .

Es cierto que con fecha 19 de junio de 2008 fue remitido a la AEAT, por el TEAR de La Rioja, copia del fallo dictado por éste el día 29.05.2008 (f.10 de los expedientes administrativos). Ahora bien, no consta que con esta comunicación fuera remitido el expediente, cuya recepción, como se ha dicho, es el momento que tiene que tomarse en consideración para fijar el cómputo del plazo que le resta a la Administración tributaria para finalizar las actuaciones, en base al artículo 150.5 de la LGT .

También es cierto, que cuando se impugnó ante la jurisdicción contencioso-administrativa la resolución de 29.05.2008, no fue solicitada la suspensión de la ejecución, siendo cierto también que el artículo 48 de la LJCA establece que la Administración conservará siempre el original o una copia autentificada de los expedientes que envíe y que, efectivamente, con anterioridad a la comunicación remitida con fecha 20 de noviembre de 2009 a la AEAT, el día 11 de noviembre de 2009, ésta había dictado un acuerdo anulando las liquidaciones y reponiendo las actuaciones. Ahora bien, el artículo 150.5 de la LGT es claro cuando establece el momento que debe tomarse en consideración para fijar el cómputo del plazo que le resta a la Administración tributaria para finalizar las actuaciones y, en el presente supuesto, no resulta que este momento pueda ser la recepción, por la AEAT, de la copia del fallo dictado por el TEAR el día 29.05.2008, remitido con fecha 19 de junio de 2008.

En la STS de 19 de diciembre de 2011 (rec. 2376/2010 ) puede leerse: «Venis» sostiene que es aplicable la actual Ley de 2003 y, por ende, su artículo 150.5 porque el acuerdo de ejecución fue notificado a la sociedad en fecha 24 de enero de 2005. Esta pretensión está huérfana de cualquier cita de precepto legal que la apoye, no ya por omisión de la parte en su escrito de interposición, sino porque efectivamente no hay artículo o disposición en la que se pueda sustentar. Es más, la propia pretensión de la entidad de que se aplique el artículo 150.5 de la Ley 58/2003 (LA LEY 1914/2003) resulta en si misma contradictoria y determina su inviabilidad. Recordemos que el citado precepto establece que el momento de «la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución» es el que tiene que tomarse en consideración para fijar el cómputo del plazo que le resta a la Administración tributaria para hacerlo. No es el de la notificación del acuerdo ejecutivo al sujeto pasivo, sino cuando la inspección recibió la comunicación de la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central.

Por lo expuesto, los motivos examinados no pueden encontrar favorable acogida.

La parte actora alega que los conceptos objeto de regularización respecto de los que la resolución del TEAR de 29.05.2008 no apreció vicios de legalidad (primer grupo de conceptos regularizados) no han sido confirmados por la sentencia de esta Sala nº 286/09 , que no entró a conocer de su legalidad, por lo que son susceptibles de las reclamaciones y recursos previstos en la Ley.

Estos conceptos son los examinados por la resolución del TEAR de 29.05.2008 en los fundamentos jurídicos cuarto a sexto, a los que la demanda dedica los fundamentos de derecho quinto a séptimo; es decir: -factura de Ofitec Rioja SL por servicios de formalización de escrituras públicas de compraventa (100.907,51 euros); -facturas de 21.01.03 de Riojaotium Arrendamientos y de 20.09.04 de Rioja Otium 2003 por comisiones de venta; -factura 01/03 emitida por Chacanar SL por servicios de intermediación inmobiliaria.

La resolución administrativa impugnada y la Abogacía del Estado consideran que respecto de estos conceptos, que fueron confirmados en su día por la resolución del TEAR de 29.05.2008 y a los que no afectó la retroacción decretada por ésta, concurre cosa juzgada.

Como antes se ha dicho, la resolución del TEAR de 29.05.2008 acordó, resolviendo las reclamaciones nº NUM003 y acumuladas, estimar en parte las mismas, anulando las liquidaciones y sanciones impugnadas por los motivos descritos en los fundamentos séptimo a noveno, y retrotrayendo las actuaciones para que se dictaran las que procedieran de acuerdo con lo expuesto en la resolución.

