Sentencia Administrativo Nº 110/2011, Tribunal Superior de Justicia de Navarra, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 388/2009 de 14 de Marzo de 2011

Encabezamiento

SENTENCIA DE APELACIÓN Nº 000110/2011

ILTMOS. SRES.:

PRESIDENTE,

D. JOAQUIN GALVE SAURAS

MAGISTRADOS,

D. ANTONIO RUBIO PÉREZ

D. FRANCISCO JAVIER PUEYO CALLEJA

En Pamplona a Catorce de Marzo de Dos Mil Once.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, constituida por los Ilustrísimos Señores Magistrados expresados, ha visto, en grado de apelación, el presente rollo nº388/2009contra la Sentencia nº 265/2009 de fecha 28-8-2009 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº1 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº 20/2009, y siendo partes como apelante la entidad PELZER DEL NORTE S.L.U y como apelado el Gobierno de Navarra representado y defendido por su Asesor Jurídico , y viene en resolver en base a los siguientes Antecedentes de Hecho y Fundamentos de Derecho.

Antecedentes

PRIMERO .- La Sentencia nº 265/2009 de fecha 28-8-2009 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo nº1 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº 20/2009 señala en su fallo: ' Que debo desestimar como desestimoel presente Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Goñi, en nombre y representacion de Pelzer del Norte S.L.U., contra la actuación administrativa referenciada, y debo declarar y declaroque el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra, de fecha 26 de junio de 2008, recaído en expediente 442/2006, es conforme a Derecho, por lo que se confirma; sin costas.'.

SEGUNDO .-Por la parte actora se ejercitó recurso de apelación al que se dio el trámite legalmente establecido en el que solicitaba su estimación con revocación de la sentencia apelada.

La parte apelada demandada, se opone a la pretensión anterior solicitando la confirmación de la sentencia de instancia.

TERCERO .-Elevadas las actuaciones a la Sala y formado el correspondiente rollo, tras las actuaciones legalmente prevenidas, se señaló para votación y fallo el día 8-3-2011.

Es ponente el Ilmo. Sr. Magistrado Especialista de lo Contencioso-Administrativo D. FRANCISCO JAVIER PUEYO CALLEJA,quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

Se aceptan los Fundamentos de Derecho de la Sentencia apelada en cuanto no contradigan los recogidos en esta Sentencia.

PRIMERO .- De la Sentencia apelada y del acto administrativo impugnado en la instancia

El recurso de apelación se interpone frente a la Sentencia nº 265/2009 de fecha 28-8-2009 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº1 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº 20/2009, que señala en su fallo: ' Que debo desestimar como desestimoel presente Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Goñi, en nombre y representacion de Pelzer del Norte S.L.U., contra la actuación administrativa referenciada, y debo declarar y declaroque el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra, de fecha 26 de junio de 2008, recaído en expediente 442/2006, es conforme a Derecho, por lo que se confirma; sin costas.'.

El acto impugnado en la instancia es el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Navarra de fecha 16 de julio de 2008, por el que se desestima la reclamación efectuada sobre devolución de cantidades ingresadas por Impuesto del Valor Añadido.

SEGUNDO.- De las pretensiones del demandante-apelante.

Plantea el apelante como motivo de su recurso de apelación en primer lugar infracción del artículo 24 CE en relacion al deber de motivación de las resoluciones judiciales; y en segundo lugar, que constituye el fondo del asunto, la infracción de la normativa jurisprudencial sobre el acto firme y consentido.

Sustenta el demandante su pretensión en la instancia, en síntesis, en la consideración de que, no se pueden obviar los efectos que ha tenido en el presente caso, y en concreto respecto del acto de gestión tributaria que hoy nos ocupa, la sentencia del TJ de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2005 , en Navarra.

