Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 1061/2022, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 3260/2020 de 25 de Marzo de 2022

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO SALA TSJ 3260/2020 - (Sección 1295/2020)

Partes: Aida C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 1061/2022

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZMAGISTRADO/AS

D. HÉCTOR GARCÍA MORAGO

D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE

Barcelona, a veinticinco de marzo de dos mil veintidós

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo recurso sala tsj 3260/2020 - Sección 1295/2020, interpuesto por Aida, representado por la Procuradora D. NURIA TOR PATINO, contra TEAR, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON HECTOR GARCIA MORAGO, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por la Procuradora Dña. NURIA TOR PATINO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Actuaciones administrativas impugnadas. Partes. Pretensiones

Con la oposición de la ABOGACÍA DEL ESTADO, la SRA. Aida ha impugnado, a través de los presentes autos, la Resolución adoptada el día 9 de julio de 2020 por el TRIBUNAL ECONÓMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA (TEARC) en el procedimiento 08-05499-2018 y 08-07907-2018 (acumulado).

Se trata de una Resolución del siguiente tenor:

" PROCEDIMIENTO: 08-05499-2018; 08-07907-2018

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Aida - NIF NUM000

DOMICILIO: CALLE000, NUM001 - 08015 - BARCELONA (BARCELONA) - España

En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se ha visto la presente reclamación contra los acuerdos dictados por la AEAT, Administración de Badalona, Oficina de gestión Tributaria.

Por el concepto liquidación provisional IRPF 2016 y acuerdo sancionador.

Cuantía: 6780.6 euros (la mayor).

Clave de liquidación: NUM002 (liquidación), NUM003 (sanción).

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En base a los datos en poder de la Administración y a la declaración-liquidación presentada por la contribuyente relativa al IRPF 2016, la Oficina Gestora procedió a notificar, en fecha 17/11/2017, requerimiento con el fin de que se aportase documentación relativa a la transmisión en 2016 del 50% de la propiedad del inmueble sito en C/ DIRECCION000 NUM004, cuya alteración patrimonial no había sido declarada. Con dicha notificación se iniciaba un procedimiento gestor de comprobación limitada con el fin de comprobar la correcta declaración de la transmisión del citado inmueble.

SEGUNDO.- La interesada atendió a este requerimiento el día 05/12/2017. Se adjuntaba sentencia de divorcio, convenio de disolución entre las partes, acuerdo de alteración patrimonial y baja en el Registro de la Propiedad.

TERCERO.- La Gestora notificó nuevo requerimiento el 23/02/2018 solicitando que se aportase la escritura pública de compraventa relativa a la adquisición del inmueble, así como justificantes de los gastos inherentes a dicha adquisición.

En fecha 09/03/2018 fue aportada la documentación solicitada.

CUARTO.- En base a la documentación aportada y los datos en poder de la Administración se procedió a notificar propuesta de liquidación y apertura del trámite de alegaciones en fecha 11/04/2018. De la misma resultaba una cuota a pagar de 6.359,35 euros, como consecuencia de someter a gravamen una ganancia patrimonial derivada de la transmisión del 50% del inmueble DIRECCION000 NUM004, mediante sentencia de divorcio.

QUINTO.- No estando de acuerdo con la propuesta de liquidación notificada, la interesada presentó escrito de alegaciones el 23/04/2018. En el mismo se expresaba que en ningún caso tuvo lugar dicha ganancia patrimonial, tal y como se justifica en el Convenio regulador de la sentencia de divorcio. Que el hecho de transmitir su propiedad sobre el inmueble fue como consecuencia de no poder hacer frente al préstamo hipotecario que lo gravaba. Así en el convenio regulador acuerdan los cónyuges la cesión, por parte de Aida, de su 50% de participación sobre el inmueble al Sr. Iván, que en compensación le condonaba una deuda que tenía frente a Aida (su parte de la hipoteca no pagada desde 2010), se hacía cargo del capital pendiente de amortizar del préstamo hipotecario y le abonaba 7.000 euros.