Considera el TEAR, en la resolución administrativa ahora impugnada, que la anulación de las liquidaciones y sanciones y la retroacción de actuaciones fue para que se dictasen las que procediera, en relación con los gastos deducidos en los ejercicios 2003 y 2004 en concepto de gestión administrativa, contable y financiera y asesoramiento jurídico facturados por Chacanar, una vez establecido el procedimiento de valoración establecido en la Ley por tratarse de operaciones entre sociedades vinculadas.

Examinada la sentencia nº 286/09, de fecha 30 de septiembre de 2009, dictada por esta Sala (ff. 6 y ss de los expedientes administrativos), resulta: -que la sentencia desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la citada resolución del TEAR de 29.05.2008. -Que en el fundamento de derecho tercero, la sentencia dice que las resoluciones recurridas son ajustadas al ordenamiento jurídico y que la motivación de dichas resoluciones que consta esencialmente en los fundamentos séptimo a noveno de las mismas, no ha sido desvirtuada por las alegaciones de la parte demandante.

A la vista del contenido de la sentencia, no puede encontrar favorable acogida la alegación efectuada por la parte actora, en cuanto a que la sentencia no entra a conocer sobre la legalidad de estos conceptos, porque la sentencia desestima el recurso contencioso-administrativo y considera ajustada a derecho la resolución administrativa impugnada, que ya se ha dicho que anula las liquidaciones y sanciones impugnadas por los motivos descritos en los fundamentos séptimo a noveno (en los fundamentos séptimo y octavo examina los gastos en concepto de gestión administrativa, contable y financiera y asesoramiento jurídico facturados por Chacanar), y retrotrae las actuaciones para que se dictaran las que procedieran de acuerdo con lo expuesto en la resolución.

En consecuencia, no pueden ser objeto de examen en este recurso contencioso-administrativo los conceptos examinados por la resolución del TEAR de 29.05.2008 en los fundamentos jurídicos cuarto a sexto, a los que la demanda dedica los fundamentos de derecho quinto a séptimo, pues la conformidad al ordenamiento jurídico de la actuación de la Administración respecto de los mismos ya ha sido examinada y declarada por esta Sala.

TERCERO. Como resulta de lo que antes se ha dicho, la anulación de las liquidaciones y sanciones y la retroacción de actuaciones, acordada por la resolución del TEAR de 29.05.2008, fue para que se dictasen las que procediera, en relación con los gastos deducidos en los ejercicios 2003 y 2004 en concepto de gestión administrativa, contable y financiera y asesoramiento jurídico facturados por Chacanar, una vez establecido el procedimiento de valoración establecido en la Ley por tratarse de operaciones entre sociedades vinculadas (debe seguirse el procedimiento establecido en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto aprobado por RD 537/1997, que fue omitido por la Administración tributaria).

Respecto de los gastos facturados en concepto de asesoramiento jurídico nada se alega en la demanda. Ha de señalarse, en relación con estos gastos, que en la resolución administrativa ahora impugnada se indica: ..., en lo que se refiere a los gastos facturados a la reclamante por Chacanar SL por importe de 7.551,43 euros en concepto de asesoramiento jurídico (que fueron objeto de retroacción decretada en el fundamento jurídico octavo de la resolución de 29.05.08), no dan lugar a incremento de la base imponible por estimar la Inspección tras las actuaciones desarrolladas en dicha retroacción (teniendo en cuenta la documentación específica aportada por la reclamante a este Tribunal) que dicho valor se ajusta al que se considera de mercado.

Ha de ser objeto de examen, en consecuencia, la regularización de los gastos deducidos a los que dedica la demanda los fundamentos de derecho segundo y tercero; es decir: -servicios facturados al sujeto pasivo por la sociedad Chacanar SL por gestión administrativa, contable y financiera por un total de 67.503 euros en 2003 y 133.572,73 euros en 2004; -servicios de asistencia técnica facturados al sujeto pasivo en el ejercicio 2004, también por Chacanar SL, por un importe de 44.868,32 euros.