Y, en todo caso, la resolución de la Hacienda Foral Navarra en el sentido de dar por firme la declaración-liquidación es contraria a Derecho, y en todo caso, injusta, para el contribuyente, hoy demandante, que no regularizó el importe minorado en 2001 en la declaración del cuarto trimestre de 2005, como podía haber hecho, según su sentir, ya que no había transcurrido el plazo de prescripción y tal y como contempla la propia resolución del Director Gerente de la Hacienda Tributaria de Navarra, sin embargo, optó por regularizar la declaración del cuarto trimestre de 2001, y al presentar el escrito antes de que se hubiera aprobado la resolución del Director Gerente, y de conformidad con lo establecido en los artículos 112 y 113 de la LF General Tributaria , la liquidación del IVA del cuarto trimestre de 2001, no era una liquidación definitiva, por cuanto que no hubo una comprobación administrativa, ni había transcurrido el plazo de prescripción, por lo que era firme el procedimiento iniciado, pero no así la declaración del IVA. En todo caso, en relación con la consideración que hace la Administración de que, puesto que la resolución del Jefe de Sección del IVA nº 2004/9089, por la que se deniega la primera solicitud de la demandante de devolución de ingresos indebidos, ha ganado firmeza, porque no fué recurrida en tiempo y forma, señala la actora, que no tenía ninguna posibilidad, mientras no se pronunciase el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de instar la devolución de ingresos indebidos, porque la respuesta de la Hacienda Foral de Navarra, en cualquier caso habría sido la misma.

Súplica el demandante en la instancia que se declare no ser conforme a Derecho el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Navarra, y se condene a la Hacienda Foral a la devolución de dichas cantidades indebidamente ingresadas, hasta la suma de 56.571,76 euros, con sus intereses legales hasta la fecha de su efectiva devolución.

En este punto de be recordarse que la STJCE de 6 de octubre de 2005 ('Incumplimiento del Estado- artículos 17 y 19 de Sexta Directiva ( LCEur 1977138) -IVA-Subvenciones- Limitación del derecho a deducción') dictada en el asunto C-204/03, tuvo por objeto un recurso por incumplimiento interpuesto por la Comisión de las Comunidades Europeas contra el Reino de España y decidió:

'1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del Derecho comunitario y, en particular, de los artículos 17, apartados 2 y 5 , y 19 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios -Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 95/7/CE del Consejo, de 10 de abril de 1995 ( LCEur 1995827) , al prever una prorrata de deducción del impuesto sobre el valor añadido soportado por los sujetos pasivos que efectúan únicamente operaciones gravadas y al instaurar una norma especial que limita el derecho a la deducción del IVA correspondiente a la compra de bienes o servicios financiados mediante subvenciones.

2) Condenar en costas al Reino de España.'

Debemos adelantar que el recurso de apelación debe ser desestimado íntegramente por las razones que exponemos a conmtinuación.

TERCERO .- De la infracción de las normas reguladotras de la Sentencia en relación con el art.24 de la CE y el deber de motivación de las resoluciones judiciales.

Respecto al primer motivo: no existe vulneración alguna del artículo 24 CE por la Sentencia de instancia.

1.-La Sentencia de instancia razona profusamente el fallo que adopta por lo que difícilmente cabe atribuirle falta de motivación.

2.-Tampoco la hay por el hecho de que la Sentencia de instancia no conteste individualizadamente a cada una de las Sentencias que la parte invocó en la instancia, cuando contiene palmariamente respuesta jurídica a sus pretensiones.

3.-Y tampoco existe incongruencia por ello ya que es congruente la Sentencia aunque ésta utilice argumentos jurídicos distintos de los alegados por el actor , eso sí contestando efectivamente a sus pretensiones; y es que argumentos, cuestiones y pretensiones son conceptos distintos.

Argumentos, cuestiones y pretensiones son, por tanto, discernibles en el proceso contencioso- administrativo, y la congruencia exige del Tribunal que éste no solamente se pronuncie sobre las pretensiones, es decir, requiere un análisis de los diversos motivos de impugnación y de las correlativas excepciones u oposición que se han planteado ante el Órgano Jurisdiccional. No así sucede con los argumentos jurídicos, que no integran la pretensión ni constituyen en rigor cuestiones, sino el discurrir lógico jurídico de las partes, que el Tribunal no viene imperativamente obligado a seguir en un iterparalelo a aquel discurso».

