Sentencia Administrativo Nº 1126/2009, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 264/2007 de 22 de Junio de 2009

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

RECURSO: P.O. 264/07

RECURRENTE: CONSTRUCCIONES METALICAS PRIETO S.L.

PROCURADOR: DÑA. GUADALUPE FERNANDEZ RODRIGUEZ

RECURRIDO: TEARA

ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA nº 1126/09

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. Luis Querol Carceller

Magistrados:

D. Antonio Robledo Peña

Dña. Olga González Lamuño Romay

En Oviedo a veintidós de junio de dos mil nueve.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 264/07 interpuesto por Construcciones Metálicas Prieto S.L., representado por el Procurador Dña. Guadalupe Fernández Rodríguez, actuando bajo la dirección Letrada de Dña. Susana D. Arias González, contra el Tribunal Económico Administrativo Regional del Principado de Asturias, representado por el Abogado del Estado. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Luis Querol Carceller

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia, con imposición de costas a la parte contraria. A medio de otrosí, solicitó el recibimiento del recurso a prueba.

SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.- Por Auto de 20/2/08 , se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, ni la formulación de conclusiones, se señaló para la votación y fallo del presente el día 19 de junio pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna por la mercantil recurrente en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 1de diciembre de 2006, desestimatoria de las reclamaciones de la misma naturaleza ante el mismo formuladas impugnando dos acuerdos dictados el día 8 de junio de 2006 por la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Asturias, el primero por el que se practica liquidación relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, consecuencia del acta de disconformidad A02 nº 71162324 incoada en fecha 5 de mayo de 2006, ascendiendo la deuda tributaria a 56.500,68 euros, de los cuales 49.435,47 euros corresponden a cuota y el resto a intereses de demora, y el segundo de ellos por el que se le impone sanción de 42.020,15 euros por la comisión de infracción tributaria grave. Se interesa en el suplico de la demanda que se anule la citada resolución, restableciendo la situación jurídica de la recurrente y declarando adecuadas a Derecho las deducciones de las facturas emitidas por doña Melisa y doña María Cristina , efectuadas en el Impuesto sobre Sociedades por la actora, y en consecuencia, se declare igualmente ajustadas a Derecho las liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, presentada por la empresa ante la Agencia Tributaria, así como el derecho a ser resarcido en el coste de los avales presentados en el presente procedimiento.

SEGUNDO.- La cuestión controvertida estriba en determinar si, conforme al artículo 10 de la Ley 43/1995 reguladora del Impuesto sobre Sociedades, son fiscalmente deducibles las cuotas soportadas relativas a las facturas emitidas por doña Melisa y doña María Cristina , que se detallan en la resolución impugnada y a las que se refieren las alegaciones de la demanda. La recurrente sostiene que dichas facturas cumplen todos los requisitos legales, y las operaciones fueron correctamente contabilizadas, por lo que lógicamente sólo se puede concluir que existe una presunción de corrección en la deducción de las cuotas de IVA soportadas, al cumplirse todos los requisitos objetivos para ello.

Es de significar que la factura constituye un aspecto fundamental de la gestión del impuesto, ya que todas las demás obligaciones y deberes que se imponen a los sujetos pasivos parten de la base de la existencia de los deberes de facturación, y desempeña una triple función: medio de información, instrumento para el ejercicio del derecho-deber de repercusión e instrumento de deducción; como medio de información tiene trascendental importancia toda vez que se suministra a la Administración una importante información sobre las operaciones económicas del sujeto pasivo y de terceros; respecto a la factura como requisito para el ejercicio de la repercusión es el medio para cumplir la obligación que tienen los empresarios y profesionales de repercutir el tributo sobre aquél para quien se realiza la operación gravada, el artículo 88.2 de la Ley 37/1992 del I.V.A . proclama que la repercusión del impuesto deberá efectuarse mediante la factura o documento análogo, de tal modo que si no se hace se entenderá que la repercusión no se ha llevado a cabo; y respecto a la factura como requisito para ejercitar el derecho a deducción si bien debiéndose distinguir entre el derecho a deducir que nace con el devengo y derecho a ejercitar la deducción que requiere el cumplimiento de todos los requisitos materiales y formales y entre estos el de estar en posesión de la factura, de donde se deduce la trascendental importancia de la extensión de las facturas, que deben reflejar un gasto real, esto es, que responda a una operación efectivamente realizada.