La parte actora alega, en relación con estos gastos, que los servicios facturados por CHACANAR constituyen servicios de gestión integral de operaciones urbanísticas e inmobiliarias y su importe se corresponde con el valor normal de mercado en la ciudad de Logroño y entorno y que la regularización a la baja de la facturación de los llamados servicios de asistencia técnica, en base a que excede de la valoración de los servicios que resulta del informe que obra como documento nº 18 de las actuaciones, no tiene en cuenta que en el importe repercutido, 117.029,53 euros, se incluyen otros gastos además del salario del aparejador y que no llegan siquiera a cubrir el total de los gastos.

Estos servicios han sido valorados por la Administración de la siguiente forma: -valor normal de mercado de los servicios administrativos, financieros ..., para el ejercicio 2003: 15.299,92 euros (declarado 67.503); para el ejercicio 2004: 28.515,63 euros (declarado 138.372,73). -Valor normal de mercado de los servicios técnicos, para el ejercicio 2004: 27.159,60 euros (declarado 44.468,32).

Respecto de los servicios de gestión administrativa, contable y financiera se han aplicado, por la Administración, los criterios contenidos en un denominado contrato de apoyo a la gestión, suscrito por una sociedad con igual actividad y con servicios contratados similares. Respecto de los denominados servicios de asistencia técnica, la Administración considera que el precio o valor de mercado que más se ajusta a este tipo concreto de servicios es el que resulta de aplicar los baremos o cálculos contenidos en el artículo 5.ñ) de la Ley de Colegios Profesionales .

Se alega en la demanda que en virtud de contrato de prestación de servicios suscrito entre el sujeto pasivo y Chacanar (f. 115 del expediente administrativo Tomo I al que se ha hecho referencia anteriormente) la segunda mercantil desarrolló para el sujeto pasivo las actuaciones necesarias para el desarrollo de su objeto social, que es la promoción de viviendas en los terrenos en los que se asentaban las instalaciones de Manufacturas Gaor e Inoxgar y que el objeto del contrato consiste en la gestión de la actividad promocional inmobiliaria, y que en virtud de dicho contrato, Chacanar y en particular su administrador, Sr. Mateo , realizó la gestión material de la actividad empresarial (labor del promotor inmobiliario), ya desde la fase de constitución del sujeto pasivo y que el contrato fue suscrito con la condición de que la actividad empresarial (la labor del promotor inmobiliario) fuera realizada por Don. Mateo y el sujeto pasivo no dispone de medios materiales ni humanos, ni ha retribuido trabajo ni el cargo de ninguno de sus administradores, coincidiendo el importe de los servicios facturados con el normal de mercado en la ciudad de Logroño y entorno (5% de los costes de ejecución que se mueve entre el 5% y el 10% de los costes de ejecución), como lo acredita el contrato de prestación de servicios que obra a los ff. 279 y 280 del expediente administrativo Tomo I.

A los ff. 115 y ss del expediente administrativo obra un denominado contrato de prestación de servicios, suscrito el día 24.01.2001, entre las entidades Promociones Barinohga SA y Chacanar SL, en el que puede leerse que la primera va a iniciar el desarrollo promocional inmobiliario de un edificio y que para la gestión de la actividad promocional inmobiliaria precisa contratar con la sociedad de servicios (la segunda) diversos aspectos de gestión que más adelante se indicarán, por lo que a tal fin formalizan el presente contrato de prestación de servicios. Los servicios a prestar por la sociedad de servicios son: a) gestión comercial; b) gestión administrativa, contable, financiera y jurídica; c) servicios de asistencia técnica. El precio de la prestación de servicios es: -para los servicios indicados en a) (gestión comercial), 2% sobre el importe de las ventas; -para los servicios indicados en b) (gestión administrativa, contable, financiera y jurídica), 5% sobre el coste de ejecución de la obra excluidos el coste de adquisición del solar, la gestión de las ventas y los gastos financieros (si la sociedad de servicios asumiese la gestión destinada a la formalización de las escrituras públicas de venta percibirá por tal responsabilidad un 0'8 sobre el precio de venta acumulado de las escrituras objeto de su intervención; de igual modo, los servicios jurídicos serán prestados por letrado colaborador de la sociedad de servicios y, por ello, la sociedad de servicios repercutirá a la sociedad promotora (la primera) sus honorarios en razón al 25% de los girados por el Sr. Letrado a cargo de la sociedad de servicios); -para los servicios indicados en c), se establecen unos honorarios totales de 117.029,53 euros.

