Sentencia Administrativo Nº 1106/2008, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 2360/2004 de 16 de Julio de 2008

Encabezamiento

T.S.J.MADRID CON/AD SEC.4

MADRID

SENTENCIA: 01106/2008

Proc. Sr. Mairata Laviña

del E.

Ltda. de la Comunidad de Madrid

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección 4ª

PONENTE SR. Gervasio Martín Martín

RECURSO Nº. 2360 de 2004

S E N T E N C I A Nº 1106/2008

Presidente Ilmo. Sr.

D. Alfonso Sabán Godoy

Magistrados Ilmos. Sres.

D. Carlos Vieites Pérez

Dª Mª Rosario Ornosa Fernández

D. Gervasio Martín Martín

Dª. Fátima de la Cruz Mera

En Madrid a dieciséis de julio de dos mil ocho.

Visto el recurso número interpuesto por MORALGA, S.L. representado por el Procurador Sr. Mairata Laviña y defendido por Letrado, contra la Resolución de fecha 26 de agosto de 2.003 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid estimatoria en parte de la reclamación formulada contra la notificación del resultado del expediente de comprobación de valores por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y en el que se fija una base imponible de 477.442,67 € y contra la liquidación girada sobre dicha base por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas, por un importe de 30.944,94 €. La resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid anula los actos de valoración y liquidación, pero declara procedente la tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas; habiendo sido parte la Administración General del Estado representada por su Abogacía y la Comunidad de Madrid representada y defendida por Letrada de sus servicios jurídicos.

La cuantía del presente recurso es de 30.944,94 €.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y recibido el expediente administrativo, fue emplazada la parte recurrente para que dedujera demanda, lo que llevó a efecto mediante escrito en el que, tras alegar los fundamentos de hecho y de derecho que consideró pertinentes, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

SEGUNDO.- La representación procesal de la parte demandada contestó a la demanda mediante escrito en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó pidiendo la desestimación del presente recurso.

TERCERO.- No solicitado el recibimiento de la prueba, tras el trámite de conclusiones, con fecha 10 de julio de 2008 se celebró el acto de votación y fallo de este recurso, quedando el mismo concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. Don Gervasio Martín Martín.

Fundamentos

PRIMERO.- Interpone recurso contencioso administrativo la entidad mercantil "MORALGA, S.L." contra la referida Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid en tanto que, al estimar en parte su reclamación, declara procedente la tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Considera la recurrente que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional recurrida en este punto no es conforme a Derecho, sosteniendo que en el supuesto que se enjuicia está clara la intención de ambas partes de sujetar la operación al IVA, máxime cuando el objeto de la compraventa fue un inmueble, y los sujetos que intervinieron en la operación son empresarios. Añade que la operación está sujeta y exenta de IVA, de acuerdo con la norma recogida en el nº 22 del apartado 1 del art. 20 regulador del citado impuesto, al concurrir los requisitos establecidos en el art. 8 del Reglamento del IVA , a saber: 1º.- Comunicación fehaciente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de bienes, tal y como se desprende del contenido de la escritura pública al hacerse constar que el transmitente ha recibido una suma de dinero en concepto de IVA (renuncia tácita o implícita) y 2º.- Justificación de la renuncia mediante declaración del adquirente haciendo constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del IVA soportado por las adquisiciones de los inmuebles. Destaca que la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha comprobado su IVA del ejercicio de 1998, confirmando que es sujeto pasivo de este impuesto y que tiene derecho a la deducción del 100% soportado.

La Administración demandada solicita la confirmación de la resolución recurrida afirmando que en este caso no existe declaración alguna del adquirente de que es sujeto pasivo con derecho a deducción total del impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles. Añade sobre la previa comprobación por la Agencia Estatal de Administración Tributaria que alega la parte actora, que en el documento que se le informa que se va a proceder a la devolución del IVA de 1998, de destaca que "sin que dicho acuerdo impida una posible comprobación administrativa posterior, a realizar al amparo de los artículos 199 ss Ley General Tributaria ".

