Sentencia Administrativo Nº 1039/2010, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 3393/2008 de 19 de Octubre de 2010

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a diecinueve de octubre de dos mil diez.

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA, Presidente, D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D.AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA, Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 1039

En el recurso contencioso administrativo nº 3393/08 interpuesto por Eutimio , representado por la procuradora FLORENTINA PÉREZ SAMPER y asistido del letrado MIGUEL ÁNGEL SÁNCHEZ NAVARRO, contra la Resolución adoptada con fecha 31.7.2007 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por el hoy demandante contra la desestimación del recurso de reposición deducido frente a la liquidación provisional practicada por la Delegación de Alicante de la AEAT, por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, período de 2002; habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO, y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda , lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase Sentencia por la que se confirme la Resolución recurrida.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 14 de octubre de 2010.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 31.7.2007 por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Valencia, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por el hoy demandante contra la desestimación del recurso de reposición deducido frente a la liquidación provisional practicada por la Delegación de Alicante de la A.E.A.T., por el concepto de impuesto sobre el Valor Añadido, período de 2002, mediante la que, respecto de la autoliquidación, se reduce la compensación de cuotas del ejercicio anterior, con fundamento en que el importe en que ha sido reducida corresponde a aquellos saldos negativos para los que ha caducado el Derecho a la compensación , determinando una deuda de 4.216,30 ?.

En dicho recurso, el actor reconoce que la compensación en su día realizada había caducado, pero solicita que -tal y como ya peticionó por vía de rectificación de la declaración del cuarto trimestre de 2001- la cantidad excluida de compensación sea objeto de devolución. Consecuentemente con ello, lo que postula en su demanda es que, previa anulación de los actos Administrativos impugnados, se reconozca el Derecho a la devolución de 8.233,68 ?.

El abogado el estado se ha opuesto a la estimación del recurso.

SEGUNDO.- La cuestión controvertida en esta litis ya ha sido resuelta por esta Sala en otro anterior supuesto, similar al de autos , y, desde luego , con plena identidad de razón.

La decisión adoptada en tal supuesto fue el resultado de la particular forma de tratar y resolver el propio TEARV la cuestión de que se trata.

En cualquier caso, el hecho de ser el propio TEARV el que reconociese el criterio que allí se sustentó , y en aras a la unidad del criterio jurisdiccional de esta Sala , es por lo que procede concluir con la estimación de la pretensión alternativa deducida en la demanda.

Así, en la Sentencia nº 418/2005 de la sección Primera de esta Sala, de fecha 20.5.2005, se estableció lo siguiente:

"SEGUNDO: La Administración practicó liquidación provisional en concepto de IVA del ejercicio 1998 considerando improcedente la compensación de cuotas soportadas, concretamente, por importe de 3.653.502 pts, aplicadas en la declaración- liquidación correspondiente al cuarto trimestre de 1996, y por importe de 327.444 pts aplicadas en la del primer trimestre de 1997 , por entender que en el momento en que fueron deducidas estas cuotas ya había caducado el Derecho a su compensación por transcurso del plazo de cinco años, conforme al art. 99-5 de la Ley 37/1992, del IVA .

El TEAR de Valencia, estimó parcialmente las reclamaciones presentadas, entendiendo "que el saldo a compensar que un contribuyente tenga , el cual supone un Derecho de crédito frente a la Hacienda Pública , que le caduque en un trimestre que no sea el cuarto, y como no puede pedir la devolución en el trimestre que le caduca, debe poder solicitarla en el cuarto trimestre del año en que dicho Derecho haya caducado, pues de otra forma, se perdería ese Derecho frente a la Hacienda Pública por una simple cuestión de sistemática de la gestión del Impuesto, al limitar la Ley la posibilidad de devolución del saldo a favor del contribuyente únicamente al cuarto trimestre de cada año, para facilitar su aplicación práctica".

La parte actora , en el presente recurso solicita que respecto al saldo de 327.444 pts que la Administración retiró del primer trimestre de 1997 en que ella lo había consignado en su declaración-liquidación, le sea aplicado el mismo criterio sostenido por el TEAR y acabado de reproducir.

La Sala entiende que reconocido por el TEAR de Valencia el Derecho a solicitar en el cuarto trimestre de 1996 la devolución del saldo a compensar que caducó en un trimestre distinto al último, con mas razón debe ser reconocido el Derecho a solicitar la devolución del saldo de 327.444 pts, en que , por tener su origen en el cuarto trimestre de 1991, según la hoja de cálculo aportada por la actora y no discutida por la Administración, el ejercicio del Derecho a pedir la devolución en las declaraciones-liquidaciones posteriores , caduca, conforme al art. 99-5 de la ley 37/1992, precisamente, en el cuarto trimestre de 1996 .".

Tal solución que venía adoptando esta Sala sobre la cuestión suscitada ha sido , por ende, corroborada por el Tribunal Supremo (incluso, podría decirse que este Alto Tribunal ha ido todavía más allá), ya que, en Sentencia de fecha 4.7.2007 -E.D.J. 2007/213196- , ha venido a establecer que, aún en los casos en que haya caducado el Derecho a compensar cuotas de IVA, debe arbitrarse la posibilidad de recuperación del IVA no susceptible de compensación, habilitándose el correspondiente mecanismo de devolución de tal IVA no compensado.

En efecto, en la Sentencia reseñada el Tribunal Supremo expresa lo siguiente:

"TERCERO.- La cuestión objeto de controversia en el presente recurso es la de si, transcurrido el plazo de caducidad que la Ley del IVA establece para compensar el exceso de las cuotas soportadas sobre las devengadas en un periodo, debe la Administración Tributaria proceder a la devolución al sujeto pasivo del exceso no deducido.