SEXTO.- La Oficina Gestora dictó resolución con liquidación provisional, que fue notificada en fecha 30/04/2018. Dicha liquidación venía a desestimar las alegaciones presentadas y confirmar la propuesta de liquidación, resultando una cuota a pagar de 6.554,05 euros (cuota más intereses). La motivación era la siguiente:

''En base a la documentación aportada por la interesada, en fecha 05/12/2017 y 09/03/2018, y los datos obrantes en esta Administración, se deduce lo siguiente:

La declarante ha transmitido un 50,00% del inmueble situado en DIRECCION000, NUM004 de Badalona, con referencia catastral NUM005, mediante sentencia de divorcio de fecha 09/02/2016 , estableciéndose un valor de 157.000,00 euros para dicho inmueble y unos gastos asociados de 352,40 euros. El mismo se adquirió, en la misma proporción, mediante escritura de fecha 18/06/1998, por un importe de 78.432,07 euros y unos gastos asociados de 5.850,86 euros.

Todo ello determina un valor neto de transmisión para la titular de 78.323,80 euros y un valor neto de adquisición de 42.141,47 euros.

Por diferencia entre ambos valores de transmisión y de adquisición obtiene una ganancia patrimonial imputable a 2016 de 36.182,34 euros.

En este sentido, en fecha 11/04/2018 se le notificó propuesta de liquidación.

En fecha 23/04/2018, la interesada ha presentado escrito de alegaciones en el que manifiesta su disconformidad con la propuesta de liquidación IRPF 2016 recibida.

En concreto, manifiesta que no ha obtenido ninguna ganancia ya que la transmisión se realizó porque no se podía hacer cargo del préstamo hipotecario y que únicamente ha sido compensada con 7.000,00 euros, una vez descontada la deuda hipotecaria que tenía. Asimismo, manifiesta que dicha operación ha quedado exenta de tributación en el impuesto de transmisiones patrimoniales y plusvalía municipal. Por este motivo, la interesada considera que no representa una venta y que no ha obtenido unaganancia patrimonial.

- Al respecto, cabe decir que la adjudicación de la propiedad no constituye alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pueda dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial siempre que dicha adjudicación se corresponda con la cuota de titularidad, pues en otro caso, de existir un exceso de adjudicación, tal exceso sí que daría lugar a una ganancia o pérdida patrimonial. En este caso, sí se produce tal exceso ya que, en la sentencia de divorcio, la vivienda común es adjudicada al titular Iván, recibiendo Aida una contraprestación, establecida en 7.000,00 euros. Se produce una compensación en la medida que el primero asume la deuda correspondiente al préstamo hipotecario que grava dicha finca, produciéndose una alteración en la composición del patrimonio del cónyuge que recibe la citada compensación que pone de manifiesto, en este caso concreto, una ganancia de patrimonio.

Así pues, en el presente caso se ha producido una actualización del valor de la señalada vivienda, un exceso de adjudicación en la contribuyente y una compensación que consiste en los citados 7.000,00 euros, por lo que, de conformidad con lo expuesto en los anteriores fundamentos, se desestiman las alegaciones presentadas.

En consecuencia, se somete a tributación, por parte de la Administración, la ganancia patrimonial obtenida.''

SÉPTIMO.- Disconforme con la liquidación recibida por la contribuyente, ésta procedió a presentar reclamación económico-administrativa nº NUM006, en fecha 15/05/2018.

Con posterioridad, el día 28/06/2019, la Sra. Aida presentó escrito de alegaciones en relación con esta reclamación donde solicita la anulación de la liquidación impugnada en base a que considera que no existió la ganancia patrimonial imputada por la transmisión del 50% de la propiedad del inmueble pues dicha transmisión se ha producido como consecuencia de la disolución del condominio, con una compensación en metálico que no debería tributar conforme al art. 33.2 de la LIRPF y a la resolución del TEAC de fecha 7 de junio de 2018.

OCTAVO.- A raíz de la liquidación dictada, la Administración de Badalona notificó a la recurrente, el 18/05/2018, acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia de expediente sancionador, donde se propone la imposición de una sanción grave por la comisión de la infracción tributaria del art. 191 de la LGT.

NOVENO.- Frente a esta propuesta de sanción la interesada puso de manifiesto sus alegaciones mediante escrito de fecha 24/05/2018, donde expone que no procede sanción alguna en cuanto la liquidación debe ser anulada conforme a las alegaciones aportadas en el procedimiento de comprobación limitada.