SEGUNDO.- Son hechos indiscutidos para la resolución de este recurso, tal y como resulta del contenido del expediente administrativo los siguientes: 1.- En escritura pública de compraventa de 13 de julio de 1998 se adquirió por parte de "MORAÑGA, S.A." de la sociedad "FUNDICIÓN TIPOGRÁFICA JOSÉ IRANZO, S.A." el inmueble que en ella se describe, en cuya cláusula tercera se dice; "...dada la sujeción de la presente compraventa al IVA, la parte compradora hará entrega en el plazo de tres meses a contar desde la fecha de firma de esta escritura, de 8.000.000 de pesetas correspondientes al 16% del precio de venta". 2.- Este documento se presentó ante la Administración acompañado9 de autoliquidación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, calculada sobre una base igual al importe de la compraventa, a la que se aplica el tipo del 0,5%, resultando a ingresar 250.000 pesetas. 3.- LA Oficina Gestora tramitó expediente de comprobación de valores, elevando la base declarada a 79.439.776 pts, girando a cargo de la actora liquidación sobre el valor comprobado al tipo del 6%, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. 4.- Contra esa liquidación acudió ante reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional, con las razones que ahora reitera en esta vía judicial en cuanto a la no tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. 5.- La resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional considera que se debe tener por cumplido el requisito establecido en el art. 8.1, párrafo primero, del Reglamento del IVA , de comunicación fehaciente al adquirente de la renuncia a la exención del IVA, pero que no se ha cumplido el requisito previsto en el párrafo segundo, esto es, justificación de la renuncia mediante declaración del adquirente haciendo constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del IVA soportado por las adquisiciones del inmueble.

TERCERO.- La cuestión controvertida es determinar, tal y como lo expresa la parte demandante, sí se ha producido o no la renuncia a la exención en el IVA.

El artículo 20.dos de la Ley del IVA establece: "Las exenciones relativas a los números 20 -°, 21º y 22° del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones". Los requisitos fueron fijados por el art. 8. 1 del Real Decreto 1624/92 , señalando que la renuncia debe comunicarse fehacientemente, con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes, al adquirente, quien deberá suscribir una declaración haciendo constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto.

A la vista de la regulación expresada debe concluirse que la renuncia a la exención de IVA está sujeta a los requisitos siguientes:

1°.- Que el adquirente sea sujeto del IVA y que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional; 2°.- Que el adquirente tenga derecho a la deducción total del IVA soportado por la correspondiente adquisición; 3°.- Que el adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores; y 4°.- Que el transmitente comunique fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien.

Así pues, en caso de que se incumpla alguno de estos requisitos formales, la permuta queda sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

Se permite, en consecuencia, que si ambas partes contratantes son sujetos pasivos del IVA, actuando en el marco de una operación empresarial, puedan sujetar la operación a dicho tributo. Medida indudablemente acorde con el principio de neutralidad de los impuestos en la actividad económica y con la naturaleza del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, destinado a gravar las actuaciones entre particulares.

El TS en sentencia de fecha 14 de marzo de 2006 establece:

"La necesidad de notificación: «fehaciente» no implica necesariamente intervención del Notario, pero sí debe existir constancia efectiva de la notificación, en el momento de la entrega del bien. Normalmente se suele incluir en la propia escritura pública de transmisión, habiendo entendido la Dirección General de Tributos, en resolución de 10 de mayo de 1996, contestando a una consulta, que se considera «renuncia comunicada fehacientemente» la constancia en escritura pública de que el transmitente ha recibido una suma de dinero en concepto de IVA aunque no aparezca la renuncia expresamente a la exención , toda vez que, con la referida indicación, se cumple suficientemente el requisito establecido reglamentariamente, con el que se pretende que ambas partes conozcan el Impuesto al que se somete la operación, mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros (la Hacienda Pública en este caso).

Por todo ello, hay que entender que no resulta esencial que aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa del transmitente a la exención del IVA, siendo suficiente constancia de haberse repercutido el Impuesto en la propia escritura de compraventa, pues esta forma es incuestionable que adquirente y transmitente manifiestan su intención y conocimiento indubitado de que la operación queda sujeta al IVA. En conclusión lo que verdaderamente interesa no es la constancia en la escritura del término «renuncia » sino el dato real del cumplimiento del fin perseguido en la norma, que no es otro que el de garantizar la posición del adquirente, frente a repercusiones no queridas, y este fin puede alcanzarse bien mediante la utilización del término «renuncia » en la escritura o a través de cualquier otro del que pueda derivarse que el transmitente renuncia , explícita o implícitamente a la exención que propicia una opción a favor de la mecánica del tributo y no la exoneración del gravamen"

En este caso, como dice el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, se considera que se ha cumplido con el requisito antes referido de que el transmitente comunique fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien (citado como nº 4º), precisamente por aplicación de la doctrina reseñada.

Ahora bien, la a cuestión litigiosa se centra en determinar si la pretendida renuncia a la exención del IVA se efectuó por el demandante cumpliendo con todos los requisitos de forma que la legislación exige, y en concreto, ante el tenor de la resolución impugnada, si se ha cumplido con lo establecido en el art. 8.1, párrafo segundo, del RD 1.624/1.992 (Reglamento del IVA ), que dispone "La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles.

