Sentencia Administrativo Nº 1107/2004, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 658/2000 de 21 de Octubre de 2004

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD SEC.2

OVIEDO

SENTENCIA: 01107/2004

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION SEGUNDA

RECURSO : 658/00

RECURRENTE : D. Carlos

PROCURADOR : MARIA JOSE PEREZ ALVAREZ DEL VAYO

RECURRIDO : TEARA

ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA NÚM. 1107/04

ILMO. SR. PRESIDENTE:

LUIS ANTONIO QUEROL CARCELLER

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

ANTONIO ROBLEDO PEÑA

JULIO LUIS GALLEGO OTERO

En OVIEDO, a veintiuno de Octubre de dos mil cuatro.

Vistos por la Sala, constituida por los Ilmos. Sres. Magistrados relacionados al margen, los autos del recurso contencioso-administrativo número 658/2000 , interpuesto por la Procurador a D ª . MA RIA JOSE PEREZ ALVAREZ DEL VAYO , en nombre y representación de Carlos y con la dirección del Abogado D. Emilio de Robles Morán, contra Resolución del T.E.A.R.A. de fecha 3 de marzo de 2000 por el conc epto IVA ejercicios 1993 a 1996 . Estando la Administración demandada representada por el Sr. Abogado del Estado.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. ANTONIO ROBLEDO PEÑA.

Antecedentes

PRIMERO: Admitido el recurso y previos los oportunos trámites procedimentales, se confirió traslado a la parte actora para que, en el término de veinte días formalizara la demanda, lo que llevó a efecto mediante el pertinente escrito de fecha 5 de abril de 2001 , en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dicte sentencia por la que se declare la anulación de la resolución impugnada por ser contraria a Derecho.

Por medio de otrosi solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO: Formalizada la demanda se dio traslado de la misma a la parte demandada para que la contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes, y terminó suplicando que previos los trámites oportunos, acuerde la desestimación íntegra del recurso contencioso-administrativo, con imposición al actor, si p rocede de las costas procesales .

TERCERO: Recibido el recurso a prueba, se practicaron las propuestas por las partes y admitidas con el resultado que obra en autos.

CUARTO: No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

QUINTO: Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día quince de octubre, en que tuvo lugar dicho acto.

Fundamentos

PRIMERO : La parte recurrente interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, de fecha 3 de marzo de 2000, desestimatoria de las reclamaciones presentadas frente a liquidación girada por la Oficina Gestora y que deriva de acta disconformidad nº NUM000 por el Impuesto sobre el Valor Añadido , ejercicio s 1993 a 1996 , e importe de 1.380.642 pesetas y la sanción impuesta que asciende a 647.392 pesetas, para que la sentencia se dicte estimando el recurso, declare la anulación de la resolución impugnada por ser contraria a derecho.

SEGUNDO : Fundada la pretensión anuladora de la resolución recurrida en primer lugar en la prescripción del derecho de la Administración para exigir la deuda tributaria e imponer la sanción relativa al I VA ejercicio s 1993, 1994 y primer trimestre del ejercicio 199 5 , por haber transcurrido el plazo de cuatro años sin interrupción desde que finaliza el último plazo de pago volu ntario el 20- 4 -9 5 hasta que se notifica acuerdo de la Oficina Técnica de Inspección el 23-4-1999, además el procedimiento inspector ha caducado como consecuencia por haber sobrepasado el periodo de doce meses desde el inicio de las actuaciones inspectoras el 27 de febrero 1998 hasta la notificación liquidación definitiva por aplicación del articulo 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

Respecto a la caducidad del procedimiento por superar la actuación inspectora el plazo aludido de acuerdo con la norma mencionada del Estatuto de los Contribuyentes, que entr ó en vigencia con posterioridad a su inicio ante la necesidad de la diligencia y celeridad que deben presidir las actuaciones inspectoras, esta situación intertemporal determina su no-aplicación para estimar este efecto radical asociado al transcurso del tiempo, ni se puede suplir con los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos que informan los artículos 42 y 43.3 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, ya que el artículo 105 de la Ley General Tributaria dispone "que la inobservancia de los plazos no implicará la caducidad de la acción administrativa según el artículo 105. 2 de la Ley General Tributaria, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar", con lo que procedimiento tributario se aparta del régimen común, sin perjuicio de la prescripción por paralización imputable a la Administración.