DÉCIMO.- Finalmente, la gestora notificó en fecha 27/06/2018 acuerdo de imposición de sanción por la comisión de la infracción grave del art. 191 de la LGT. Se desestiman las alegaciones presentadas en cuanto las mismas son contra el fondo de la liquidación provisional que origina la sanción impuesta, no correspondiendo en este procedimiento sancionador entrar en dicho fondo.

DÉCIMO PRIMERO.- Frente al acuerdo sancionador se interpuso la reclamación económico-administrativa nº NUM007 ante este Tribunal en fecha 2/07/2018, sin que constasen alegaciones.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Determinar la legalidad de los actos impugnados.

CUARTO.- La principal cuestión a dilucidar en relación con la reclamación interpuesta frente a la liquidación provisional es determinar la existencia de una ganancia patrimonial en 2016 por la transmisión del 50% de la propiedad del inmueble sito en DIRECCION000 NUM004 como consecuencia de la disolución del condominio que existía entre la reclamante y el Sr. Iván derivado de la sentencia de divorcio.

En este sentido, la Ley 35/2006 del IRPF establece lo siguiente:

''Artículo 33. Concepto.

1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.

2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos. (...)

Artículo 34. Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general.

1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:

a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.

b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso.

2. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo.

Artículo 35. Transmisiones a título oneroso.

1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.''

QUINTO.- En el caso que nos ocupa nos encontramos con la división de una cosa común, el inmueble sito en DIRECCION000 NUM004. Se trata de la disolución del condominio, formado entre la reclamante y el Sr. Iván (50% de propiedad del inmueble correspondiente a cada uno), derivado de la sentencia de divorcio. En dicha sentencia se acuerda, conforme al acuerdo regulador de divorcio, que la Sra. Aida transfiere su 50% de la finca al Sr. Iván, que pasa a adquirir el 100% de la propiedad de la misma; el valor bruto asignado al inmueble fue de 157.000 euros (valor neto, tras deducir el capital pendiente de la hipoteca, 53.364 euros); dicho exceso de adjudicación es compensado mediante la entrega de 7.000 euros a favor de la Sra. Aida, mediante la condonación de una deuda de 19.630 euros que la Sra. Aida adeudaba al Sr. Iván, y mediante la asunción por parte del Sr. Iván del capital pendiente del crédito hipotecario que grava la vivienda; de esta manera las partes hacía constar que con dicha adjudicación y compensación económica quedaban compensadas y saldadas con la distribución del patrimonio especificado.

A este respecto es importante traer a colación la resolución la Resolución del TEAC 00/02488/2017, de 7 de junio de 2018, vinculante para este Tribunal al haberse dictado para resolver un recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, tal como lo establece el artículo 242.4 de la LGT.

La citada Resolución, ya mencionada en las alegaciones de la recurrente, es del siguiente tenor en lo que interesa:

''CUARTO: Sentado lo anterior y con el fin de introducir claridad sobre la cuestión examinada se analizan a continuación diversas situaciones que podrían darse en la extinción del condominio sobre un bien inmueble.

Caso 1º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF .

Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros.

Caso 2º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y al resultar indivisible o desmerecer mucho con la división se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás. Estos últimos estarían transmitiendo a aquel sus cuotas indivisas de participación en el inmueble produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título oneroso.

Caso 3º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título gratuito la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título lucrativo.

Caso 4º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno pero compensando en metálico estas diferencias.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título oneroso la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título oneroso.

Caso 5º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF . Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros.

Caso 6º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y al resultar indivisible o desmerecer mucho con la división se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás. Estos últimos estarían transmitiendo a aquel sus cuotas indivisas de participación en el inmueble produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y como el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título oneroso.

Caso 7º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título gratuito la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y dado que el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título lucrativo.

Caso 8º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno pero compensando en metálico estas diferencias.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título oneroso la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y dado que el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título oneroso.''

Así la citada resolución finaliza fijando los siguientes criterios:

''De acuerdo con el apartado segundo del artículo 33 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común o la disolución de las comunidades de bienes no implican una alteración en la composición del patrimonio, ya que su finalidad es únicamente especificar la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios o comuneros, y a efectos de futuras transmisiones la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos.