Directamente relacionado con esto está el valor que debe darse a cada factura, a lo que hay que decir que la factura fiscal, la cual tiene un contenido diverso a la simplemente mercantil, es una combinación de actos jurídicos diversos ya que de una parte es una declaración de voluntad y de otra de conocimiento de actos de hecho y de derecho y a su vez es, en parte, una confesión extrajudicial en la medida en que es siempre una manifestación de conocimiento o de ciencia sobre la existencia o inexistencia de datos de hecho, por ello admite prueba en contrario y su contenido fáctico deberá apreciarse caso por caso por el órgano judicial correspondiente, lo que es obvio, además, porque la factura no deja de ser un documento testimonial de procedencia unilateral. Por ello, en el caso de autos, debe señalarse que la Inspección acredita hechos suficientes que permiten la desvirtuación de la presunción establecida legalmente acerca de la prestación de los servicios contenidos en las facturas que aquella considera ficticias, sin que sea suficiente con que esté contabilizado el gasto y acreditado el pago efectivo, cuando de la actuación de comprobación e investigación llevada a cabo por la Inspección de los Tributos, cabe concluir que se ha acreditado suficientemente que dichas facturas no se corresponden con entregas de bienes o prestaciones de servicios por parte de doña Melisa y doña María Cristina , toda vez que en relación a los cobros correspondientes no consta en la mayoría de los casos ingreso de cantidad alguna por banco, y que tales proveedoras carecen de la más mínima infraestructura para realizarlos, ya que no disponen ni de local, ni de vehículo, ni de personal asalariado, con unos gastos de material en los referidos ejercicios que se estiman desproporcionados en relación al volumen de facturación. A lo anterior hay que añadir que dichas proveedoras aparecen como trabajadoras por cuenta ajena durante los referidos años.

Partiendo de los anteriores hechos, la controversia estriba en determinar si el hallarse aquellas dadas de alta en el I.A.E. y expedir facturas a su nombre entraña la realización de una actividad económica. Frente a la apariencia formal del desempeño de la actividad reconocida por las interesadas, la Administración tributaria aporta una serie de datos y acredita hechos suficientes para hacer decaer aquella apariencia formal de actividad y que desvirtúan la presunción que nace de la expedición de facturas sobre la prestación de los servicios que en las mismas se reflejan, que permiten concluir, ante la falta de una prueba que acredite la realidad de la actividad desarrollada por aquellas, circunstancia que no cabe deducir del propio reconocimiento de quienes han emitido las facturas dado el interés que sobre su validez les afecta, que la Inspección aporta elementos suficientes que desvirtúan la presunción que surge del alta en el I.A.E. y de la expedición de facturas sobre la prestación de los servicios facturados, poniendo de manifiesto la falta de actividad real alguna al no corresponderse con la prestación de los servicios que se dicen ante la imposibilidad prácticamente física de poder realizarlos al carecer de los medios necesarios para ello, tanto personales como materiales, al carecer de empleados y dedicarse las mismas a otros trabajos por cuenta ajena, así como de local, vehículo, etc....

TERCERO.- En relación con la prueba, tanto en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1995 y el actual 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , se dispone que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, preceptos que deben relacionarse con los artículos 118 y 108 de las citadas leyes, en los que se dice que las presunciones legales pueden destruirse por la prueba en contrario y que las presunciones no establecidas en la Ley, para que sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trata de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

Los anteriores preceptos amparan la conclusión de la Administración tributaria frente a la actora en el sentido de no admitir la validez de la actividad económica que dice desempeñan las citadas proveedoras por cuanto se parte de una serie de hechos demostrados reveladores de la carencia de una infraestructura empresarial mínima necesaria para poder llevar a cabo los trabajos que se dicen realizados por aquellas, de los que cabe colegir, de un modo directo y preciso de acuerdo con las reglas lógicas del criterio humano, que las facturas aportadas no se corresponden con operaciones efectivamente realizadas y, por tanto, no pueden considerase rendimiento alguno para el desarrollo de actividades económicas y, en consecuencia, no pueden considerase como deducibles las cuotas soportadas en relación con dichas facturas, al obedecer a una relación ficticia o simulada.