El requisito de la congruencia, en fin, no supone que la Sentencia tenga que dar una respuesta explícita y pormenorizada a todos y cada uno de los argumentos de las partes, siempre que exteriorice, tomando en consideración las pretensiones y alegaciones de aquellas, los razonamientos jurídicos que, en el sentir del Tribunal, justifican el fallo. ( STS 11-3-2003 , 13-6- 2005....)

Confunde el apelante la falta de motivación e incongruencia, que no existen, con fundamentación jurídica en contra de su pretensión y no coincidente con sus alegaciones.

CUARTO .- Sobre la existencia de acto firme y consentido.

Respecto al núcleo del asunto, este no es otro que determinar si existe acto firme y consentido anterior del hoy apelante por la solicitud del apelante de fecha 16-9-2004 ( folios 56 y siguientes) y la resolución del Jefe de la Sección de IVA de fecha de 6 de Octubre, con nº de expediente 2004/9089, por la que desestima la impugnación de la declaración por el IVA correspondiente al cuarto trimestre de 2001 así como la devolución de ingreso indebido solicitada.

1.- Es un hecho probado que el demandante -apelante no impugnó en tiempo y forma la referida resolución administrativa.

2.- Señala el demandante en primer lugar que la solicitud que originó tal resolución tuvo carácter condicional ( y por ende también la resolución administrativa que recayó en su día) supeditada a que la Unión Europea dictaminara en contra de España en los aspectos mencionados en su solicitud (como luego así fue en STJUE de 6-10-2005 ). Debemos rechazar tal alegación.

a) Una solicitud administrativa ( y por ende la resolución administrativa que recae) no puede tener un carácter condicional establecido unilateralmente por el administrado en su escrito y supeditado-condicionado de futuro a una eventual Sentencia ( de cualquier Tribunal) o cambio legislativo posterior de cualquier tipo.

b) Las solicitudes a la Administración son de presente y no quedan condicionadas aunque el administrado unilateralmente lo quiera, pues no entra dentro de su ámbito de disposición el establecer condiciones suspensivas ( o iniciales) ni tampoco resolutorias ( o finales) a los procedimientos administrativos que insta ni a las resoluciones que ponen fin a dicho procedimiento.

c)En relación a las alegaciones sobre la buena fe del administrado, en ningún momento se le imputa ni mala fe ni dejación en sus derechos, únicamente se expone la realidad de la naturaleza de los actos administrativos ( que tienen fuerza ejecutiva desde que se dictan y no están supeditados a condición alguna impuesta unilateralmente)

3.-Como tiene señalado el TS, en jurisprudencia reiterada y siguiendo la ya antigua a la sentencia de 3-3- 1981,para apreciar esta causa de inadmisión deben existir las tres identidades consistentes en los mismos hechos, en los mismos fundamentos y en los mismos sujetos', ( STS 30-6-2006 , 24-4-2007 ....).

Pues bien debe afirmarse que el acto aquí impugnado no es sino confirmación del acto de fecha 6- 10-2004 que devino firme por no haberse recurrido en tiempo y forma.

Y debe afirmarse tal carácter confirmatorio ya que entre el acto confirmatorio y el confirmado existe identidad sustancial ( identidad subjetiva-sujetos-,- y objetiva-pretensiones) ya que la segunda decisión ( aquí impugnada) recae sobre pretensiones resueltas por la primera ( que devino firme y consentida) y no amplía ( ni reduce) su contenido decisorio ( STS 3-10-1989 ,27-11- 1990...).

a) A ello no obsta la alegación del apelante de que no existe tal identidad porque ahora alega la STJUE de 6-10-2005 que en su día no alegó ( porque todavía no había recaído). Confunde el apelante razonamientos jurídicos distintos con pretensiones distintas. Aquí, y esto es lo relevante, existe identidad de pretensiones y por ende acto firme y consentido.

b) El objeto del recurso contencioso-administrativo no es el acto administrativo impugnado sino las pretensiones ejercitadas en el proceso judicial ( que deben ser las mismas que las aducidas en sede administrativa so pena de incurrir en desviación procesal). Y todo ello entendiendo la pretensión procesal en el recto sentido acogido en nuestro ordenamiento jurídico: la pretensión procesal integrada en su aspecto objetivo por el petitum y la causa petendi, integrada por los hechos y el fundamento jurídico ( que no argumentos o motivos o razonamientos jurídicos) que sirven de sustento a la pretensión.