No obstante, para que opere lo previsto en el precepto citado es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión o en la extinción del condominio se correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en el caso de que se atribuyan a uno de los copropietarios o comuneros bienes o derechos por mayor valor al que corresponda a su cuota de titularidad, existirá una alteración patrimonial en el otro u otros copropietarios o comuneros, pudiéndose generar, en su caso y en función de las variaciones de valor que hubiera podido experimentar el inmueble, una ganancia o una pérdida patrimonial.'

SEXTO.- La Oficina Gestora, en la liquidación provisional impugnada, imputa una ganancia patrimonial en cuanto considera que en la disolución del condominio (división de la finca propiedad proindiviso de ambas partes) se ha producido un exceso de adjudicación, compensado con la condonación de la deuda y el pago de los 7.000 euros en metálico, y teniendo lugar una actualización del valor de la señalada vivienda.

Por su parte, la reclamante alega que no existió tal ganancia patrimonial, sino que, lo único que existió fue una disolución del condominio, con una compensación en metálico derivada de la misma que no debería tributar. Entiende que lo que tuvo lugar fue una especificación de las cuotas de los comuneros y que el valor del inmueble se actualizó únicamente a efectos del divorcio. Basa sus alegaciones en la misma resolución del TEAC arriba comentada, pero mencionando el Caso 5º de las distintas situaciones que se plantean.

En base a los hechos arriba mencionados, la normativa y la doctrina expuesta, este Tribunal considera que en el año 2016, con la disolución del condominio sobre el debatido inmueble tuvo lugar una alteración patrimonial puesto que, a pesar de tratarse de la división de una cosa común, tuvo lugar una actualización del valor del bien ( art. 33 LIRPF) adjudicándose a uno de los cotitulares y compensando al otro en metálico. La norma prevé un diferimiento de la tributación en los supuestos de división de la cosa común -entre otros casos- no obstante, en este caso tuvo lugar una actualización del valor del bien y además el mismo dejó de formar parte de su patrimonio, por tanto, no cabe duda que el momento de su tributación debe coincidir con el ejercicio en el cual se produce dicha disolución y actualización de valor, es decir, en el ejercicio 2016.

Los hechos ocurridos no se encuadran con el Caso 5º de la comentada resolución del TEAC, sino con el Caso 6º ya que en el Caso 5º el inmueble tiene que dividirse entre los comuneros según su cuota de titularidad, mientras que en el Caso 6º, al resultar indivisible el inmueble, se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros que compensa a los demás. En este caso se adjudica el 100% al Sr. Iván que compensa a la Sra. Aida mediante pago en metálico y la condonación de una deuda, y aplicando el criterio vinculante expuesto en la mencionada Resolución, estos hechos originan una ganancia patrimonial a título oneroso.

En cuanto al cálculo de la ganancia patrimonial no se ha presentado alegación alguna y, conforme a los datos que se extraen del expediente, la ganancia patrimonial fue calculada correctamente y conforme a la normativa reguladora ( arts. 34 y 35 LIRPF).

Es por todo ello por lo que se procede a DESESTIMAR la reclamación económico-administrativa nº NUM006, confirmando la liquidación impugnada por resultar conforme a Derecho.

SÉPTIMO.- Por otro lado cabe analizar la reclamación interpuesta frente al acuerdo sancionador, que trae causa de la liquidación impugnada y ahora confirmada. La recurrente no ha presentado alegaciones junto con esta reclamación, tan sólo constan las alegaciones presentadas frente a la propuesta de sanción, en las que se limita a entrar en el fondo de la liquidación impugnada, aduciendo que no procede sancionar en cuanto no existió la ganancia patrimonial imputada en la liquidación.

Una vez confirmada la liquidación, en cuanto a la sanciones impuesta, hemos de confirmar que la conducta del obligado se hallaba tipificada en el art. 191 LGT, siendo dicha conducta antijurídica en cuanto que, a través del incumplimiento de las normas jurídicas detalladas en el Acuerdo, fue lesionado el bien jurídico protegido.

Ahora bien, el artículo 178 LGT establece como uno de los principios rectores de la potestad sancionadora el de responsabilidad, desarrollado en el art. 179 LGT. Por lo que se refiere a la concurrencia del citado principio de responsabilidad identificado con el elemento subjetivo en la conducta del obligado tributario, el artículo 183 LGT dispone que son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra Ley.