El recurso debe ser desestimado, dado que el rigor formal que a la renuncia a la exención de IVA que nos ocupa se deriva del contenido del art. 8 del RD 1.624/1.992 y no puede entenderse cumplido con la actuación llevada a cabo por el demandante, tal y como se deduce de la STS de 24 de enero de 2007 (Rec. 4108/2001 ), en la que sobre un caso muy similar se dice: "En el presente caso, lo único que se invoca al efecto por la parte demandante para justificar la renuncia a la exención es la cláusula octava de la escritura pública, que es del tenor literal siguiente: "octava. La sociedad transmitente, como sujeto pasivo del I.V.A., ha hecho uso de la renuncia a la exención que por corresponder a segunda o ulterior entrega de edificación le atribuye el art. 20.1.22 de la Ley de Impuesto sobre el Valor Añadido ; así como el punto 2 del referido art. 20 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre . En consecuencia, la presente transmisión de fincas está sujeta y no exenta del I.V.A y por ello la parte transmitente expide factura completa a favor de la adquirente, según determina el R.D. 2.402/85 repercutiéndole el referido impuesto. Por todo ello, este documento está sujeto únicamente a A.J.D.". Claramente se colige de la cláusula transcrita que la misma no contiene los requisitos exigidos legalmente para la renuncia válida a la exención del I.V.A. En la propia Ley del I.V.A. se exige como condición inexcusable para la renuncia el que el adquirente sea un sujeto pasivo que tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones, lo que no ocurre en el caso de autos, al ser ese sujeto pasivo una entidad financiera, el Banco Exterior de España, S.A., en que la mayoría de las operaciones que realiza en el desarrollo de su actividad empresarial son de carácter financiero y están exentas del IVA, de acuerdo con lo previsto en el núm. 18 del art. 20 , lo que determina que la deducción del IVA soportado no sea total como exige el art. 20.2 para poder renunciar a la exención, sino que está sometida al régimen de prorrata, por lo que el transmitente no pude renunciar a la exención, al no poder el adquirente deducir la totalidad del IVA soportado en la operación, sin que frente a ello tenga virtualidad la mera alegación efectuada por la recurrente al régimen de prorrata especial del art. 106 de la misma Ley 37/1992. Debe significarse que para la validez de la renuncia a la exención no basta que el adquirente tenga ese derecho a la deducción total del impuesto, sino que se exige que se justifique con una declaración suscrita por el adquirente en la que haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles, declaración que en modo alguno consta que se haya efectuado, por lo que carece de validez esa alegada renuncia."

Esto es lo que sucede en el presente caso, donde no ha acreditado el cumplimiento del requisito formal consistente en la declaración suscrita por el adquirente en la que haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles, declaración que no consta, pues el Tribunal no puede aceptar como prueba del cumplimiento de estos requisitos la certificación emitida por el 10 de octubre 2005 por la secretaria del Consejo de Administración de la parte vendedora que manifiesta que el 1 de julio de 1998 (12 días antes del otorgamiento de la escritura de compraventa) se le comunicó por la hoy recurrente, a los efectos de la renuncia en cuestión, su condición de sujeto pasivo del IVA, y que actúa en el ejercicio de su actividad empresarial. Esta comunicación, pese a que no se expresa así, del tenor de la certificación cabe inferir que se hizo por escrito, pero no se ha aportado ese escrito. Por tanto, se trata de una mera declaración unilateral no contrastada que no puede por ello ser suficiente para acreditar el cumplimiento de un requisito formal exigido para hacer valer efectos tributarios como los pretendidos. Por ello el recurso debe ser desestimado, sin que el hecho de que la previa comprobación por la Agencia Estatal de Administración Tributaria que da lugar a la devolución del IVA de 1998 a la parte actora signifique que en todo caso la operación quedaba sujeta al IVA, ya que la Agencia destaca que "sin que dicho acuerdo impida una posible comprobación administrativa posterior, a realizar al amparo de los artículos 199 ss Ley General Tributaria ", a lo que se une el hecho de que el acto origen del actual recurso no nace de la Agencia Estatal de Administración Tributaria sino de la Comunidad de Madrid

CUARTO.- Las costas procesales, a tenor de lo establecido en el art. 139 LJCA , no son de expresa imposición a ninguna de las partes.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación, por la potestad que nos confiere la Constitución Española,

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de MORALGA, S.L. contra la Resolución de fecha 26 de agosto de 2.003 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid estimatoria en parte de la reclamación formulada contra la notificación del resultado del expediente de comprobación de valores por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y en el que se fija una base imponible de 477.442,67 € y contra la liquidación girada sobre dicha base por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas, por un importe de 30.944,94 €, que se confirma por resultar ajustada a Derecho, sin costas.

Así por esta nuestra Sentencia, contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.