Esto es, lo decisivo, a los efectos de la individualización de la pretensión son los hechos empíricos, tal y como acontecieron y fueron alegados y tenidos en cuenta, o dicho de otra manera el núcleo de la pretensión es el acontecimiento real ( el 'estado de las cosas' o como se denomina en la doctrina alemana 'Sachverhalt') en que el actor funda su petición unido al fundamento jurídico en que se sustenta aquellos.

Así la pretensión la integran conjuntamente los hechos y fundamento jurídico de la petición al que la norma material (o 'Tatbestand') asocia el surgimiento de los efectos jurídicos instados en la petición, sin que constituya, por tanto, la pretensión misma los tales efectos o argumentos o consecuencias jurídicas pretendidas ( recoge esta doctrina nuestras STJNavarra 27-3- 2003 Rc 784/2001 y 22-4-2008 Ap 6/2007, con resultados distintos según los concretos casos).

c) No existe en el presente caso una distinta pretensión por el hecho de alegarse ahora una STJUE posterior ( o de cualquier otro Tribunal), tal alegación puede constituir un nuevo argumento jurídico pero no puede constituir un nuevo fundamento jurídico en los términos expuestos ut supra.

d) Es cierto que las STJUE que declaran el incumplimiento por parte de un Estado tienen efectos ex tunc pero ello no es incompatible, antes al contrario ( respetando y conjugando los principios de seguridad jurídica y efectividad y equivalencia), con la aplicación del régimen interno de recursos y de plazos preclusivo de los mismos y sus efectos en el ámbito de las devoluciones de ingresos indebidos; y es que ante la inexistencia de norma comunitaria que establezca un régimen general en este aspecto habrá que estar a la normativa interna (apartado 103 de la meritada STJUE).

Así , y conjugando los efectos de las STJUE y la normativa española en este campo, la citada Sentencia del Tribunal de Justicia extiende sus efectos a todas aquellas relaciones jurídicas 'vivas', pero no para aquellas que hayan quedado firmes ( bien en sede administrativa- acto firme y consentido- bien en sede judicial- cosa juzgada); y sin que sea posible la revisión de situaciones firmes por exigencia del principio de seguridad jurídica ( así lo ha reseñado el TC, si bien en relación con sus propias Sentencias, que declaran la nulidad por inconstitucionalidad de una Ley, STC 45/1989 de 20 de Febrero , 193/2004 de 4 de Noviembre etc...).

Y es que dicha Sentencia lo que hace es interpretar la Sexta Directiva ( misión que también les corresponde a todos los Jueces nacionales al dictar sus Sentencias), Directiva preexistente a los hechos aquí aducidos, y que goza de los efectos de primacía y efecto directo en los términos reconocidos jurisprudencialmente.

Como ha señalado esta Sala en STJNavarra de fecha 29-12-2010 recogiendo la doctrina jurisprudencial al respecto:

'En la jurisprudencia sentada, especialmente a partir de la década de los setenta, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha venido declarando que en todos aquellos casos en que las disposiciones de una Directiva resultan, desde el punto de vista de su contenido, incondicionales y suficientemente precisas, los particulares están legitimados para hacer valer frente al Estado y ante los órganos jurisdiccionales internos los derechos reconocidos o definidos en ellas, cuando ese Estado no haya adaptado el Derecho nacional a la Directiva o la haya hecho incorrectamente. Así se pronuncian, entre otras, las sentencias de 19 enero 1982, caso Becker y otros (ap. 25), 19 noviembre 1991, caso Francovich y otros (ap. 11), 10 septiembre 2002, caso Kügler (ap. 51 ), 5 octubre 2004, caso Pfeiffer y otros (ap. 103), 8 junio 2006, caso Feuerbestattungsverein Halle ( ap. 28), 18 junio 2007, caso Morgan y otros (ap. 58), 17 julio 2008, caso Arcor (ap. 40 ) y 12 febrero 2009, caso Cobelfret (ap. 58).