El Tribunal Constitucional tiene declarado, en Sentencia nº 76 de 26 de abril de 1990, que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias 'ni nada ha cambiado al respecto la Ley 10/1985', añadiendo que, por el contrario, 'en el nuevo art. 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia)'. El Tribunal Supremo, en numerosas sentencias, entre ellas la de 8 de mayo de 1987, vincula la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halla amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables.

En el acuerdo sancionador se hace una descripción individualizada de los hechos que motivaron el expediente sancionador por la comisión de la infracción del art. 191 LGT, en cuanto expone:

''Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes:

Aida, con NIF XXXXXXX, no declaró la ganancia patrimonial obtenida por importe de 36.182,34 euros, correspondiente a la transmisión, en un 50,00% , del inmueble situado en DIRECCION000, NUM004 de Badalona, con referencia catastral NUM005, según se deduce de la información obrante en poder de la Administración Tributaria y la documentación aportada en el procedimiento de comprobación del que trae causa el presente procedimiento sancionador.''

De ello se desprende una motivación suficiente del elemento objetivo de los hechos, que encuadran con la infracción tipificada en el art. 191 LGT.

En cuanto al elemento subjetivo, como ya se ha comentado, para que pueda imponerse una sanción es necesario que, además de cometer los hechos tipificados, exista una conducta culpable (ya sea por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia) y que dicha conducta no se halle amparada en una interpretación razonable de las normas fiscales aplicables.

La motivación de la resolución sancionadora dice así:

''La conducta del contribuyente XXXXXXX, derivada de los hechos referidos en los apartados anteriores y detallados en la liquidación de la que trae causa este procedimiento, es constitutiva de infracción, sin que tal actuación pueda ampararse en una interpretación razonable de la norma, ni en ninguna de las causas de exoneración de responsabilidad.

La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa establece de forma expresa la obligación de declarar las rentas omitidas, sin que, por otra parte, esta conducta se pueda amparar en una interpretación razonable de la norma. Por lo tanto, no se ha actuado con el cuidado y la atención exigibles para la presentación de la declaración de forma completa sin que tampoco se puedan apreciar otras causas de exoneración de la responsabilidad previstas en la Ley General Tributaria.''

Dicha motivación de la resolución sancionadora no es sino una mera fórmula convencional, genérica y estereotipada, que no justifica suficientemente el elemento subjetivo que debe concurrir en la conducta sancionada y cuya acreditación debe resultar del proceso lógico y jurídico que ha determinado la decisión. Por consiguiente, si no queda acreditado el elemento subjetivo de la infracción y la sanción se impone por medio de una motivación genérica, ha de concluirse que lo procedente ha de ser su anulación, puesto que reposa, exclusivamente, en una presunción de intencionalidad.

Además, de conformidad con la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, la falta de una explicación objetiva que permita formular, en su caso, oposición con cabal conocimiento de sus posibilidades impugnatorias, constituye una práctica indefensión susceptible de acarrear la anulabilidad del acto recurrido. Y ello porque la apreciación de la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor es una exigencia que surge directamente de los principios constitucionales de la seguridad jurídica y de legalidad, en cuanto al ejercicio de potestades sancionadoras de cualquier naturaleza. En los mismos términos el Tribunal Constitucional en Sentencia de 20 de junio de 2005 ha señalado que 'En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. En el presente caso y pese a la formal argumentación contenida en la Sentencia impugnada, tal operación no se ha realizado, por lo que se vulnera el derecho fundamental alegado'. En consecuencia, el acuerdo dictado vulnera el derecho constitucional a la presunción de inocencia, por no hacer constar elemento alguno de juicio que permita quebrar dicha presunción, mediante la necesaria atribución de culpabilidad, y debe ser anulado.

Añadir que el supuesto regularizado origen de la sanción, tal y como ya se ha expuesto, ha precisado una Resolución del TEAC (00/02488/2017, de 7 de junio de 2018) en unificación de criterio, por lo que difícilmente puede considerarse la claridad de la norma, siendo además que la citada resolución ha sido dictada con posterioridad al acontecimiento de los hechos origen de la liquidación y de su declaración.

Por ello, procede ESTIMAR la reclamación económico-administrativa nº NUM007, anulando la sanción impugnada.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución."

La actora pretende que esta Sala anule la vertiente desestimatoria de la Resolución que acabamos de transcribir, así como la liquidación tributaria de la que trae causa.