En el contrato que obra a los ff. 115 y ss, por los servicios gestión administrativa, contable, financiera y jurídica, se establece un precio del 5% sobre el coste de ejecución de la obra, excluidos el coste de adquisición del solar, la gestión de las ventas y los gastos financieros.

A los ff. 279 y ss del expediente administrativo obra un contrato suscrito el día 20 de noviembre de 2000, en base al que una sociedad contrata a otra sociedad, como sociedad gestora, para que lleve a cabo los trámites y gestiones administrativas y de toda índole necesarias para la promoción, construcción y posterior adjudicación de una edificación entre los socios de la primera, estableciéndose como pago de los servicios un importe del 10%, más el IVA correspondiente, del valor del solar reflejado en el correspondiente contrato de compraventa, más el de los contratos de ejecución de obra y, en general, de cuantas cantidades integren el importe total de la promoción.

En periodo probatorio se ha practicado prueba pericial por un perito de designación judicial (D. Jose Carlos , economista).

En relación con el alcance de esta prueba, ha de señalarse, en primer lugar, que el dictamen presenta limitaciones, pues se indica, en la página 4, que 'Partimos de la documentación que constata que existe vinculación, no disponemos de otras empresas asociadas a estas o sus administradores las aplicaciones a servicios similares para su comparación. Obtenemos de la información retribuciones de los empleados de Chacanar, beneficios obtenidos de las empresas, ratios de los costes de cada una de las empresas según Balance y PyG de estas.

En segundo lugar, ha de señalarse que el dictamen pericial, también las aclaraciones emitidas al mismo, detalla los gastos a imputar en la mercantil principal, pero no dice que sea el precio normal de mercado en la ciudad de Logroño y su entorno. A mayor abundamiento, ni siquiera informa el perito que el precio normal de mercado, en la ciudad de Logroño y su entorno, de los servicios de gestión integral de operaciones urbanísticas e inmobiliarias, se mueva entre el 5% y el 10% de los costes de ejecución.

En el dictamen, en el apartado Conclusiones, se dice: ... Partimos que la empresa Promociones Borinhoga no tiene empleados requiere gestión integral de los mismos y no complementaria para el desarrollo de su actividad con IAE nº ... Precisando la externalización plena de servicios técnicos (arquitectos, aparejadores, delineantes ...), servicios de gestión administrativa (gestores administrativos, económicos y jurídicos) y servicios comerciales para el desarrollo de los mismos. Atendiendo a la naturaleza del método seleccionado partimos que la empresa imputa un porcentaje de los gastos a los diferentes costes sobre el total. Estimando que el porcentaje sobre las ventas de los servicios externos contratados debiera no ser superior a un 15% sobre el coste del conjunto de las operaciones detalladas. Ambas mercantiles han obtenido beneficios y ratios razonables. En función de su importancia, riesgo y reparto del gasto en un planteamiento mercantil de este sector, actividad y año de su proyecto concluyo mi exposición que la labor técnica debiera no ser superior a un 8%-10%, la gestora incluyendo la jurídica entre un 3%-5% y la de venta de un 2%. Por lo cual detallo gastos a imputar de un (4%) en la mercantil principal independientemente de las plusvalías fiscales obtenidas por las mercantiles vinculadas.