CUARTO.- Por lo que respecta a las sanciones impuestas por la comisión de infracción tributaria grave, basta decir que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria 230/1963 , tanto en su redacción dada por la Ley 10/1985 de 26 de abril , como en la dada por la Ley 25/1995 de 20 de julio , indica que: "1. Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia", y el artículo 79 establece a su vez que "Constituyen infracciones graves las siguientes conductas: a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria,..."; pues bien, en el caso de autos es evidente que habiéndose comprobado la existencia de operaciones ficticias que han servido para determinar parte de la base imponible del Impuesto sobre el Sociedades, lo que ha llevado a una falta parcial de ingreso de la cuota debida por dicho Impuesto, se está produciendo el presupuesto de la infracción en cuanto que se han deducido unas cuotas asociadas a facturas que documentaban operaciones que no han sido efectivamente realizadas, sin que concurra ningún supuesto de exoneración, pues aunque la norma incumplida es clara el contribuyente aplica la deducción de unas cuotas a la que no tenía derecho y que conlleva una menor tributación.

Cuestión distinta es la de si la cuantía de las sanciones es la correcta. A este respecto el acuerdo de la Inspección señala que al sujeto pasivo se le impone una sanción del 50% , sanción mínima, de las deudas tributarias dejadas de ingresar por entender que se ha cometido una infracción grave, incrementada en un 10% por ocultación de datos, y otro 25% por defraudación, de conformidad con lo prevenido en el artículo 82.1 de la Ley General Tributaria , entonces vigente, que establece la graduación atendiendo, entre otros criterios, a "d) La ocultación a la Administración, mediante la falta de presentación de declaraciones o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas, de los datos necesarios para determinar la deuda tributaria, derivándose de ello una disminución de ésta. Cuando concurra esta circunstancia en la comisión de una infracción grave, el porcentaje de sanción se incrementará entre 10 y 25 puntos", por lo que ha de analizarse si procede o no dichos incrementos. Este Tribunal no comparte el criterio de la Administración de incrementar en un 10% las sanciones por "ocultación" ya que la simple circunstancia de la falta de autoliquidación en plazo, o la presentación de declaraciones incompletas o inexactas no puede integrar a su vez y por sí sola una conducta de ocultación que mediante tales comportamientos derive en una disminución de la deuda tributaria, ya que de entenderlo así supondría una reduplicación del tipo descrito, esto es, convertiría cualquier infracción tributaria de omisión de ingreso por falta de declaración o por declaración incompleta o inexacta en una conducta agravada. Un mismo criterio no puede servir de fundamento de la infracción y, a su vez, como agravante. Por ello, debe suprimirse de las sanciones recurridas la cuantía correspondiente a la agravante de "ocultación".

Sin embargo, por otro lado, resulta del acta incoada la existencia de utilización de medios fraudulentos que actúa como criterio de graduación al amparo del artículo 82.1 c) de la citada LGT , en la medida que ha habido empleo de facturas falsas o ficticias, que hizo preciso eliminar como deducible el IVA soportado en las mismas a efectos de la determinación de la cuota de IVA a ingresar, aunque formalmente los gastos reflejados en las mismas estuvieran documentados y contabilizados; en consecuencia, se acredita la concurrencia de la otra circunstancia de agravación apreciada y la misma resulta del propio contenido del acta levantada. Expresión de los elementos y su tipificación que excluyen la indefensión por falta de motivación así como la infracción legal denunciada por la recurrente al haber conocido e impugnado su procedencia.

QUINTO.- Como consecuencia de todo lo expuesto, es necesario el dictado de una sentencia que estime parcialmente la pretensión anulatoria contenida en el suplico de la demanda de la parte recurrente, declarando sólo en parte la conformidad a derecho de la resolución administrativa recurrida; sin que entienda esta Sala que deban imponerse las costas devengadas en este recurso a ninguna de las partes, al no apreciarse en la conducta procesal de las mismas mala fe o temeridad, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por doña Guadalupe Fernández Rodríguez, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de la entidad mercantil CONSTRUCCIONES METÁLICAS PRIETO, S.L., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de fecha 1 de diciembre de 2007, siendo parte demandada el Sr. Abogado del Estado, resolución que se anula parcialmente por no ser conforme a Derecho la sanción tributaria impuesta, de la que debe suprimirse la cuantía correspondiente a la agravante de "ocultación", manteniendo el resto de la misma y de la liquidación practicada por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2002; sin hacer especial condena en costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se notificará haciendo la indicación de que contra la misma cabe interponer recurso de casación para unificación de doctrina, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.