Descartada la caducidad como causa de extinción proc e dimental, la superación del plazo para concluir las actuaciones inspectoras y excluir con ello su efecto interruptivo por aplicación de una disposición que entr ó en vigor con posterioridad tampoco conlleva la prescripción prevista en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, puesto que tuvo lugar la interrupción prescriptiva como resulta de la relación de hechos entre la finalización del p lazo de presentación hasta el inicio de las actuaciones inspectoras el 27 de febrero de 1998 sin haber transcurrido los 4 ó 5 años, ya que el nuevo plazo de cuatro años únicamente es aplicable a partir de 1 de enero de 1999 como declara la Jurisprudencia y la disposición reglamentaria que desarrolla la Ley 1/1998, de 26 de febrero, limitando su retroactividad al régimen sancionador.

TERCERO : Con relación la rectificación de la base imponible declarada al no admitir la Inspección Tributaria como gastos deducibles los de carburantes, reparación de vehículos y comidas cuando son necesarios para el desarrollo de la actividad profesional de Arquitecto Técnico.

Enfrentados los criterios contrapuestos de las partes litigantes sobre esta cuestión si esos gastos se corresponden con la actividad profesional del contribuyente y son necesarios para la obtención de ingresos.

Examinados los antecedentes aportados, las alegaciones de ambas partes y puestas en relación estas premisas con la regulación aplicable respecto el valor de las facturas, resulta que el Real Decreto 2402/1985, de 18 de dicie mbre, impone como regla general la obligación de extender facturas por todas las operaciones que los empresarios y profesionales realicen en el ejercicio de su actividad, salvo los supuestos que expresamente se exceptúan o aquellos en la factura completa pueda ser sustituida por otros documentos equivalentes y a los cuales atribuye, en todo caso, un singular relieve como medios de prueba en el orden tributario al disponer en el artículo 8.1, que "para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando estén originadas por operaciones realizadas por emp resarios o profesionales, deberá n justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación". En efecto, constituye un requisito para que el gasto sea fiscalmente deducible que sea necesario para la obtención del rendimiento, debe estar afectado con exclusividad y estar justificado.

Condiciones que corresp onde acreditar al contribuyente y que no es posible sustituir con manifestaciones sobre la correspondencia con el desempeño de su actividad profesional que precisa de desplazamientos a las obras desde su domicilio para su seguimiento y control, visitas a proveedores, clientes, futuros clientes, gestiones y servicios inmobiliarios en general.

La conclusión administrativa basada en una doble consideración formal y material para rechazar que tales gastos sean deducibles, pues ni los documentos aportados (en su mayoría tikets y facturas defectuosas por falta de los requisitos necesarios) justifican la relación ni mucho menos la necesidad y el carácter exclusivo de la a fectación del gasto, en tanto se refieren a itinerarios y desplazamientos que no guardan correlación con los lugares donde tiene que desarrollar los trabajos de vigilancia y control de la ejecución de las obras, a comidas realizadas en días festivos y en restaurantes próximos a la ciudad de Oviedo, y para realizar los traslados cuenta con tres vehículos a su nombre.

Por lo expuesto, los documentos aportados si bien pueden sustituir al medio de prueba por excelencia para justificar los gastos, en este caso no vienen avalados por otros elementos e indicios que evidencie la necesidad del gasto, en particular, por lo que respecta a los clientes y gestiones que tiene que realizar, como sostiene la Inspección de Tributos con criterio que se confirma, aún cuando puedan resultar convenientes o agradables. Prueba de esa insuficiencia probatoria es el requerimiento de los funcionarios de la Inspección para que demostrara la afección y exclusividad de los gastos cuestionados, el contribuyente se limita a decir que lo haría en su momento.

CUARTO : Respecto la inexistencia de infracción y consecuente improcedencia de la sanción por no ocultar dato a la Administración al presentar la declaración, limitando a incluir en la misma los gastos necesarios para el desarrollo de su actividad profesional lo que supone que la cuestión suscitada es de interpretación de las normas jurídicas.

Centrada la alegación anterior en el elemento subjetivo de la infracción, conviene recordar la doctrina que ha elaborado este Tribunal con base en la doctrina jurisprudencial y legal.

La culpabilidad es definida por la jurisprudencia constitucional y legal en el sentido "No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias ni nada h a cambiado al respecto de la Ley 10/1985. Por el contrario, y con independencia del mayor o menor acierto técnico de su redacción, en el nuevo articulo 77.1 sigue rigiendo el principio de culpabilidad(dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente".