La AE, por el contrario, ha solicitado que la demanda sea íntegramente desestimada.

SEGUNDO.- Fudamentos de la demanda y de la oposición

Considera, la actora, que ella no ha experimentado ganancia patrimonial alguna y que, conforme a lo previsto en el art. 33.2 de la Ley del IRPF, no es lícito actualizar el valor de la que fuera su vivienda conyugal con fundamento en una valoración pactada en el contexto de un divorcio, a efectos meramente internos.

La recurrente ha traído a colación la STSJ de Castilla-León (Valladolid), de 25 de julio de 2016 y el ATS de 18 de marzo de 2021, conforme al cual habría sido admitido a trámite un recurso de casación sobre una cuestión próxima a la que ahora nos ocupa.

Por su parte, la AE ha solicitado la desestimación de la demanda con el argumento de que para que pueda operar el art. 33.2 de la Ley del IRPF y no pueda apreciarse ganancia patrimonial sujeta a tributación, es preciso que no exista alteración del patrimonio, lo que no ocurre en el supuesto de autos.

Añadir que la AE ha traído a colación el parecer de esta Sala en supuestos similares.

TERCERO.- Decisión de la Sala

Una controversia de rasgos análogos o próximos a los de la que ahora nos ocupa la resolvimos a través de nuestra Sentencia nº 929, de 15 de noviembre de 2018, recurso nº 281/2016, cuyos fundamentos jurídicos fueron del siguiente tenor:

"PRIMERO: Se recurre en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 21 de diciembre de 2015 desestimatoria de la reclamación NUM000 presentada contra el acuerdo de la Administración de Horta (Barcelona) de la AEAT, de 9 de abril de 2013, por la que se desestimó la solicitud de rectificación, formulada por el aquí recurrente al amparo del art. 221 de la LGT , de su autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2011.

El supuesto aparece constituido por la adjudicación en escritura pública de 'Extinción de condominio y adjudicación', de 5 de enero de 2011, referida a un inmueble propiedad en proindiviso y por partes iguales del aquí recurrente y de su ex cónyuge, a resultas de la disolución del matrimonio por divorcio declarada en sentencia de 12 de abril de 2006 , en la que se aprueba el convenio regulador en el que a los efectos que aquí interesan se atribuyó el uso de la vivienda familiar a la esposa y a la hija del matrimonio hasta que ésta adquiera autonomía económica, o finalizase sus estudios, con el tope de 27 años.

En la citada escritura se adjudica la vivienda a la excónyuge, satisfaciendo al aquí recurrente en pago de su haber la cantidad de 180.000 euros al haber sido valorada la vivienda en la escritura en 360.000 euros.

Por la Oficina gestora se consideró que concurría una ganancia patrimonial sujeta al IRPF de conformidad con los arts. 33 y 34 de la Ley del Impuesto 35/2006 , por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión (...)

El recurrente sostiene la inexistencia del hecho imponible al tratarse de la extinción de un condominio, especialmente cuando se trataba de un divorcio, citando al efecto distintas sentencias del Tribunal Supremo relativas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, e invocando los principios de igualdad, capacidad económica y progresividad, desigualdad en el trato del derecho a la propiedad privada, proscripción de la confiscación, protección a la familia y acceso a la vivienda, reconocidos en los artículos 14 , 31.1 , 33, 1 y 3 , 39.1 y 47 de la Constitución , así como la Carta Social Europea, la Carta Europea de Derechos Fundamentes, la Carta Europea de los Derechos Humanos, el Convenio Europeo de Derechos Humanos, la Declaración Universal de los Derechos Humanos y las Directivas 2006/54/CE, 86/613/CEE y 2004/113/CD, relativas, respectivamente a Empleo y Ocupación, Autónomos y Acceso a Bienes y Servicios (...)

SEGUNDO: Respecto a la primera cuestión, esta Sala y Sección se ha pronunciado en la Sentencia, entre otras, núm. 841/2016, de 23 de septiembre, dictada en el recurso 138/2013 , en el siguiente sentido:

'TERCERO: La cuestión debatida en la presente litis al haber anulado el TEARC la sanción se limita a determinar la conformidad a derecho de la ganancia patrimonial imputada por la Administración al recurrente.