En las aclaraciones al dictamen se indica: -Según el método seleccionado ... determino que el conjunto de los gastos (técnicos, gestión y ventas) sea de un 15% sobre las ventas totales y así considerando un margen mercantil razonable para la explotación de las actividades referidas. -Detallo por lo cual que el gasto técnico represente entre un 8% y un 10%. -Detallo que los gastos de gestión represente un 4%, reafirmándome de 53.999,67 euros para el 2003 y 106.862,51 euros para el 2004, haciendo un total de 160.862,18 euros. La suma de porcentajes aplicados es de un 15% (9% técnico, 4% gestión y 2% ventas).

Como se ha dicho, además de presentar limitaciones, el dictamen pericial no acredita que el valor o precio normal de mercado de los servicios sea el que sostiene la parte actora.

A lo expuesto, y en lo que respecta a valor normal de mercado de los servicios de asistencia técnica, ha de añadirse que en el expediente administrativo, entre otros al f. 200, puede leerse que partiendo de los datos declarados por Chacanar en el modelo 190 de retenciones del trabajo personal, se comprueba que las retribuciones abonadas al aparejador en los años 2002 a 2004 fueron: 27.993,89 euros, 34.742,21 euros y 6.500 euros, sumas de dinero que distan bastante de la que se indica en la demanda (93.625,17 euros durante el periodo de la promoción julio 2001-diciembre 2003) como retribución del aparejador, dato que evidencia la escasa credibilidad que puede concederse al contrato que obra a los ff. 115 y ss del expediente administrativo.

En base a lo señalado, ha de concluirse que no se ha acreditado que el valor normal de mercado fijado por la Administración sea erróneo, pues no se han aportado datos probatorios que acrediten este error.

En consecuencia, tampoco los motivos examinados pueden encontrar favorable acogida.

CUARTO. Finalmente, la parte actora alega, sobre las sanciones, que ha actuado al amparo de una interpretación razonable de la norma, en lo que respecta a la deducción de la provisión para impuestos y, en cuanto al resto de los gastos regularizados, que está probada la efectividad de los servicios en cuestión, por lo que no es cierto que haya pretendido aparentar gastos por servicios que no se justifican.

El artículo 191.1 de la LGT establece: Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley .

Comenzando por la deducción de la provisión para impuestos, ha de señalarse que en el ejercicio 2003 fueron declarados en concepto de provisión para impuestos 42.079,76 euros, justificados en liquidaciones derivadas de actas de inspección incoadas por el Ayuntamiento de Logroño en 2006, correspondientes al IAE de los ejercicios 2001 y 2002 (según se indica en la resolución del TEAR del año 2008, los documentos aportados para justificar esta provisión son diversas actas de conformidad de IAE, incoadas por la Inspección de Tributos del Ayuntamiento de Logroño el 27.03.2006).

En el informe de disconformidad evacuado por la Inspección de Hacienda del Estado, obrante a los ff. 257 y ss del Tomo 2 del expediente, puede leerse que los documentos aportados para justificar esta provisión son unas actas incoadas en fecha 27.03.2006 por la inspección de tributos del Ayuntamiento de Logroño, con una deuda tributaria de 31.816,33 euros (doc. 9); la fecha de inicio de las actuaciones fue el 29 de diciembre de 2005 y el concepto tributario y periodos afectados fueron el IAE del 2001 y 2002.

El artículo 13 de la Ley del Impuesto , en la redacción aplicable por razones cronológicas, establece: 1. No serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables.