Esta doctrina ha sido recibida por la jurisprudencia del Tribunal Supremo que, haciéndose eco de sus pronunciamientos (cfr. ss. 15 marzo 1999 , 19 diciembre 2001 , 12 diciembre 2002 y 19 junio 2003 , entre otras),

...........'todo juez nacional tiene obligación de aplicar íntegramente el Derecho comunitario y proteger los derechos que éste confiere a los particulares, dejando sin aplicación toda disposición eventualmente contraria de la ley nacional, ya sea ésta anterior o posterior a la norma comunitaria' (ap. 21), declara, en su parte dispositiva, que 'el juez nacional, encargado de aplicar, en el marco de su competencia, las disposiciones del Derecho comunitario tiene la obligación de asegurar el pleno efecto de estas normas, dejando inaplicada, si fuere necesario, en virtud de su propia autoridad, toda disposición contraria de la legislación nacional, incluso posterior, sin que para ello tenga que pedir o esperar su propia eliminación por vía legislativa o por cualquier otro procedimiento constitucional'. Refiriéndose a las disposiciones incondicionales y suficientemente precisas de una Directiva que no ha sido transpuesta en plazo o lo ha sido incorrectamente, también la sentencia de 20 septiembre 1988, caso Moormann (ap. 23), recordó que 'el juez nacional está obligado a hacer prevalecer las disposiciones de la Directiva sobre la legislación nacional contraria'.

La competencia del juez nacional para inaplicar la norma nacional opuesta a una Directiva con efecto directo en las relaciones entre un particular y un organismo administrativo, aparece en fin reiterada en muchas otras sentencias posteriores, como las de 12 enero 2010, caso Petersen (ap. 81) y 22 diciembre 2010, casos Gavieiro e Iglesias (ap. 73), por citar tan sólo dos de las más recientes.'

4.- En este sentido, y en el ámbito de la revisión de los actos la SAN de 14-3-2008 ha señalado:

SEGUNDO.- Antes de analizar las concretas circunstancias concurrentes en el presente caso, es preciso recordar que la invalidación del acto administrativo de liquidación, sólo puede tener lugar a través de la interposición de los recursos, ya sean en vía administrativa o judicial, en tiempo hábil, en cuyo caso los actos administrativos han de ser anulados cuando incurren en cualquier infracción del Ordenamiento Jurídico, o bien, si hubieren transcurrido los plazos de interposición de los recursos, como en el caso acontece, a través del cauce de la revisión de oficio. En tales casos los actos administrativos únicamente podrán ser invalidados cuando incurren en los vicios de nulidad de pleno Derecho - artículo 153 de la Ley General Tributaria de 1963 ( RCL 19632490) -, o cuando incurriesen en vicios de anulabilidad siempre que infrinjan manifiestamente la Ley - artículo 154 de la citada Ley -. En el primero de los casos, la revisión procede en cualquier momento de oficio o a instancia del interesado, salvo siempre la prescripción, en el segundo, el plazo es de cinco años y solo cabe la iniciación de oficio.

El procedimiento previsto en el artículo 153 antes citado, según declara el Tribunal Supremo - sentencia de 22 de octubre de 1990 ( RJ 19908254) -, parte del reconocimiento a los administrados de una auténtica acción de nulidad para excitar la actividad de la Administración tendente a privar de eficacia jurídica al acto viciosamente causado. Así mismo, la revisión de oficio de los actos nulos, únicamente puede tener lugar en los supuestos tasados en los artículos 62 de la Ley 30/1992 de 26 de noviembre ( RCL 1992 2512 , 2775 y RCL 1993, 246) y 153 de la Ley General Tributaria , que considera como tales las liquidaciones practicadas por órgano manifiestamente incompetente, las constitutivas de delito, o las practicadas prescindiendo total y absolutamente del procedimiento establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados; sin que sea posible incluir en el ámbito de los mencionados preceptos ningún otro motivo distinto de los citados.