Del expediente administrativo resulta que el recurrente y su cónyuge, casados en régimen de separación de bienes y con motivo de su separación matrimonial, formalizaron disolución de condominio en escritura pública de 15 de octubre de 2008 sobre vivienda sita en la CALLE000 NUM001 de Corbera de Llobregat, del que eran propietarios al 50%, valorando el 50% en la cantidad 111.345,38 &€ (50% del precio fijado en la escritura de disolución de 222.690,76 8364;), que se adjudica a la esposa compensando el exceso al esposo. Dicha vivienda fue adquirida en un 50% por el recurrente el 27 de febrero de 1996 en el precio de 47.780,46 &€ (actualizado en 60.480,51 &€ ) y lo transmitió el 15 de octubre de 2008 en el precio de 111.345,38 &€ . La Administración imputa una ganancia e patrimonio no declarada por importe de 50.864,87 &€ .

Los motivos en que se ampara el recurso jurisdiccional planteado son sustancialmente coincidentes a los que ya se dedujeron ante la Administración tributaria en fase de gestión, y, se adelanta, no pueden prosperar, a juicio de la Sala, en sede procesal.

La cuestión nuclear consiste en determinar si existe o no ganancia patrimonial como consecuencia de la compensación en metálico por el exceso de valor en la adjudicación del total.

El artículo 33 de la Ley del IRPF de 2006 (LIRPF) define el concepto de ganancia patrimonial:

'1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.

2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos

También ha de tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 35.3 de la LIRPF , que dice:

'3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste'.

De este precepto se deduce que en el mero ejercicio de la acción de división de la cosa común, sea mediante la división material del bien, sea mediante la adjudicación a un comunero del bien no divisible e indemnizando a los demás, no hay alteración en la composición del patrimonio de los ex comuneros, pero la actualización de los valores o bienes recibidos si la entraña. Así ha sucedido en el supuesto de autos como pone de manifiesto la diferencia que hay entre el valor de adquisición del inmueble cuando se constituyó el condominio y el de transmisión del mismo bien al extinguirse dicho condominio y por ello no puede acogerse la pretensión del recurrente.

Por otra parte este es el criterio que expresa la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en la sentencia de 3/11/2010, recurso 2040/05, en relación a la normativa anterior que recoge la misma salvedad, pues estima que cuando se ejercita la acción de división de la cosa común, el exceso de adjudicación implica alteración patrimonial y la correspondiente ganancia patrimonial, porque al cesar el condominio se tiene que incorporar al patrimonio por el mismo valor por el que se hubiera computado el derecho enajenado al que tenía antes y si este supera al de adquisición fiscalmente actualizado, se produce un incremento de patrimonio susceptible de calificarse como renta en el momento de la división de la comunidad.

En dicha sentencia, nuestro Alto Tribunal señala:

'Del contenido de los referidos preceptos se desprende, sin dificultad, que para que exista incremento o disminución patrimonial deben concurrir dos requisitos, a saber, la variación de valor del patrimonio y la alteración en su composición, recogiendo la Ley y desarrollando el Reglamento una serie de supuestos en los que falta ese requisito de alteración en la composición, debido a que los bienes ya estaban en el patrimonio del contribuyente, tratándose, en su mayor parte, de supuestos de especificación de cuotas ideales de copropiedad en un elemento patrimonial. En estos supuestos, se aplaza las plusvalías o minusvalías al momento en que, disuelta la comunidad, se vende el bien adjudicado a otra persona.

Ahora bien, en todos estos supuestos -división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales y disolución de comunidades o separación de socios- la norma exige que no se produzca una actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos -'los bienes o derechos recibidos por el sujeto pasivo se incorporarán al patrimonio por el mismo valor por el que se hubiese computado el derecho enajenado o ejercitado'-, de tal forma que si al entregarse el bien o derecho el contribuyente lo incorpora a su patrimonio por un valor distinto al de adquisición, sí existirá una alteración en la composición del patrimonio y, en consecuencia, la renta estará sometida a tributación'.

También es este el criterio de esta Sala en las recientes sentencias 336/15 y 705/15.