En el apartado 2 del mismo artículo 13, la Ley establece: No obstante lo establecido en el apartado anterior, serán deducibles: a) Las dotaciones relativas a responsabilidades procedentes de litigios en curso o derivadas de indemnizaciones o pagos pendientes debidamente justificados cuya cuantía no esté definitivamente establecida. b) Las dotaciones para la recuperación del activo revertible, atendiendo a las condiciones de reversión establecidas en la concesión, sin perjuicio de la amortización de los elementos que sean susceptibles de la misma, de tal manera que el saldo del fondo de reversión sea igual al valor contable del activo en el momento de la reversión, incluido el importe de las reparaciones exigidas por la entidad concedente para la recepción del mismo. c) Las dotaciones que las empresas dedicadas a la pesca marítima y a la navegación marítima y aérea destinen a la provisión para grandes reparaciones que sea preciso realizar a causa de las revisiones generales a que obligatoriamente han de ser sometidos los buques y aeronaves. d) Las dotaciones para la cobertura de reparaciones extraordinarias de elementos patrimoniales distintos de los previstos en la letra anterior y de los gastos de abandono de explotaciones económicas de carácter temporal, siempre que correspondan a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración tributaria. Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la resolución de los planes que se formulen. e) Las dotaciones a las provisiones técnicas realizadas por las entidades aseguradoras, hasta el importe de las cuantías mínimas establecidas por las normas aplicables. La dotación a la provisión para primas o cuotas pendientes de cobro será incompatible, para los mismos saldos, con la dotación para la cobertura de posibles insolvencias de deudores. f) Las dotaciones que las sociedades de garantía recíproca efectúen al fondo de provisiones técnicas, con cargo a su cuenta de pérdidas y ganancias, hasta que el mencionado fondo alcance la cuantía mínima obligatoria a que se refiere el artículo 9 de la Ley 1/1994, de 11 de marzo, sobre Régimen Jurídico de las Sociedades de Garantía Recíproca (LA LEY 913/1994). Las dotaciones que excedan las cuantías obligatorias serán deducibles en un 75 por 100. No se integrarán en la base imponible las subvenciones otorgadas por las Administraciones públicas a las sociedades de garantía recíproca ni las rentas que se deriven de dichas subvenciones siempre que unas y otras se destinen al fondo de provisiones técnicas. Lo previsto en esta letra también se aplicará a las sociedades de reafianzamiento en cuanto a las actividades que de acuerdo con lo previsto en el artículo 11 de la Ley 1/1994, sobre Régimen Jurídico de las Sociedades de Garantía Recíproca , han de integrar necesariamente su objeto social. g) Las dotaciones para la cobertura de garantías de reparación y revisión, hasta el importe necesario para determinar un saldo de la provisión no superior al resultado de aplicar a las ventas con garantías vivas a la conclusión del período impositivo el porcentaje determinado por la proporción en que se hubieran hallado los gastos realizados para hacer frente a las garantías habidas en el período impositivo y en los dos anteriores en relación a las ventas con garantías realizadas en dichos períodos impositivos. Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a las dotaciones para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas. Las entidades de nueva creación también podrán deducir las dotaciones a que hace referencia el párrafo primero, mediante la fijación del porcentaje referido en el mismo respecto de los gastos y ventas realizados en los períodos impositivos que hubieren transcurrido.

Como se señala en la resolución del TEAR del año 2008, el epígrafe 833.2 de la sección primera de las Tarifas del IAE, para la actividad de promoción de edificación, establecen una cuota de carácter municipal compuesta por una parte fija y otra variable, en función de los metros cuadrados edificados o por edificar vendidos, siendo la parte fija de la cuota exigible con independencia de la venta de terrenos o edificaciones y la parte de cuota por metro cuadrado al formalizarse las enajenaciones, estando obligado el sujeto pasivo a presentar dentro del primer mes de cada año natural declaración de variación de los metros cuadrados edificados o a edificar, urbanizados o a urbanizar, cuya enajenación haya tenido lugar en el año inmediato anterior. Se dice también, en la misma resolución, que en el año 2003, la reclamante ni siquiera había presentado declaración alguna ante el Ayuntamiento relativa al IAE de los ejercicios 2001 y 2002.

Estos antecedentes no son cuestionados por la parte actora. Como se ha dicho, el artículo 13 de la Ley del Impuesto establece que no serán deducibles las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables. En el apartado 2 del mismo artículo 13, que no obstante lo establecido en el apartado anterior, serán deducibles: a) Las dotaciones relativas a responsabilidades procedentes de litigios en curso ....