En relación a la aplicación al supuesto contemplado de las previsiones del artículo 154 de la L.G.T. de 1963 , es de señalar: 1.- en relación al artículo 154 a), es necesario que la vulneración lo sea de carácter claro y terminante, de ahí el termino 'manifiesta', que se vulnere un precepto con rango de Ley, y que la vulneración no entrañe dudas de interpretación, 2.- el citado precepto no reconoce, como se ha señalado, una acción a los particulares para solicitar la revisión de los actos de gestión tributaria, sino que otorga la posibilidad de realizarla al Ministro de Hacienda cuando concurran los supuestos descrito en la norma.

Por su parte el artículo 221.3 de la Ley 58/2003 ( RCL 20032945) , establece:

'3. Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a , c y d del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta Ley .'

Por su parte el artículo 219 establece:

'1. La Administración tributaria podrá revocar sus actos en beneficio de los interesados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya producido indefensión a los interesados.'

Pues bien, no puede entrar la Sala a valorar ninguna otra infracción del ordenamiento, dada la especial vía de revisión en la que nos encontramos.

TERCERO.- Es cierto que la sentencia del Tribunal de las Comunidades de 6 de octubre de 2006 declaró contraria a la Sexta Directiva ( LCEur 1977138) la Ley española en cuanto a la regulación de la aplicación de la regla de prorrata en caso de subvenciones. Ahora bien, la existencia de tal Resolución judicial no supone que una interpretación contraria constituya manifiesta infracción de la Ley -en este caso la Sexta Directiva- pues ello supondría reconocer a la citada sentencia el carácter de fuente legislativa de la que carece.

Tal sentencia no es Ley en el sentido formal que exige el artículo 154 y 219 de la LGT ( RCL 1963 2490) en su redacción anterior y actual, y ha de ser considerada como elemento interpretativo de la Sexta Directiva, pero su eficacia jurídica no alcanza más allá que la de criterio informador en la aplicación de las normas jurídicas. Cuestión distinta es que los estados miembros de las UE vengan obligados a adaptar su ordenamiento interno a las normas de la Unión, y que ello lo hagan conforme al sentido que a las mismas le da la interpretación que en sus sentencias sostiene el Tribunal de Luxemburgo, pero ello no convierte a las sentencias del Tribunal en fuente directa de Derecho, y mucho menos en Ley formal.

Por otra parte, en el presente caso, la liquidación es anterior a la sentencia, por ello nunca podría concurrir el requisito de 'manifiesta', pues al producirse la liquidación existía una interpretación de la Sexta Directiva realizada por el Legislador español en su transposición, que, errónea o no, era posible desde el punto de vista de la lógica jurídica. No existía al tiempo de la liquidación un pronunciamiento judicial en relación a la errónea interpretación recogida por la Ley española por lo que no podemos admitir que la liquidación estuviese infringiendo 'manifiestamente' la norma, cuando el sentido de la misma aún no había sido clarificado.

No puede por ello fundar un recurso al amparo del artículo 154 a) de la LGT anterior ni del 219 de la LGT actual ( RCL 20032945) , sin perjuicio de las acciones que pudieran ejercitarse en responsabilidad patrimonial por actos del Estado Legislador.

Efectivamente, no existe ninguna duda sobre la eficacia de la sentencia del Tribunal de la UE, en cuanto sus declaraciones han de aplicarse a liquidaciones anteriores a la misma y posteriores, pero el problema en el presente caso es que la liquidación quedó firme -no fue impugnada por vía ordinaria en plazo legal, o al menos ello no ha sido acreditado por la actora-, y por ello mismo, no podemos entrar en el examen de toda vulneración del ordenamiento jurídico por la liquidación impugnada, sino tan solo los vicios previstos en el recurso extraordinario que se ha planteado y que son los anteriormente descritos.

5.-Respecto a las Sentencias del TS invocadas, cabe señalar que no obstan a las conclusiones antes reseñadas. En primer lugar la citada de 10-10-1992 que transcribe se refiere a un recurso extraordinario de revisión, cauce procedimental especialísimo y tasado que desde luego no es el presente que articula el demandante-apelante.