Dentro de la estructura de las infracciones administrativas, uno de sus componentes principales por su naturaleza subjetiva, es el que se conoce con el nombre de culpabilidad, elemento y no principio como a veces de invoca (...). El núcleo de las infracciones llamadas otrora(de omisión) consistía en la ocultación total o parcial del hecho imponible o del exacto valor de las bases liquidables según la configuración genérica del primero de los supuestos tipificados como tales en la versión originaria del articulo 79 de la LGT modificada en 1985, por tanto, cuando el declarante expone todos los datos y factores que conoce y a su juicio han de ser tenidos en cuenta para cuantificar la base imponible y obtener así la cuota, no cabe calificar la conducta como constitutiva de contravención alguna. La complitud y veracidad eliminan la malicia y convierten la discrepancia entre la Administración y el ciudadano en un debate del que la ú ltima palabra es nuestra ( ... ), una diferencia de criterio razonable respecto a la interpretación de las normas tributarias puede ser la causa de la excusión de la culpabilidad en el ámbito de la potestad sancionadora de la Administración.

Por otra parte el tipo sancionador aplicado (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria, tanto en la redacción que este precepto recibió en la reforma de 1985 como en la de 1995 se refiere a la omisión de ingreso de la deuda tributaria en los plazos reglamentariamente señalados, que se produce en este caso al deducir en la declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido unos gastos relacionados con la actividad profesional.

Infracción que si bien parece que da relevancia exclusiva al resultado, ello no significa que deban desconocerse los principios reseñados en los que predomina la valoración de la conducta que lo ha generado, teniendo en cuenta la circunstancia del incremento de obligaciones y deberes formales a los que progresivamente se somete al sujeto pasivo y, sobre todo, la generalización de las autoliquidaciones, con la carga que supone la interpretación y aplicación de la regulación vigente, cuya complejidad y diversidad resulta de difícil comprensión para el ciudadano medio obligado a cumplirla a través de las autoliquidaciones.

Definidos los requisitos de la infracción y del tipo aplicado en la liquidación impugnada, seguidamente hay que valorar el comportamiento del sujeto pasivo y si el criterio que defiende resulta ajustado a derecho de acuerdo con las consideraciones reseñadas en el párrafo anterior, hay que tener presente que la deducción indebida por injustificada produce el efecto inherente de falta de ingreso de parte de la deuda tributaria. Concurren pues los elementos que tipifican la infracción para sancionar el comportamiento del sujeto que incurre en ella, y al tratarse de una cuestión material no se puede excusar en la interpretación de la norma y en los principios constitucionales citados para excluir su responsabilidad.

Las deducciones precedentes permiten desestimar el criterio que defiende la parte recurrente por aplicación mecánica de las referidas reglas generales sobre las que se articula asociada a la ausencia de intención de ocultar, cuando prescindiendo de la intención últi ma ha conducido al mismo resultado a título de simple negligencia, ya que no puede calificar de razonable la discrepancia sobre la deducibilidad de determinados gastos.

Resta para concluir, el motivo concerniente al criterio de agravación aplicado que la parte recurrente entiende que no concurre y se confunde con la declaración inexacta. Cuestionada esta circunstancia agravante que se contrae a la ocultación a la Administración Tributaria de los datos necesarios para la determinación de la deuda, derivándose de ello una disminución de ésta, y puesta en relación con las actuaciones incorporadas al expediente administrativo, no se aprecia su existencia puesto que el contribuyente hizo constar en su declaración todos los datos necesarios para determinar la deuda tributaria y la disminución de esta deriva de exclusión de partidas de gastos declaradas por el mismo debido a la falta de justificación de la relación con la actividad profesional que ejercita.

QUINTO : En la conducta de las partes litigantes no se aprecia mala fe ni temeridad, ni concurren circunstancias especiales, presupuestos para la imposición de las costas que pudieran devengarse en esta instancia conforme establece el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdic ción Contencioso-administrativa.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Doña María José Pérez Álvarez del Vayo, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de Don Carlos , frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, de fecha 3 de marzo de 2000, desestimatoria de las reclamaciones presentadas frente a liquidación girada por la Oficina Gestora y que deriva de acta disconformidad nº NUM000 por el Impuesto sobre el Valor Añadido , ejercicio s 199 3 a 1996 , e importe de 1.380.642 pesetas y la sanción impuesta que asciende a 647.392 pesetas, debemos declarar y declaramos disconforme a derecho de la resolución impugnada, que, por tal razón, parcialmente anulamos respecto a la elevación de la san ción impuesta por ocultación. Sin hacer especial declaración de las costas devengadas en la instancia.

Contra la anterior sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

La que firman sus componentes en el lugar y fecha anteriormente expresados.

PUBLICACIÓN : En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA : Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.