Pues bien, de los anteriores antecedentes, no resulta que pueda concluirse que la reclamante efectuara una interpretación razonable de la norma fiscal que ampare la deducción, pues si en el año 2003 no se había presentado declaración alguna ante el Ayuntamiento relativa al IAE de los ejercicios 2001 y 2002 (hasta el año 2004 no se presenta la declaración correspondiente al ejercicio 2001, según se indica en la resolución del TEAR), sin esfuerzo alguno se concluye que no es aplicable al supuesto lo previsto en el artículo 13.2.a) de la Ley (único en el que a partir de una interpretación generosa podría incardinarse el supuesto) y, desde luego, tampoco puede considerarse que se esté ante un gasto cierto, pues hasta el año 2004 no se presenta la declaración correspondiente al ejercicio 2001.

Y, finalmente, lo que no parece razonable es hacer una provisión ante el riesgo de que pueda existir en un futuro una actuación inspectora.

Lo expuesto impide acoger la alegación examinada.

En lo que respecta al resto de conceptos objeto de regularización, ha de señalarse, en primer lugar, que la Sala ha de estar a lo declarado en su sentencia nº 163/2011, de 18 de abril, recaída en el recurso contencioso administrativo nº 158/2010 , interpuesto por las mismas recurrentes, contra la resolución dictada por el T.E.A.R. de La Rioja de fecha 29 de marzo de 2.010, en reclamación económico administrativa nº NUM004 , y su acumulada NUM005 , relativas al concepto IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 2003 y 2004.

En la sentencia puede leerse: Tal y como esta Sala ha tenido ocasión de reconocer, 'la documentación carece de virtualidad probatoria del gasto... y no puede servir de base para justificar una deducción por gastos a efectos del Impuesto sobre Sociedades ... ni del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por los mismos, al no quedar suficientemente demostrada la efectiva prestación de los servicios por parte de las entidades emisoras de facturas.'

En segundo lugar, ha de señalarse que la resolución administrativa ahora impugnada precisa que las bases de sanción no incluyen, según expresamente aclara la Inspección, las cuotas derivadas del ajuste por operaciones vinculadas realizadas con Chacanar SL, cuyo valor de mercado ha sido objeto de cuantificación, por no considerarse sancionables.

La sentencia de esta Sala nº 286/09 , a la que anteriormente se ha hecho referencia, declaró la conformidad a derecho de la resolución del TEAR de 29.05.2008. En el fundamento de derecho quinto, la resolución del TEAR de 29.05.2008 señala, respecto de los gastos facturados por comisiones por ventas por las entidades Rioja Otium 2003 SL y Rioja Otium Arrendamientos SL (gastos que suprime y no minora), que no se ha acreditado la realidad-efectividad de los servicios, exponiendo las razones en base a las que alcanza tal convicción. En el fundamento de derecho sexto, la resolución, respecto del gasto por formalización de escrituras públicas facturado a la reclamante por Ofitec Rioja SL, se considera que tales gastos no han quedado probados, exponiéndose igualmente las razones en base a las que se obtiene esta convicción. Finalmente, en el fundamento de derecho cuarto, en lo que respecta a la factura 01/03 emitida por Chacanar, por el servicio de gestión comercial, no resulta acorde con lo pactado en el contrato suscrito en fecha 24.01.01, pues se ha incrementado en un punto sobre el porcentaje de comisión pactado sin justificación alguna, lo que supone un pretendido gasto que no es tal.

En consecuencia, no puede aceptarse la alegación que hace la actora en cuanto a que está probada la efectividad de los servicios en cuestión (extremo sobre el que no cabe un nuevo examen a la vista de la sentencia de esta Sala nº 286/09 ), por lo que tampoco el motivo examinado puede encontrar favorable acogida.

Por todo lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo ha de ser desestimado, pues es conforme a derecho el acto administrativo impugnado.

QUINTO. No se aprecia ninguna de las circunstancias previstas en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción de aplicación por razones cronológicas, por lo que no procede efectuar pronunciamiento condenatorio sobre las costas causadas.

VISTOS los preceptos legales citados y demás generales de pertinente aplicación.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto, sin expresa imposición de costas.

Así por esta nuestra Sentencia, que es firme, -de la que se llevará literal testimonio a los autos- y definitivamente juzgado, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado-Ponente, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que como Secretario de la misma, certifico.