La STS de 7-10-1986 se refiere a un presupuesto de hecho antes inexistente lo que no es el presente caso. La existencia , ahora, de un presupuesto de hecho antes inexistente coincide con la doctrina de esta Sala que hemos expuesto ut supra, pues hemos dicho que los hechos son elemento esencial de la pretensión, pero la STJUE no es un hecho, es una Resolución judicial ( importante y con los efectos antes expuestos) que interpreta una Directiva preexistente ( y declara , como es el caso, incumplimientos de un Estado) a los hechos tributarios alegados por el demandante

La STS de 16-12-1993 que también transcribe tampoco es aplicable al caso que nos ocupa, pues en tal caso existían ' regimenes jurídicos distintos', pues entre una y otra solicitud existía una nueva Ley de Aguas, lo que constituye, conforme a la doctrina que hemos expuesto ut supra, distinto 'fundamento jurídico' en la pretensión lo que impide el acogimiento de la doctrina del 'acto firme y consentido'; y esta doctrina ha sido recogida por esta Sala en su STJNavarra de fecha 22-4-2008 Ap 6/2007 en la que rechazamos la inadmisibilidad por existir 'fundamento jurídico' distinto en la pretensión al articularse con base en distinta Ley. Pero este no es el presente caso en el que repetimos estamos ante una Sentencia Judicial (con los efectos expuesto) pero que no constituye fuente legislativa, sino como toda Sentencia ( en sus distintos niveles según el Organo Judicial del que emane) fuente de interpretación de la normativa europea.

Por contra existen Sentencias del TS en la línea expuesta , en base al principio de seguridad juridica, STS 4-6-2011 etc que señala en síntesis: 'De esta forma, se sigue un criterio simétrico al mantenido por la jurisprudencia del TS respecto de la devolución de ingresos indebidos: la firmeza y carácter definitivo de las liquidaciones impiden cualquier pretensión de devolución, incluso cuando se trate de liquidaciones giradas en aplicación de una norma anulada, pues así resulta de la STC Constitucional de 20 de febrero de 1989( RTC 198945) , así lo establece el artículo 120 de la Ley de Procedimiento Administrativo , LPA, y así lo ha proclamado la jurisprudencia ( STS de 26 de junio de 1989 [ RJ 19895958] ), pese a reconocer que la solución más justa en un Estado de Derecho fuera la contraria, de revisión incluso «ex officio».

QUINTO.- Conclusión.

En definitiva, y en base a los fundamentos expuestos, se debe desestimar el recurso de apelación confirmándose la Sentencia de instancia.

SEXTO.-Costas.

En cuanto a las costas el artículo 139. 1 . y 2. de la LJCA establece que '1.En primera o única instancia el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas, razonándolo debidamente, a la parte que sostuviere su acción o interpusiere los recursos con mala fe o temeridad. 2. En las demás instancias o grados se impondrán al recurrente si se desestima totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición.'; así y dada la desestimación del presente recurso de apelación, sin que se aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición, es procedente imponer las costas al apelante.

En atención a los Antecedentes de Hecho y Fundamentos de Derecho expuestos, en nombre de Su Majestad El Rey , y en el ejercicio de la potestad de juzgar que emanada del Pueblo Español nos confiere la Constitución, el Tribunal Superior de Justicia de Navarra ha adoptado el siguiente

Fallo

1.- Desestimamosel presente recurso de apelación yen consecuencia debemos confirmar y confirmamos íntegramentela Sentencia nº 265/2009 de fecha 28-8-2009 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº1 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº 20/2009.

y 2.- Hacemosexpresa imposición de las costas de esta apelacióna la parte apelante.

Con testimonio de esta resolución, devuélvanse las actuaciones al Juzgado de procedencia para su conocimiento debiendo el Juzgado hacer saber a las partes la resolución del recurso de apelación y llevando a cabo su puntual ejecución.

Contra la presente Sentencia no cabe recurso.

Así por esta nuestra Sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.