Se ha venido entendiendo hasta ahora que la LIVA 37/1992 ha establecido un sistema de recuperación del exceso de las cuotas soportadas sobre las repercutidas que permite al sujeto pasivo optar, al final de cada año natural, en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo del mismo , entre la devolución del saldo a su favor o la compensación del mismo en periodos siguientes, opciones que pueden hacerse efectivas siempre que no haya transcurrido el plazo de caducidad establecido por la norma, contado a partir de la presentación de la declaración- liquidación en que se origine dicho exceso.

La norma en ningún caso impide que, ejercitada en un primer momento la opción de la compensación, pueda el sujeto pasivo, al finalizar el siguiente año natural, optar por la devolución de los excesos. Lo que no se ha considerado admisible es que , con carácter alternativo a la compensación que no se haya podido efectuar, le sea reconocido al sujeto pasivo el Derecho a la devolución de las cuotas para las que no haya obtenido la compensación una vez transcurrido el plazo de caducidad. Por tanto, ambas posibilidades, compensación o devolución, ejercitables dentro del plazo de caducidad, no operan de modo alternativo, sino excluyente -art. 115 de la LIVA 37/1992 -; es decir, no puede el sujeto pasivo optar por compensar durante los cinco años siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso soportado sobre el devengado y pretender, una vez que no ejerció la opción en plazo , optar alternativamente por la devolución del saldo diferencial a la finalización del año natural dentro del que concluyó el plazo de caducidad, o pretender que sea la Administración quien, de oficio, proceda a la devolución del exceso una vez concluido el plazo de caducidad.

CUARTO.- En materia de devolución del excedente del IVA, conviene recordar las características del sistema común del IVA en la Sexta Directiva Comunitaria (77/388/CEE ), tal como las pone de relieve la Sentencia de 25 de octubre de 2001 del Tribunal de justicia de las Comunidades Europeas (asunto C-78/2000 ; aps. 28 a 34).

a) Del art. 17 de la Sexta Directiva resulta que los sujetos pasivos están autorizados para deducir del IVA por ellos devengado el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos. Este Derecho a deducción constituye, según jurisprudencia reiterada , un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria.

b) Como ha destacado reiteradamente el Tribunal de Justicia, las características del sistema común del IVA permiten inferir que el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA, devengado o ingresado, en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza , por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas a condición de que dichas actividades estén sujetas al IVA . A falta de disposiciones que permitan a los Estados miembros limitar el Derecho a la deducción atribuido a los sujetos pasivos, este Derecho debe poder ejercerse inmediatamente para la totalidad de los Impuestos que han gravado las operaciones anteriores.

c) Si, durante un periodo impositivo, la cuantía de las deducciones supera la de las cuotas devengadas y el sujeto pasivo no puede efectuar, por tanto, la deducción mediante imputación, conforme a lo dispuesto en el art. 18 , apartado 2, de la Sexta Directiva, el apartado 4 del propio precepto prevé que los Estado miembros puedan o bien trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución según las modalidades por ellos fijadas.

d) Del propio tenor del art. 18, apartado 4, de la Sexta Directiva y, en particular, de los términos "según las modalidades por ellos fijadas", se deduce que los Estados miembros disponen de un margen de maniobra al establecer las modalidades de devolución del excedente del IVA .

e) No obstante, ya que la devolución del excedente del IVA constituye uno de los elementos fundamentales que garantiza la aplicación del principio de neutralidad del sistema común del IVA , las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por los Estados miembros no pueden ser tales que lesionen dicho principio de neutralidad haciendo recaer sobre el sujeto pasivo, total o parcialmente, el peso del IVA .

f) De todo ello se desprende que las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por un Estado miembro deben permitir al sujeto pasivo recuperar , en condiciones adecuadas, la totalidad del crédito que resulte de ese excedente del IVA .

QUINTO.- El art. 99 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA , dispone:

Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas. (...)

Tres. El Derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cinco años, contados a partir del nacimiento del mencionado Derecho (después de la modificación operada por el art. 6 de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales , administrativas y del orden social, el plazo es de cuatro años).

Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.

No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el capítulo II de este Título , sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva".

Añadiendo el art. 100 de la Ley 37/1992, en su párrafo primero, que "El Derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el art. 99 de esta Ley ".

Conforme señala el art. 115, apartado primero, de la Ley 37/1992, que regula el régimen general de devoluciones del IVA, como consecuencia de la mecánica del propio Impuesto "los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas , tendrán Derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año".

SEXTO.- A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el Derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un Impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes , resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad , el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la "devolución" en dichos años , pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del Impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de Impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del Derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello , entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del Derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del Derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la "compensación" por transcurso del plazo fijado , la Administración debe "devolver" al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible "optar" por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la Sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el Derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible , y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este Derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA .

El Derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir , sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el I.V.A. soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del Impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio "coste- beneficio" pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el Derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del Impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que , una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución".

TERCERO.- No se aprecian méritos que determinen, ex art. 139.1 LJ, un especial pronunciamiento sobre las costas causadas.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que, CON ESTIMACIÓN presente recurso contencioso-administrativo , DEBEMOS ANULAR Y ANULAMOS los actos Administrativos impugnados , ELLO EN EL SENTIDO de reconocer el derecho del actor a la devolución de la cantidad de 8.233,68 ?. Sin efectuar expresa imposición de las costas procesales.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente Administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia , lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leida y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. magistrado ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que , como Secretario de la misma , certifico. En Valencia a diecinueve de octubre de dos mil diez.