La ganancia o pérdida patrimonial se determina por la diferencia entre los valores de enajenación o venta y el valor de adquisición del bien transmitido y, en el caso enjuiciado, el recurrente ha obtenido una ganancia patrimonial por la transmisión del 50% del bien inmueble la cual está sujeta al impuesto pues el referido artículo 33.2.b) de la Ley del IRPF excluye expresamente que pueda apreciarse alteración en la composición/del patrimonio en la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

En principio, pues, la división y consiguiente adjudicación de las partes en que se hubieran materializado las cuotas ideales anteriormente existentes en una comunidad de bienes, como es la sociedad de gananciales, no son operaciones susceptibles de constituir el hecho imponible del IRPF o del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales ( art. 7.2- b) del RDL 1/1993, de 24 de septiembre ), pues la división de la cosa común debe ser contemplada como la transformación del derecho de unos comuneros, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte de la cosa que la división hubiera individualizado. Con otras palabras: la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha -ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente, sentencias se esta Sala y Sección dictadas a propósito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, pudiéndose citar, entre otras, nuestras Sentencias números 952/2013, de 3 de octubre y 816/2009, de 22 de julio .

Según la norma citada no existe alteración del patrimonio y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes. Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común ( art. 400 del Código Civil ), no implica alteración en el patrimonio. Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto y no exista ganancia patrimonial susceptible de tributar como renta en el impuesto del IRPF, es preciso que no exista alteración del patrimonio y no resulte un exceso de adjudicación. Ello exige que la transformación en el patrimonio de la cuota indivisa de la que se era titular al fin en el patrimonio del sujeto pasivo se transforme en el valor actualizado de aquella, pero no en más cantidad, porque en ese caso sí existe ya una alteración de patrimonio, que es lo acontecido en el supuesto enjuiciado.'

En el presente caso el interesado autoliquidó una ganancia patrimonial, como que solicitó la devolución y la exención por reinversión, y en las alegaciones no manifiesta que no se procedió a la actualización del valor.

Por otra parte el supuesto no es asimilable a la no tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales por cuanto en éste el hecho imponible está referido a un único momento, el de la transmisión, y por tanto sin consideración a ganancia alguna generada en el tiempo.

No obsta a ello cuantos principios constitucionales e internacionales se mencionan, y en especial el de no discriminación por razón de sexo, porque la norma no discrimina en este sentido, por más que estadísticamente se pudieran producir más adjudicaciones a las esposas. La ganancia patrimonial es gravada precisamente porque se pone de manifiesto una mayor capacidad económica, no supone ninguna confiscación, y, por último el derecho a una vivienda digna y el principio de protección a la familia no incide en absoluto en la cuestión.

Por ello se desestima el motivo y no se consideran que existan razones para plantear cuestión de inconstitucionalidad o prejudicial (...)."

Llevadas las precedentes consideraciones al supuesto que estamos analizando, preciso será reconocer que le asiste la razón a la AE. Cuando la actora y su exmarido adquirieron, al 50% cada uno, el piso de autos (1998) éste tenía un valor de 78.432,07 euros y cuando se divorciaron el inmueble fue tasado en 157.000 euros, quedando por amortizar (a 1 de septiembre de 2015) un capital de 103.636, de cuyo pago se hizo responsable el exmarido.

Tras el divorcio el piso pasó a ser propiedad íntegra del exmarido -que además asumió el pago del importe pendiente de la hipoteca- y a la actora le fue reconocido el derecho a una compensación de 26.682 euros, menos 19.630 euros que la Sra. Aida adeudaba al excónyuge.

Dicho en otros términos: la actora se vio liberada de deudas y además acabó percibiendo 7.052 euros netos, razón por la cual habrá que considerar que obtuvo una ganancia patrimonial sujeta a tributación.

CUARTO.- Costas

De conformidad con lo establecido en los apartados 1 y 4 del art. 139 LJCA, la íntegra desestimación de la demanda deberá llevar aparejada la imposición de las costas del proceso a su promotora; con un límite máximo de 1.000 euros por todos los conceptos.

Fallo

DESESTIMARel presente recurso contencioso-administrativo ordinario nº 3260 de Sala y nº 1295/2020 de Sección, promovido por la SRA. Aida contra la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO (TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA), habida cuenta que las actuaciones tributarias y revisoras impugnadas son conformes a derecho.

Con la imposición de las costas del proceso a la parte actora, en los términos del fundamento jurídico CUARTO.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme, contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado ponente. Doy fe.